SE/0628/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 628/2017.

FECHA: Sucre, 22 de agosto de 2017.

EXPEDIENTE: 716/2014.

PROCESO : Contencioso.

PARTES: Juan Mendoza Rojas contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Jorge Isaac von Borries Méndez.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 32 a 36 interpuesta por Juan Mendoza Rojas, la contestación a la demanda de fs. 46 a 59, respuesta del tercer interesado de fs. 56 a 63, réplica de fs. 106 a 109, dúplica de fs. 113 a 114, los antecedentes del proceso y la emisión de la resolución impugnada.

I. 1. Antecedentes de hecho de la demanda.

En este acápite el demandante sólo hace referencia a que fue notificado con la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT- RJ 0669/2014 de 28 de abril, y que la misma le causa agravios por lo que interpone la presente demanda.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Bajo el epígrafe del método de determinación, señala que la AGIT y la Gerencia Distrital I La Paz, manejan conceptos de fiscalización y verificación como si fueran similares o iguales, cuando en realidad son totalmente diferentes en la determinación de la obligación tributaria, en vista de que la fiscalización es la revisión, control y verificación que realiza la Administración Tributaria respecto de los tributos que administra, sin la necesidad que el contribuyente lo solicite, comprobando de esta forma el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, y la verificación se refiere a las tareas rutinarias y diarias de la Administración Tributaria de verificar el cumplimiento en el campo de los deberes formales de los Sujetos Pasivos y sus obligaciones de exhibir el Número de Identificación Tributaria (NIT) en lugar visible, tener los Libros Ventas IVA y Compras IVA, talonario de facturas, emitir factura, recurrir a las facturas para los fines del Debito Fiscal como para las deducciones del Crédito Fiscal y otros.

Por consiguiente, el método de determinación del procedimiento de fiscalización establecido en el art. 104 de la ley 2492 que se emplea para determinar la deuda tributaria, fue utilizado inicialmente en forma equivocada por la Gerencia Distrital I La Paz para la determinación, el cálculo y liquidación del crédito fiscal sin argumentos ni artículos de la Ley 843 o Ley Nº 2492 que lo respalden para la citada conversión arbitraria e ilegal del crédito fiscal en deuda tributaria.

Señala que los artículos 99, 100 y 101 del Código Tributario y Arts. 29 y 32 del Decreto Supremo Nº 27310 están establecidos concretamente para el control, comprobación, verificación, fiscalización, determinación de tributos y ejecución de la deuda tributaria. Por tanto, no están creados para la fiscalización del crédito fiscal.

En consecuencia ampararse la AGIT en los Arts. 96, 98, 99, 100 y 101 del Código Tributario (Ley Nº 2492) y Arts. 29 y 32 del Decreto Supremo Nº 37310 es ilegal y arbitrario que representa una franca violación de los artículos señalados de la Ley Nº 2492.

A continuación hace referencia a la Verificación del Crédito Fiscal y a los Requisitos para el cómputo del Crédito Fiscal.

Expresa a continuación que los Débitos fiscales surgen de las diferencias existentes con los créditos fiscales y de la realidad de determinados hechos definidos previamente en la Ley; obviamente la existencia de los créditos fiscales depende, además, de que tales hechos estén acompañados de los requisitos formales mencionados, que se encuentran exclusivamente bajo el control de la Administración Tributaria. Entonces, la AGIT en el contenido de la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0669/2014 de fecha 28 de abril, al igual que la Administración tributaria, maneja conceptos ambivalentes de fiscalización y verificación como conceptos iguales y semejantes, no obstante que la verificación del Crédito Fiscal es un aspecto de carácter formal. Por tanto, el Crédito Fiscal se encuentra, dentro del marco de los deberes formales, por lo que todas las facturas que fueron observadas para deducir el impuesto son absolutamente válidas para el Crédito Fiscal.

Después, se refiere a reparos mal efectuados, en el entendido que los descargos presentados no tienen relación con su actividad olvidándose que tiene una actividad económica de MAYORISTA según el NIT Nº 288958019, autorizado por la propia Administración Tributaria, por lo que todas las transacciones hechas son totalmente válidas, así como los descargos presentados en originales en su oportunidad.

A continuación hace mención a la deuda tributaria transcribiendo el Art. 47 de la Ley Nº 2492 referente a los Componentes de la deuda tributaria y a la fórmula de la deuda tributaria y Art. 8 del Decreto Supremo 27310 referente a la Determinación y Composición de la Deuda Tributaria.

