SE/0599/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 599/2015.

FECHA: Sucre, 10 de diciembre de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 318/2011.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital Tarija del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Rómulo Calle Mamani.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital de Oruro del SIN contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria impugnando la Resolución AGIT-RJ 0227/2011 de 14 de abril de 2011.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 44 a 48, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0227/2011 de 14 de abril, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; la contestación de fs. 56 a 59, los memoriales de réplica de fs. 84 a 85 y dúplica de fs. 89 a 90 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que Apolinar Choque Arevillca en su calidad de Gerente Distrital Tarija del SIN, en tiempo hábil y en estricta aplicación del art. 778 y sgtes. del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso-administrativa contra la Resolución Jerárquica emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, con los siguientes argumentos:

1.- Manifiesta que la Autoridad General de Impugnación Tributaria en el punto IV.4.1 de la resolución impugnada, realizó incorrecta interpretación y valoración del contrato para la Administración delegada de “PUNTO ENTEL TERMINAL DE BUSES”, suscrito entre ENTEL SA y Walter Fanor Castro Figueroa, al afirmar que la actividad realizada por este último corresponde a la de un comisionista, al cumplir con los presupuestos para el mismo, tales como que la actividad es efectuada por cuenta de un tercero, según las Cláusulas Segunda y Cuarta del Contrato, que establecen que el contribuyente comercializó productos de propiedad de Entel, además señaló que según las Cláusulas Cuarta y Quinta se hubiese verificado que el comisionista tenía la obligación de emitir sus propias facturas por los productos y servicios al cliente final y a ENTEL, por las comisiones percibidas de acuerdo con el Anexo 3 del citado contrato.

Refiere que conforme se colige de lo descrito en el punto 4.7 de la Cláusula Cuarta del Contrato suscrito, se tiene que al no extenderse facturas a nombre del comitente y al emitirlas a su propio nombre y rótulo comercial (utilizando su NIT y facturas dosificadas y habilitadas a su propio nombre) por todos los servicios que presta al cliente final, durante los periodos enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y Diciembre de la gestión 2005, el hecho imponible del IT -venta de servicio de Telecomunicaciones- se verifica y se perfecciona en el sujeto pasivo, en previsión del art. 4 inc. b) de la Ley Nº 843.

Por otra parte, indica que la persona que presta algún tipo de servicio es el contribuyente Walter Fanor Castro Figueroa, por lo que corresponde que otorgue la respectiva factura, resultando ser sujeto pasivo del impuesto, conforme los arts. 5 y 74 de la Ley Nº 843, 72 y 74 de la Ley Nº 2492 y art. 2 num. 2) del DS Nº 21532.

En el caso de autos, el hecho generador que da lugar al nacimiento de la obligación tributaria relativa al IVA e IT, se perfecciona en el momento en que el recurrente emite sus propias facturas a los clientes finales incumpliendo el num. 7 de la RA 05-039-99 y el num. 11 del art. 70 de la Ley Nº 2492, por lo que la determinación efectuada respecto a las obligaciones tributarias del IT en el presente caso se determinaron correctamente, al no haberse declarado el total del ingreso facturado en el IT, puesto que se verificó diferencias entre las bases imponibles declaradas.

A su vez, señala que el comisionista no cumplió con los requisitos legales exigidos por los nums. 7, 8 y 9 de la RA Nº 05-0039-99 de 13 de agosto de 1999 y el num. 19 de la RA Nº 05-0042-99, por lo que se determinó que el comisionista no emite factura por cuenta de su comitente ENTEL S.A. si no por su propia cuenta, facturando la prestación de servicios con sus propias facturas dosificadas y habilitadas por el SIN a nombre de su propio NIT, y al continuar facturando por su cuenta los servicios que presta al público, no cumple los requisitos legales establecidos para ser comisionista, por lo que la determinación de la deuda tributaria al IT fue realizada tomando en cuenta el total de los ingresos percibidos por el contribuyente, consecuentemente no se configura la calidad de comisionista, conllevando a una mala interpretación de las Resoluciones Administrativas Nº 05-0039-99 y Nº 05-0042-99.

2.-Manifiesta que la resolución impugnada, viola lo dispuesto por el art. 76 nums. 4) y 81 de la Ley Nº 2492, puesto que dentro el trámite de Verificación Interna 0009OVI00032 no se presentó documentación que respalde cada una de las actividades y operaciones gravadas por Walter Fanor Castro, y esencialmente no ha acreditado en forma contundente la supuesta condición de comisionista.

Por otra parte, refiere que en las pags. 19 y 20 de la resolución impugnada, de manera irregular aceptó como prueba en segunda instancia los estados financieros, alegando que esa es una prueba pertinente en mérito al art. 81 de la Ley Nº 2492, por lo que esta afirmación y aceptación como respaldatoria de la supuesta condición del sujeto pasivo, es atentatoria a los intereses de la Administración Tributaria, en mérito que no puede ser considerada prueba oportuna y pertinente, a documentos que recién en esa instancia hace conocer el sujeto pasivo, porque tenía la obligación de demostrar su pretensión en la etapa de Verificación Interna.

Concluye solicitando se declare PROBADA la demanda contencioso administrativa, en consecuencia se resuelva revocar la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0227/2011 de 14 de abril de 2011.

CONSIDERANDO II: Corrida en traslado la demanda y citada legalmente la Autoridad demandada, en tiempo hábil se apersona Juan Carlos Maita Michel en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, quién por memorial de fs. 56 a 59, contesta la demanda en forma negativa, expresando en síntesis:

Manifiesta que las facturas fueron emitidas a nombre de ENTEL por concepto de las comisiones y bonificaciones percibidas de manera mensual, y que respaldan el importe declarado en los Forms. 156 correspondiente al IT de los periodos fiscales enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005, por lo que el sujeto pasivo cumplió con su obligación de facturar a favor del comitente, el importe equivalente a su comisión, respecto al periodo julio 2005; y si bien en el proceso de verificación no se presentó la nota fiscal original que respalde la facturación de la comisión, empero del Form. 156 con Nº de Orden 12734699, se conoce que la misma alcanzó a Bs. 14.411, importe que de acuerdo al Estado de Resultados practicado al 31 de diciembre de 2005, fue incluido en los ingresos por Comisiones y Bonificaciones ENTEL expresados al 87%, por lo que el ingreso real está conformado por las comisiones y Bonificaciones percibidas del comitente ENTEL, en ese sentido, que en previsión del num. 19 de la RA 05-0042-99, corresponde declarar los ingresos en el IT sobre la base del total de la comisión percibida.

Con referencia a la pretensión de que no se hubiese efectuado una correcta interpretación de las Resoluciones Administrativas Nº 050039-99 y Nº 05-042-99, al considerar como comisionista al sujeto pasivo, manifiesta que conforme la Cláusula Cuarta, num. 4.4 inc. b) del Contrato, se estableció que la venta de productos y servicios para telefonía celular, venta de tarjetas Chip y Única, servicios de navegación Entel net, otros productos y servicios a ser agregados posteriormente son comercializados bajo la modalidad de comisionista.

Asimismo señala que el operador ENTEL se obligó a facturar por el 100% del valor en el Estado de cuentas, o el importe resultante de la conciliación y el comisionista a facturar a favor de ENTEL por el monto de la comisión percibida; agrega que ENTEL entregará al comisionista por cada deposito efectuado una factura por el monto solicitado, además que el afiliado debe operar con NIT propio 1792941019, extender obligatoriamente factura fiscal por todos los productos y servicios prestados al cliente final a ENTEL por las comisiones percibidas, además de todos los productos y servicios prestados al cliente final y a ENTEL por las comisiones percibidas, al margen de responsabilizarse de los tributos presentes y futuros.

Señala que respecto al pago de comisiones, el num. 5.2 de la Cláusula Quinta, ENTEL se compromete a pagar las comisiones según corresponda de acuerdo a los porcentajes indicados en el anexo 3 por venta de servicios prestados, en ese sentido, quedó demostrado que la actividad realizada es de comisionista, al cumplirse las condiciones señaladas para el efecto, tales como que la actividad es realizada por cuenta de un tercero, estipulada en las Clausulas Segunda y Cuarta del Contrato.

2.-Por otra parte, señala que los Estados financieros referente a la gestión 2005, se encuentran debidamente legalizados por el Contador encargado de su elaboración, situación que le da veracidad a la información, además se debe precisar que no existe constancia de que los mismos hubieran sido requeridos por la Administración Tributaria en el proceso de Verificación, por lo que su presentación cumple los presupuestos establecidos en el art. 81 de la Ley Nº 2492, correspondiendo su valoración.

Concluye que por todo lo expuesto, y dentro el término establecido por ley, contesta negativamente a la demanda contencioso administrativa, solicitando se declare IMPROBADA.

Aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 81, se corrió traslado a la entidad demandante para la réplica, quien por memorial de fs. 84 a 85 presenta la réplica y a fs. 89 a 90 la dúplica, y finalmente por proveído de fs. 92 se decreta Autos para Sentencia.

CONSIDERANDO III: Que la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución esta atribuido por mandato de los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos sucedidos en fase administrativa y realizar control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, los datos procesales y de la resolución administrativa impugnada, se establecen los siguientes extremos:

De la revisión de antecedentes cumplidos en sede administrativa, se establece que la Administración Tributaria notificó el 3 de diciembre de 2009 a Walter Fanor Castro Fuigueroa a través de su representante legal, con la orden de Verificación Nº 0009OVI00032 F-7520, Operativo Nº 430, emitida bajo la Modalidad: Operativo Especifico IT siendo su alcance el IT no declarado y que surge de la comparación de bases imponibles de las declaraciones juradas del IVA e IT, de los periodos fiscales enero a diciembre de 2005, solicitándose la presentación del original de las declaraciones juradas, Forms. 143 y 156.

Posteriormente previa valoración de los descargos presentados e Informe Final, se emitió la Vista de Cargo Nº 600-0009OVI00032-15-2010 de 29 de abril de 2010 (fs. 27 a 28 del Anexo), que sobre base cierta se determinó ingresos no declarados, estableciéndose una deuda tributaria por IT de UFV 59,902.- importe que incluye el Tributo Omitido, Intereses, multas y la Calificación preliminar de la Conducta al 100% del Tributo Omitido, calculados al 29 de abril de 2010.

Asimismo, una vez emitido el Informe de Conclusiones CITE:SIN/GDTJ/DF/VI/INF/329/2010 y Dictamen Técnico CITE: SIN/GDTJ/DJCC/UTJ/UT/160/2010, se emite la Resolución Determinativa Nº 17-147-10 de 24 de junio de 2010 (fs. 19 a 22 del Anexo), que resolvió determinar de oficio las obligaciones impositivas por Verificación Interna del Contribuyente CASTRO FIGUEROA WALTER FANOR, obligaciones que ascienden a un monto total de UFV 61.697 equivalente a Bs. 95.106, por concepto de tributo omitido, intereses, multa y calificación de la conducta por los periodos fiscales de enero a diciembre de 2005.

Contra esa resolución, Walter Eduardo Andrade Salinas en representación de Waldo Fanor Castro Figueroa en su condición de comisionista de ENTEL S.A. interpuso recurso de alzada (fs. 31 a 35 del Anexo) que fue conocido y resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, que emitió la Resolución de Alzada ARIT-CBA/RA 0004/2011 de 7 de enero de 2011 (fs. 116 a 119 del anexo), confirmando la Resolución Determinativa impugnada.

Ante ello, el recurrente interpuso recurso jerárquico (fs. 139 a 141 del Anexo), resolviéndose con la emisión de la resolución impugnada AGIT-RJ 0227/2011 de 14 de abril de 2011, que resolvió revocar totalmente la Resolución ARIT-CBA/RA 0004/2011 de 7 de enero de 2011, en consecuencia deja sin efecto legal las obligaciones tributarias del IT de los periodos enero a diciembre de 2005 establecidos en la Resolución Determinativa Nº 17-147-10 de 24 de junio de 2010.

Establecidos los antecedentes de hecho y de derecho, a efecto de pronunciar resolución, se desprende que el objeto de controversia, se circunscribe a los siguientes hechos puntuales:

1.- Si la Autoridad General de Impugnación Tributaria interpretó erradamente el contrato Protocolizado mediante Escritura Publica Nº 589/2005 de 20 de diciembre de 2005 y las Resoluciones Administrativas Nº 05-0039-99, Nº 05-042-99 y demás disposiciones legales, al considerar que el contribuyente Walter Fanor Castro Figueroa (propietario del “PUNTO ENTEL TERMINAL DE BUSES”) tendría la calidad de “comisionista” de ENTEL S.A.

2.- Que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0227/2011 de 14 de abril de 2011 infringe lo dispuesto por los arts. 76 num. 4) y 81 de la Ley Nº 2492.

Del examen de los antecedentes del proceso y del anexo e identificado el punto de controversia, se establecen los siguientes extremos: