SE/0616/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 616/2015.

FECHA: Sucre, 10 de diciembre de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 280/2011

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Pastor Segundo Mamani Villca.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo interpuesto por la Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), en la que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0183/2011 de 17 de marzo.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fs. 26 a 39, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0183/2011 de 17 de marzo, dictada por la AGIT, la contestación de fs. 63 a 66, los antecedentes procesales, y:

CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia Distrital Oruro del SIN, representada legalmente por Virginia Vidal Ayala, se apersonó e interpuso demanda contencioso-administrativa, basando su acción en los siguientes argumentos:

A manera de antecedentes refiere, que el SIN Distrital Oruro dispuso la verificación sobre créditos y devoluciones relacionadas a las solicitudes de devolución impositivas DUDIEs Nº 2931548498, 2931548532 y 2931548542 correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) de los periodos febrero, marzo y abril de 2007. El 15 de abril de 2010 se notificó al contribuyente con la Orden de Verificación Externa (OVE) Nº 0008OVE0232 y el Requerimiento Nº 00104192 de la misma fecha, requiriéndosele duplicados de las Declaraciones Juradas (DDJJ) del IVA e IT y toda la documentación contable, además de los medios fehacientes de pago de todas las facturas de compras, con importes mayores o iguales a 50.000 UFV, gastos de realización, estructura de costos, etc.

En base a la verificación de la documentación que respaldó a la solicitud de devolución impositiva y a la documentación que respalda la solicitud de extensión de Certificados de Devolución Impositiva (CEDEIM), se emitió el Informe cite: SIN/GDO/DF/INF/084/2010 que determinó que no correspondía la devolución en su integridad del importe solicitado por el IVA de los periodos febrero, marzo y abril de 2007.

Que, el 23 de agosto de 2010, se emitió la Resolución Administrativa CEDEIM posterior Nº 23-00135-10, que determinó las obligaciones impositivas del sujeto pasivo Empresa Minera San Lucas SA, en la suma de 6.240 UFVs, equivalente a Bs. 9.657, correspondiente al IVA de los periodos febrero, marzo y abril de 2007, intereses y mantenimiento de valor, con cuyos actuados fue notificado el sujeto pasivo.

1.- Manifiesta que existen agravios en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0183/2011 de 17 de marzo de 2011, para el efecto transcribió los num. xiv y xv de sus fundamentos técnico-jurídicos, respecto a la depuración de facturas, indicando sobre el punto que, la Administración Tributaria (AT) realizó la verificación de la documentación original de las exportaciones, consistentes en: Certificado de Salida (exportación definitiva), facturas comerciales de exportación, Manifiestos Internacionales de Carga (MIC/DTA) y Certificados de Calidad, anticipo sector minero, liquidación de Impuesto Complementario a la Minería (ICM), con los cuales se efectuó el cálculo del Valor FOB consignado en las pólizas de exportación y su comparación con el crédito fiscal vinculado a la actividad exportadora y los valores solicitados, habiéndose constatado en las mismas la existencia de facturas que no cumplían con lo dispuesto en la Resolución Normativa de Directorio RND Nº 10-0012-06 de 19 de abril de 2006, relacionados al transporte de productos con destino final a países extranjeros que son sujetos de beneficios fiscales, por un monto de Bs. 41.410,33 (crédito fiscal 5.5.383,34) las cuales fueron depuradas según cedula V1.

Afirma que la facturas Nº 132, 601, 61 y 1, fueron depuradas correctamente y asevera no ser ciertos los argumentos de la AGIT, respecto a que supuestamente dichas facturas no se encuentran con la tasa cero, cuando claramente evidenciaron que las facturas del transporte de minerales pre-concentrado de Zinc, efectuado en la mina Resguardo a Villazón, no cumplieron con los requisitos legales establecidos para generar crédito fiscal IVA, asimismo indica que se evidenció según reporte del sistema, que la empresa en cuestión no tiene actividad en Villazón, por lo que la extracción, explotación y recolección no se realizó en esa ciudad, que por su parte los Manifiestos de Carga Internacional y Carga de Porte Internacional de los períodos solicitados señalan claramente que existió transporte de carga de zinc de Villazón al país de Argentina, por lo que el transporte se originó en las minas de Resguardo y Guadalupe que no se encuentran en Villazón, cuando el destino final establecido en la Póliza de exportación era Buenos Aires Argentina, o sea, debió realizarse un solo transporte y existir 1 sola factura, no 2 como la empresa presentó. En base a estos antecedentes, reitera que la interpretación que hizo la AGIT no fue correcta, al interpretar que; “la existencia de dos facturas no repercute en la perdida del crédito fiscal de las mismas por el servicio de transporte nacional”, indica que ésta afirmación vulneró el art. 8 de la Ley 843, la RND Nº 10-0012-06, RND Nº 10-0016-2007 y Ley 3249 Reglamentado por el Decreto Supremo (DS) Nº 28656, y que la AGIT no advirtió que el contribuyente con esta clase de actividades, busca inducir en error a la AT y se proceda a la devolución de CEDEIM, hecho que acusa fue validada en las dos instancias recursivas.

2.- Pide se tome en cuenta, que el alcance de la actividad de exportación fue de Trasporte Internacional de Carga, sujeta a la Ley 3249 de 1º de diciembre de 2005 reglamentado por el DS Nº 228656, cuyo procedimiento fue normado por la RND Nº 10-0012-06, indica que sobre esta base la AT reglamento las Solicitudes de Devolución Impositiva mediante la RND Nº 10-0004-03 de 11 de marzo de 2003.

Concluye señalando, que por los antecedentes y fundamentos expuestos en su demanda, la norma administrativa y reglamentaria fue incorrectamente interpretada y aplicada por la AGIT, particularmente la RND Nº 10-0012-06, aplicó una estimación que no se encuentra debidamente respaldada, por lo que considera que corresponde confirmar el Informe del Departamento de Fiscalización de la AT. Reitera que la Gerencia Distrital Oruro del SIN, aplicó correctamente las disposiciones legales y reglamentarias, habiéndose constatado de las facturas Nº 132, 601 y 1 emitidas por los proveedores del sujeto pasivo, se encuentran al régimen de tasa cero en el IVA.

Así, estando formulada la demanda, pide se declare probada la misma y confirmar la Resolución Administrativa de CEDEIM Posterior Nº 23-00135-10 de 23 de agosto de 2010, emitida por la AT.

CONSIDERANDO II: Que, admitida la demanda por decreto de fs. 42, fue corrida en traslado y citada la autoridad demandada se apersonó Juan Carlos Maita Michel, en representación legal de la AGIT, quien contestó en forma negativa la demanda por memorial presentado el 13 de octubre de 2011, manifestando, que la resolución impugnada está plenamente respaldada en los fundamentos técnico-jurídicos que dieron lugar a la misma y que han sido claramente expuestos en la Resolución Jerárquica, adicionando lo siguiente:

1.- La AT, aduce que la depuración de las facturas Nº 132, 601, 61 y 1, fue realizada bajo el cálculo del valor FOB consignando en las pólizas de exportación y su comparación con el crédito fiscal vinculado a la actividad exportadora y sus valores solicitados, constatando la existencia de facturas que no cumplían con lo dispuesto en la RND Nº 10-0012-06, relacionados al transporte de productos con destino final a país extranjero. Con relación al hecho manifiesta, que las facturas citadas no consignan la leyenda “Sin Derecho a Crédito Fiscal” como establece el art. 5.II de la RND Nº 10-0012-06 para los casos de transporte internacional de carga que se beneficien con el Régimen de Tasa Cero en el IVA, como se estableció el servicio de transporte que consignan fue prestado en territorio nacional, sobre el punto refiere, que aún cuando el transportista internacional realice actividades gravadas en territorio nacional continuará emitiendo facturas con derecho a crédito fiscal, tal como dispone el art. 5.V de la cita RND.

Aclarando que en los casos en que el mineral (Zinc) a ser exportado sea trasladado directamente de una mina en Bolivia a otro país en Argentina, la transportadora que realiza el servicio de transporte internacional de carga sí debe emitir 1 sola factura como establece el art. 3 de la RND Nº 10-0012-06, sin embargo dice; cuando se realiza primero el acopio de minerales en el lugar intermedio a Villazón, como el caso que nos ocupa, debido a que el mineral es recolectado de diferentes minas, se utilizan 2 servicios de transporte, uno en el territorio nacional por el que corresponde emitir una factura con crédito fiscal y otro servicio de transporte internacional, desde Villazón-Bolivia a la República de Argentina, correspondiendo la emisión de otra factura, en este procedimiento existirán 2 facturas, pero ello no repercute en la pérdida del crédito fiscal de la factura por el servicio de transporte nacional.

Sobre el punto señala que, los arts. 12 y 13 de la Ley 1489, modificado por los arts. 1 y 2 de la Ley 1963, establecen que los exportadores recibirán la devolución de los impuestos internos al consumo incorporados a los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora, con el objeto de evitar la exportación de componentes impositivos, así cita los arts. 3 del DS Nº 25465 y 8 de la Ley 843 inc. a), en base a esta normativa, el gasto que generó el pago por el transporte del mineral de las minas; Resguardo, Salvadora, Guadalupe, Luís, La Católica y otras, hacia la localidad de Villazón, se encuentra vinculado a la actividad exportadora del sujeto pasivo para los períodos verificados, considera que ese hecho no fue observado por la AT para la viabilidad de la solicitud de devolución impositiva, en esa base afirma que dicha solicitud contaba con la documentación requerida en el art. 5 de la RND Nº 10-0004-03, consiguientemente refiere que se evidenció, que las facturas observadas por la AT generaron crédito fiscal y son válidas para la devolución impositiva.

2.- Con relación a que el transporte de las minas a la localidad de Villazón, no pueden ser consideradas como exportación, señala; que efectivamente dicho transporte no implica exportación, sin embargo conforme a lo establecido en el art. 13 de la Ley 1489, modificado por el art. 2 de la Ley 1963, la devolución del IVA implica los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora, además fue el propio SIN que en los papeles de trabajo (verificación de compras - universo de facturas), estableció que los servicios facturados y observados se encuentran vinculados a las exportaciones, por lo que corresponde que el crédito fiscal por transporte nacional sea devuelto al exportador, consiguientemente las facturas referidas fueron emitidas por el servicio de transporte nacional y no están alcanzados por la normativa referente al servicio de transporte internacional de carga, específicamente por el Régimen Tasa Cero del IVA, por lo tanto afirma que el crédito fiscal que generaron se encuentran sujetos a devolución impositiva.

Por ultimo señala que la demanda carece de sustento jurídico-tributario, no existiendo agravios ni lesión de derechos que se hubieran causado con la resolución de recurso jerárquico, solicitado de esa manera declarar improbada la demanda contencioso-administrativa y se mantenga firme y subsistente dicha resolución de recurso que impugna.

CONSIDERANDO III: Que, así vistos los antecedentes del proceso, la fundamentación de derecho y reconocida como se encuentra la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de un juicio de puro derecho, en el que el Tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos en este caso por la parte demandante, corresponde realizar el control de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias recursivas de impugnación, así como la Administración Tributaria.

Con la finalidad de tener una noción clara de los antecedentes que se suscitaron y motivaron la presente demanda, es conveniente inicialmente presentar un sumario de los hechos:

La AT notificó el 15 de abril de 2010, a la Empresa Minera San Lucas SA, con la Orden de Verificación CEDEIM Nº 0008OVE0232, bajo a la modalidad y alcance CEDEIM Posterior por el IVA, de los períodos febrero, marzo y abril de la gestión 2007, asimismo, con el Requerimiento Nº 104192, solicitándole presentar duplicados de los F-210 IV) y 400 IT, Libros de Compras y Ventas IVA, Notas Fiscales de respaldo al debito y crédito fiscal IVA, Extractos Bancarios, Comprobantes de Ingresos y Egresos con respaldo, Estados Financieros y Dictamen de Auditoria gestión 2007, Libros de Contabilidad (Diario, Mayor), Forms. de Solicitud de CEDEIM, Pólizas de exportación y documentos de respaldo a las exportaciones, medios fehacientes de pago de facturas de compras con importes iguales o mayores a 50.000 UFV, gastos de realización y la estructura de costos entre otros.

En base a la documentación presentada por la Empresa Minera San Lucas SA y a la verificación de las compras IVA, el 30 de julio de 2010, la AT emitió el Informe CITE: SIN/GDO/DF/INF/083/2010, evidenció la existencia de facturas que no cumplen con lo dispuesto en la RND 10- 0012-06, relacionadas a transporte de productos con destino final a países extranjeros que son sujetos de beneficios fiscales, por un monto de Bs. 41.410,33, cuyo crédito fiscal alcanza a Bs. 5.383,34, concluyendo, que de la verificación CEDEIM posterior, se determinó que no correspondía la devolución en su integridad del importe solicitado por el contribuyente por haberse depurado parcialmente el crédito fiscal que respalda su solicitud, estableciéndose una deuda tributaria de 9.539 UFVs por el IVA de los períodos febrero y marzo de 2007, que incluye el importe indebidamente devuelto, intereses y la sanción por omisión de pago, asimismo, aclara que el importe solicitado por el contribuyente y devuelto mediante la emisión de valores correspondientes a los períodos febrero, marzo y abril de 2007, es incorrecto, correspondiendo la devolución de Bs113.378.- y no así Bs118.761.-.

Posteriormente la AT emitió la Resolución Administrativa CEDEIM Posterior Nº 23-00135-10 de 23 de agosto de 2010, en la cual resuelve determinar las obligaciones impositivas del contribuyente en 5.394 UFVs equivalentes a Bs. 8.336.- por concepto del IVA indebidamente devuelto a través de CEDEIM e intereses, correspondiente a los períodos fiscales febrero y marzo de 2007, además establece la sanción por omisión de pago en la suma de 4.104 UFV. Asimismo, determina por el mismo impuesto y períodos fiscales la obligación tributaria en la suma de 855 UFV equivalentes a Bs1.321.- por concepto de mantenimiento de valor e intereses del importe indebidamente devuelto.

Ésta resolución dio origen al Recurso de Alzada, formulado por el contribuyente Empresa Minera San Lucas SA, que fue resuelto por Resolución de Recurso de Alzada STR-LPZ/RA 0564/2010 de 27 de diciembre, pronunciada por la ARIT, que con los argumentos contenidos en el recurso, resolvió revocar totalmente la Resolución Administrativa CEDEIM Posterior Nº 23-00135-10 de 23 de agosto de 2010, dejando sin efecto el importe de 5.394.- UFVs establecido como IVA indebidamente devuelto de los períodos fiscales febrero y marzo de 2007, que incluye tributo omitido e intereses de ley y 855.- UFV por mantenimiento de valor e intereses por el monto indebidamente devuelto. Ante éste hecho; la Gerencia Distrital Oruro del SIN interpuso Recurso Jerárquico, que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0183/2011 de 17 de marzo, pronunciada por la AGIT, que resolvió confirmar la Resolución del Recurso de Alzada STR-LPZ/RA 0564/2010 de 27 de diciembre.

Consecuentemente, al existir denuncia de vulneración de normas legales, corresponde su análisis y consideración, estableciendo, que el objeto de la controversia se refiere a determinar: Si la AGIT, en la Resolución del Recurso Jerárquico hizo una incorrecta valoración y aplicación de la RND Nº 10-0012-06 de 19 de abril de 2006, respecto a la depuración de las facturas Nº 132, 601, 61 y 1, relacionadas al transporte de productos con destino final a país extranjero, que son sujetos de beneficios fiscales y el beneficio del Régimen de Tasa Cero en el IVA, siendo que la AT efectuó el calculo del valor FOB consignado en las pólizas de exportación y su comparación con el crédito fiscal vinculado a la actividad exportadora, en el que se constató que las facturas antes citadas, no cumplen con lo dispuesto en la RND Nº 10-0012-06.

1.- Ingresando al control de legalidad sobre la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos por las partes, en base a los antecedentes del caso se hace las siguientes consideraciones:

El art. 3 de la RND Nº 10-0012-06 de 19 de abril de 2006, establece; que el servicio de transporte internacional de carga por carretera sujeto al beneficio fiscal, es aquél originado en el país con destino final en el exterior o aquél originado en el exterior con destino final en el país, sin perjuicio del lugar en el que se realice la contratación o pago. En ambos casos, corresponde emitir una sola factura gravada a tasa cero en el IVA, considerando el tramo nacional e internacional.

Por otra parte se debe señalar, que la Ley 3249 de 1 de diciembre de 2005, en su único artículo establece; que a partir del primer día hábil del mes siguiente de la publicación de la mencionada ley, el servicio de transporte internacional de empresas bolivianas de carga por carretera, está sujeto al régimen de tasa cero en el IVA. La aplicación de la mencionada tasa no implica que el sujeto pasivo sea beneficiario de la devolución del crédito fiscal (IVA), por no constituir exportación de servicios.