Continúa el demandante señalando que la AGIT en la Resolución de Recurso Jerárquico impugnado, no ha indicado la fórmula matemática en forma exacta e indubitable para el cálculo y liquidación del Crédito Fiscal. Todo lo contrario, simplemente se transcriben los artículos 8 de la Ley 843 y Art. 8 del Decreto Supremo Nº 21530 en los cuales no se establece con claridad en base a que artículos de la Ley Tributaria la Administración Tributaria puede practicar una fiscalización sobre el crédito fiscal y que en la normativa tributaria vigente no existe la fórmula matemática para calcular el crédito fiscal.

Por otro lado sobre la deuda tributaria y sanción indica que, se tiene demostrado, la Resolución Determinativa Nº 623/13 de 04 de octubre de 2013 contenía varios vicios de nulidad y por otra parte los reparos fueron determinados de forma ilegal, puesto cumplió con las obligaciones tributarias, de igual forma se habría demostrado que se le impuso una arbitraria e ilegal sanción por contravención tributaria de omisión de pago.

Por otra parte indica que la supuesta omisión de pago, de los periodos fiscales de julio, agosto y septiembre de 2010; se encuentra prescrita por disposición del numeral III del Artículo 59 de la Ley Nº 2492.

En lo relativo a la multa de incumplimiento a deberes formales, la resolución jerárquica impugnada, se parcializa de forma completa con la Administración Tributaria al confirmar la Multa por Incumplimiento de Deberes Formales y es más, desconoce la documentación presentada por el demandante, indicando que en la página 47 de 51 numeral II al indicar que “ Por su parte la Administración Tributaria en alegatos escritos, refiere que aplicó correctamente la multa por incumplimiento de deberes formales, puesto que al haberse presentado parcialmente la documentación solicitada se labró el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación, por incumplir el deber formal de presentación de toda la información y documentación requerida”

Aseveraciones totalmente alejadas de la realidad de los hechos, puesto que de la lectura de la Resolución Determinativa Nº 00623/2013 de fecha 4 de octubre en la página 2 refiere “Que notificada la orden de verificación de referencia el contribuyente presentó documentación solicitada, posteriormente se procedió a la verificación del crédito fiscal IVA…”, asimismo en la página 3 indica “Que del análisis de la documentación presentada por el contribuyente Mendoza Rojas Juan …”, evidenciándose que el demandante si cumplió con la presentación de la documentación requerida, además de ello en el resto de los parágrafos de la Resolución Determinativa Nº 623/2013, no menciona que el demandante sólo realizó una presentación parcial de la documentación solicitada y se tenga que imponer una multa por incumplimiento de deberes formales. Pero además, se realiza una interpretación sesgada de los Arts. 160 y 162 del Código Tributario al señalar que la presentación parcial de la documentación igualmente constituye una contravención, lo que demuestra claramente que la documentación presentada no ha sido considerada en absoluto y además de la revisión del Código Tributario o de las normas relativas a la misma no establecen que una presentación parcial de documentos deban ser desvirtuados y se imponga una multa injusta.

El Demandante reitera su actividad económica de mayorista registrado en el NIT 288958019 autorizado por la Gerencia Distrital I La Paz, para lo que utilizó las facturas, que son absolutamente legales y válidas para la deducción del Crédito Fiscal.

Por cuanto, las citadas facturas/notas fiscales están relacionadas con su actividad económica, puesto que como comercializador de bienes por mayor según su Número de Identificación Tributaria, está autorizado a efectuar transferencias de varios Bienes al por mayor incluyendo la distribución de cerveza, pese a todo la administración tributaria en forma equivocada a fiscalizado su Crédito Fiscal sin base legal que la respalde, ha depurado ilegal y arbitrariamente las facturas o notas fiscales que deducen el mencionado Crédito Fiscal.

En consecuencia, manifiesta que todas sus factura fiscales, que fueron utilizadas para el Crédito Fiscal son totalmente legales según lo dispuesto por los Arts. 4º y 8º de la Ley 843 y Art. 76 de la Ley Nº 2492; puesto que fueron Dosificados y Autorizados por la propia Gerencia Distrital I La Paz, cumpliendo los requisitos exigidos para tales cometidos.

I.3 PETITORIO.

Por todo lo expuesto, fundamentos esgrimidos interpone Demanda Contenciosa Administrativa Impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0669/2014 de fecha 28 de abril de 2014, solicita se declare probada la DEMANDA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA, por tanto nula y sin valor legal la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0669/2014 de fecha 28 de abril de 2014.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda por memorial de fs. 46 a 59 que señala lo siguiente:

Sobre el punto 1 de la demanda transcribe que el Art. 29 del DS 27310 (RCTB), dispone que la deuda tributaria puede ser determinada por la Administración Tributaria mediante los diferentes procesos de: fiscalización, verificación, control e investigación, especificando que tal diferencia se da por el alcance respecto a los impuestos, periodos y hechos, independientemente de cómo la Administración Tributaria los denomine; clasificando en: a) determinación total, que comprende la fiscalización de todos los impuestos de por lo menos una gestión fiscal, b) determinación parcial, que comprende la determinación de uno o más impuesto de uno o más periodos; c) verificación y control puntual de los elementos, hechos, transacciones económicas y circunstancias que tengan incidencia sobre el importe de los impuestos pagados y por pagar y d) verificación y control del cumplimiento a los deberes formales.

Asimismo, dicho artículo en su último párrafo establece que si en la aplicación de los procedimientos señalados en los literales a), b), y c) se detectara la falta de cumplimiento a los deberes formales, se incorporaran los cargos que correspondieran, es así que la orden de verificación se comunicó al contribuyente que se efectuara la verificación especifica del Crédito Fiscal, con alcance en la Verificación del Crédito Fiscal contenido en las Facturas declaradas por el contribuyente, detalladas en el anexo Detalle de Diferencias, correspondiente a los periodos abril, mayo y junio 2010; por lo que la Administración Tributaria en aplicación correcta del Artículo 32 del citado Decreto Supremo, inicio dicho proceso con la notificación de la Orden de verificación y la solicitud de documentación pertinente al objeto y alcances de la verificación.

Sobre el punto 2 aclara que los arts. 139, inc. b), y 144 de la Ley Nº 2492 (CTB), y el art. 198, inc. e), y 211, num. I de la Ley 3092, establecen que quien considere lesionados sus derechos con la Resolución de Alzada deberá interponer de manera fundamentada su agravio, fijando con claridad la razón de su impugnación e indicando con precisión lo que se pide, para que la Autoridad General de Impugnación Tributaria pueda conocer y resolver sobre la base de dichos fundamentos planteados en el Recurso Jerárquico, razón por la cual no corresponde procedimiento ni respuesta a puntos no impugnados en el Recurso Jerárquico por la Administración Tributaria, en estricta observancia del principio de congruencia.

Sobre el punto 3 se tiene que se ha establecido como precedente en las Resoluciones STG-RJ/0064/2005, AGIT-RJ 0232/2009, AGIT-RJ 0341/2009, AGIT-RJ 0429/2010 y AGIT-RJ 0007/2011 –entre otras- que existen tres requisitos que deben ser cumplidos para que un contribuyente se beneficie con el Crédito Fiscal IVA, producto de las transacciones que declara, estos requisitos son: 1) La emisión de la factura original; 2) Que la compra se encuentra vinculada con la actividad grabada, y 3) Que la Transacción haya sido efectivamente realizada, de lo cual en el presente caso se puede advertir que la Administración Tributaria, el 13 de marzo de 2013, notificó a Juan Mendoza Rojas con Orden de Verificación Nº 0013OVI00109, comunicando que será sujeto de un proceso de determinación en la modalidad Operativo Especifico Crédito Fiscal cuyo alcance refiere al IVA de los periodos julio, agosto y septiembre de 2010, derivado de las facturas declaradas en Anexo adjunto; solicitando en dos oportunidades la presentación de documentación, la cual fue presentada en forma parcial.

Sobre el punto 4 y 5 el Art. 1 de la Ley Nº 843 (TO), crea el IVA, sobre las ventas de bienes muebles, contratos de obras, prestación de servicios y toda otra prestación realizada en el territorio del País, así como a las importaciones definitivas. Asimismo, el Art. 7 de la citada Ley, dispone que el débito fiscal surge de la aplicación de la alícuota sobre los importes totales de los precios netos de las ventas, contratos de obras y de prestación de servicios y de toda otra prestación imputables al periodo fiscal que se liquida, en tanto que el Art. 8 refiere que el crédito fiscal surge de aplicar la alícuota establecida, al monto de compras, importaciones definitivas de bienes, contratos de obras o de prestaciones de servicios, o de toda otra prestación o insumo alcanzados por el gravamen, facturados o cargados mediante documentación equivalente, asimismo, del Art. 10 de la Ley Nº 843, se tiene que el impuesto a declararse y pagarse debe ser el resultado de la aplicación de lo dispuesto en los Artículos 7 y 8 de la citada Ley, considerando a este efecto, que solo existirá saldo a favor del fisco cuando el débito fiscal sea mayor al Crédito Fiscal, en contrario se determinara un saldo a favor del contribuyente, que puede ser compensado con débitos posteriores, conforme al Art. 9 de la citada Ley Nº 843.

Sobre el punto 6 la Administración Tributaria notificó personalmente a Juan Mendoza Rojas con la resolución Determinativa, de 4 de octubre de 2013, por el IVA omitido correspondiente a los periodos fiscales de abril, mayo y junio de 2010, la sanción por omisión de pago y la Multa por Incumplimiento de Deberes Formales; de manera que el inicio del cómputo para los referidos periodos, conforme al Parág. I del Art. 60 de la Ley Nº 2492 (CTB), se inició el 1 de enero de 2011 y concluiría el 31 de diciembre de 2015; sin embargo, fue interrumpido con la notificación de la Resolución Determinativa, no estando por tanto prescrita la facultad de la Administración Tributaria para determinar y sancionar la Administración Tributaria, no siendo aplicable el computo de 2 años por cuanto no se cumple lo estipulado por el Art.108 Parág. I. Num. 1 de la Ley Nº 2492.

Respecto al punto 7, sobre la multa por incumplimiento de deberes formales en la presentación de la documentación requerida, se tiene que, en las contravenciones tributarias, el num. 5 del Art. 160 de la Ley Nº 2492 (CTB), establece que son contravenciones tributarias el incumplimiento de otros deberes formales; asimismo el Art. 162 de la citada Ley, dispone que “el que de cualquier manera incumpla los deberes formales establecidos en el presente Código, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas reglamentarias, será sancionado con una multa que ira desde cincuenta Unidades de Fomento de la Vivienda (50 UFV) a cinco mil Unidades de Fomento de la Vivienda (5.000 UFV). La sanción para cada una de las conductas contraventoras se establecerá en esos límites mediante norma reglamentaria”, es así que la Administración Tributaria, en virtud de su facultad normativa establecida en el Artículo 64 de la Ley Nº 2492 (CTB) emite la RND 10-0037-07, que en su art. 3 señala que los Deberes Formales constituyen obligaciones administrativas que deben cumplir los sujetos pasivos o terceros responsables que se encuentran en el Código Tributario, Leyes Impositivas, Decretos Supremos y resoluciones Normativas de alcance reglamentario.

De lo expuesto, es evidente que el contribuyente omitió presentar toda la documentación solicitada por la Administración Tributaria, siendo que conforme el Num. 8, del Art. 70 de la Ley Nº 2492 (CTB), se encontraba obligado a conservar en el domicilio tributario – entre otros- los libros contables y presentarlos cuando la Administración Tributaria así los requiera, y como no lo hizo incumplió un deber formal y dicha contravención es sancionada con una multa establecida en el Numeral 4.1 del Anexo Consolidado de la resolución Normativa de Directorio Nº 10-0037-07 de 1500 UFV.

II.1 PETITORIO.

En merito a los antecedentes y fundamentos anotados precedentemente, solicita se declarare IMPROBADA la demanda contencioso administrativa impuesta por Juan Mendoza Rojas, manteniendo firme y subsistente la resolución de recurso Jerárquico AGIT-RJ 0669/2014, de 28 de abril de 2014, emitida por Autoridad General de Impugnación Tributaria.

III.- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan lo siguiente:

1.- La Gerencia Distrital La Paz, el 13 de marzo de 2013 notificó a Juan Mendoza Rojas con la Orden de Verificación Nº 0013OVI00109, cuyo alcance fue el Impuesto al Valor Agregado (IVA), derivado de la verificación del crédito fiscal, declarado por el contribuyente de los periodos fiscales julio, agosto y septiembre de 2010. El contribuyente el 20 de marzo de 2013 mediante nota dirigida a la Administración Tributaria, solicitó prórroga de 5 días hábiles para presentar la documentación requerida. A continuación el 27 de marzo del mismo año presentó documentación consistente en originales y fotocopias de los Formularios 200, Factura y Libros de Compras de los periodos julio, agosto y septiembre de 2010, así como Comprobantes de Egreso (recibos).

Posteriormente el 17 de mayo la Administración Tributaria mediante Requerimiento Nº 00120188, solicitó la presentación de documentación consistente en Declaraciones Juradas del Impuesto a las Transacciones (IT) Form. 400, Libro de Ventas IVA, Notas Fiscales respecto al Debito Fiscal IVA, Extractos Bancarios, Comprobantes de Ingresos y Egresos con respaldo, Libros de Contabilidad, Kardex, Inventarios, otros medios fehacientes de Pago que respalden las compras realizadas, Contratos con los proveedores y otra documentación que solicite el fiscalizador. Así el 21 de mayo de 2013 el contribuyente solicitó ampliación para la presentación de la documentación requerida, otorgándole 3 días hábiles por única vez. A continuación el 24 de mayo de 2013, la Gerencia Distrital La Paz del SIN, recibió documentación del contribuyente consistente en originales de los Formularios 400; 42 Facturas; Libro de Ventas de los periodos julio, agosto y septiembre de 2010; extractos bancarios. Aclarando que no se presentaron los comprobantes de ingresos y egresos con respaldo, libros de contabilidad, kardex, inventarios, medios fehacientes y contratos.

El 30 de julio de 2013, la Administración Tributaria, notificó con la Vista de Cargo CITE: SIN/GDLPZ/DF/SVI/VC/312/2013 de 18 de julio, que estableció una obligación tributaria preliminar de 91.958 UFV, equivalente a Bs. 169.965, por IVA omitido, intereses y sanción preliminar de la conducta del contribuyente por omisión de pago.

En tal sentido el 17 de octubre de 2013, se notificó al contribuyente con la Resolución Determinativa CITE: SIN/GDLPZ/DF/SVI/RD/00623/2013 de 4 de octubre de 2013 estableciendo una obligación tributaria de 91.958 UFV, por IVA omitido, intereses y sanción preliminar de la conducta del contribuyente por omisión de pago por los periodos fiscales julio, agosto y septiembre de 2010, así como multa por incumplimiento a deberes formales, contra esta resolución el contribuyente interpuso recurso de alzada que mereció la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0137/2014, que confirma la resolución determinativa.

Ante esta resolución de alzada el contribuyente interpuso recurso jerárquico, que culminó en la emisión de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0669/2014 de 28 de abril de 2014, que confirma la resolución de alzada.

2.- En el curso del proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado por los arts. 781 y 354-II y III del Código de Procedimiento Civil, en vista de que aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 102, en cumplimiento a lo dispuesto en el art. 354-II del Código de Procedimiento Civil, se corrió traslado al demandante para la réplica cursante de fs. 106 a 109 del expediente que ratifica los términos de la demanda, dúplica de fs. 113 a 114, que reitera los argumentos de la respuesta a la demanda, de fs. 56 a 63 cursa memorial de apersonamiento en calidad de tercer interesado el que pide se declare improbada la demanda.

3.- Concluido el trámite se decretó a fs. 119 “autos para sentencia”.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

En el caso de autos, el objeto de controversia radica en determinar: si la decisión tomada por la Resolución Jerárquica que confirma la Resolución de Alzada correspondiente a la indebida apropiación de crédito fiscal IVA de los periodos fiscales julio, agosto y septiembre de 2010, así como la multa por tributo omitido e incumplimiento a deberes formales, se ajusta a los datos del proceso administrativo y se encuentra a derecho.

El Procedimiento Contencioso Administrativo, constituye garantía formal que beneficia al sujeto administrado, librándolo del abuso de poder de los detentadores del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, para lograr el restablecimiento de sus derechos lesionados con la interposición precisamente del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa. En consecuencia, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por el demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación así como de la administración tributaria. Conforme lo dispone el art. 109-I de la Constitución Política del Estado, que señala que todos los derechos por ella reconocidos son directamente aplicables y gozan de iguales garantías para su protección, de su parte los arts. 115 y 117-I de la misma norma garantiza el derecho al debido proceso que se constituye también uno de los principios de la jurisdicción ordinaria conforme al mandato del art. 30-12 de la Ley del Órgano Judicial que señala: “…impone que toda persona tenga derecho a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido en disposiciones jurídicas generales aplicables a los que se hallen en un situación similar”.

En tal sentido en función a la problemática planteada y en relación a los puntos demandados se tiene: