SE/0658/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 658/2017.

FECHA: Sucre, 30 de octubre de 2017.

EXPEDIENTE: 749/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: CONSTRUMAT LTDA. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Jorge Isaac von Borries Méndez.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 48 a 58, interpuesta por CONSTRUMAT LTDA., Empresa Constructora representada por Héctor Quiroz Panoso, en la que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 682/2014, de 5 de mayo, pronunciado por el Director Ejecutivo General a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, representada por Daney David Valdivia Coria; respuesta del tercer interesado de fs. 76 a 80; contestación a la demanda de fs. 190 a 197, no cursa réplica ni dúplica; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Manifiesta que, el 14 de agosto de 2012, la Empresa CONSTRUMAT LTDA., fue notificada con el inicio de un proceso de verificación de las facturas que respaldan el Crédito Fiscal declarado de los periodos fiscales de abril, mayo y junio 2010, solicitándoles para el efecto la documentación contable y legal requerida, la cual fue presentada. Posteriormente, el día 8 de febrero de 2013 se les notificó mediante cédula con la Vista de Cargo Nº 0012-820-0012OVI08802-0851/2012 de 20 de diciembre, la cual establece en su contra un supuesto adeudo tributario por concepto de Crédito Fiscal IVA depurado a las facturas de compras declaradas durante los periodos fiscales abril, mayo y junio de 2010, incluyendo la sanción del 100% de Tributo Omitido al calificar la conducta de la empresa como omisión de pago. Ante ello presentaron descargos mediante memorial de 13 de marzo de 2013 que respaldaba las transacciones efectivamente realizadas y que las facturas se encontraban directamente vinculadas a sus actividades comerciales. Sin embargo la Administración Tributaria emitió la Resolución Determinativa Nº 17-00106-13 de 26 de abril, en la que se establece un adeudo tributario de Bs539.779, por depuración del Crédito Fiscal IVA declarado por la empresa durante los periodos fiscales, abril, mayo y junio de 2010, más la sanción del 100% del tributo omitido por la supuesta comisión de la Contravención Tributaria de Omisión de Pago prevista por el art. 165 del Código Tributario. Contra esta resolución interpuso Recurso de Alzada, que concluyó con la emisión de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA-072/2014 de 17 de febrero de 2014, que confirma totalmente la resolución impugnada. Interpuesto el recurso jerárquico se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2014 de 5 de mayo en la cual se dispuso revocar parcialmente la resolución de alzada y en consecuencia también revocó parcialmente la Resolución Determinativa, al considerar que no correspondía la depuración de todas las facturas observadas por la Administración Tributaria, dejando sin efecto el cargo de Bs77.847 y manteniendo el cargo de Bs117.289 así como la multa de 4.950 UFV.

I.2. Fundamentos de la demanda contenciosa administrativa.

Bajo el inciso número 1) señala que en la Resolución Jerárquica impugnada la AGIT, vulneró lo previsto por el art. 35-c) de la Ley de Procedimientos Administrativos, además el derecho a la defensa y al debido proceso de CONSTRUMAT LTDA., reconocido por el art. 115 parág. II y art. 119 parág. II de la Constitución Política del Estado, al no haber dispuesto la nulidad de la Resolución Determinativa Nº 17-00106-13 de 26 de abril, a pesar de haber evidenciado la falta de valoración de los descargos en dicha resolución.

Al efecto manifiesta que, CONSTRUMAT LTDA., fue notificada con la Vista de Cargo el día viernes ocho de febrero de 2012, por lo que en aplicación a lo dispuesto por el art. 4 Num. 3 del Código Tributario, el plazo de 30 días para la presentación de descargos comenzó a computarse el día miércoles 13 de febrero ya que el lunes 11 y martes 12 de febrero eran feriados por carnaval, por tanto el plazo de 30 días previsto por el art. 98 del Código Tributario, fenecía el día jueves 14 de marzo de 2013, motivo por el cual la empresa presentó el memorial juntamente con los descargos el día miércoles 13 de marzo de 2013 es decir un día antes del vencimiento del plazo previsto por ley. Pese a ello, sus descargos no fueron valorados bajo el argumento que se habían presentado fuera de plazo, sin señalar el motivo por el cual los mismos no habrían sido aceptados, ausencia de valoración razonable de los descargos que torna nula la resolución determinativa impugnada y vulnera el derecho a su defensa.

Bajo el inciso numero 2) manifiesta que, en la Resolución Jerárquica impugnada, la AGIT no valoró correctamente parte de los descargos contables presentados como respaldo al crédito fiscal declarado por CONSTRUMAT LTDA., violando así lo previsto por los art. 8 de la Ley Nº 843 y 8 del DS 21530, Reglamento del IVA, que de forma concordante establecen que todo contribuyente tiene la facultad de restar del impuesto determinado, el crédito fiscal obtenido por compras de bienes o servicios vinculadas con la actividad gravada. Prosigue indicando que la Resolución de Alzada confirmó la resolución determinativa al considerar que se habría depurado correctamente el crédito fiscal declarado durante la gestión 2010, sin ingresar a valorar las pruebas presentadas por considerarlas que estas no fueron presentadas conforme lo exigido por los arts. 81 de la Ley Nº 2492 y 215 Parág. III de la Ley 3092, vale decir que la ARIT no valoró ninguna de las pruebas, que demostraban la efectiva realización de las transacciones que generaron la emisión de todas las facturas depuradas, es decir las pruebas no habrían sido presentadas oportunamente lo cual sería falso ya que la mayoría fue presentada ante la Administración Tributaria y el saldo como prueba de reciente obtención, debido a los vicios de nulidad emergentes procesos de notificación. Por tanto por medio de la presente demanda contenciosa administrativa impugna parcialmente la resolución jerárquica referente a la confirmación del reparo de Bs117.289 así como la multa de UFV 4.950 por incumplimiento de deberes formales toda vez que el contribuyente en mérito del art. 8 de la Ley Nº 843 y 8 del DS 21530, tiene la facultad de restar del impuesto determinado, el crédito fiscal obtenido por compras de bienes o servicios vinculados con la actividad gravada, siendo el único requisito para obtener el crédito fiscal que la compra éste vinculada con la actividad gravada, es decir que sean transacciones necesarias para el funcionamiento de la actividad, correspondiendo en el caso se deje sin efecto la totalidad del cargo generado por la depuración de las facturas observadas, al haberse demostrado que en todos los casos se cuenta con el original de las facturas, que todas éstas se originan en gastos que están vinculadas a la actividad de la empresas y que las facturas fueron emitidas por transacciones efectivamente realizadas por CONSTRUMAT LTDA., además que fueron presentadas como descargo oportunamente.

c) Bajo el inciso número 3), señala que no corresponde la sanción por la supuesta contravención tributaria de omisión de pago, debido a que, resulta ilegal el procedimiento de determinación seguido por la Administración Tributaria, donde sin ningún respaldo legal, consideró al crédito fiscal depurado como un tributo omitido integrante de una deuda tributaria, calculando intereses mantenimiento de valor y sanciones sobre el crédito depurado, como si se tratará de un tributo omitido, vulnerando así lo dispuesto por los arts. 47 y 99 del Código Tributario vigente y el art. 19 del DS 27310.

En ese sentido el art. 99 de la Ley Nº 2492, establece los requisitos que debe contener una resolución determinativa para ser válida, dentro de los cuales se incorpora como requisito imprescindible, el de las especificaciones sobre la deuda tributaria, que es reglamentado por el repetido art. 19 del DS 27310, que señala que, las especificaciones sobre la deuda tributaria se refieren al origen, concepto y determinación del adeudo tributario, calculado de acuerdo a lo establecido por el art. 24 de dicha ley. Es decir que la para que, la Administración Tributaria determine la existencia de una deuda tributaria, primeramente debe señalar y demostrar que existe un “Tributo Omitido”, caso que no sucedería en el caso de autos, en el que CONSTRUMAT no ha omitido la declaración de ningún tributo durante el periodo verificado, además el crédito depurado a CONSTRUMAT de ninguna forma puede ser considerado como tributo omitido ni ser parte de una deuda tributaria, por lo que se debe anular la Resolución Determinativa impugnada, disponiendo la presentación de Declaraciones Juradas Rectificatorias reduciendo el Crédito Fiscal observado y cancelando el tributo que corresponde, y luego de la rectificatoria se extinga el crédito fiscal de la empresa en los periodos observados.

En tal contexto como no existe ningún tributo omitido, no se configura en la conducta de la empresa demandante ninguno de los tipos constitutivos de la contravención de Omisión de Pago.

I.3 Petitorio.

Concluye que, por todos los fundamentos de derecho expuestos en la presente demanda, al amparo de los artículos 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, se declare probada la demanda, en consecuencia se revoque parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0682/2014 de 5 de mayo y se deje sin efecto la totalidad del cargo tributario establecido en la Resolución Determinativa Nº 17-00106-13 de 26 de abril.

II. De la contestación de la demanda.

Por memorial de fs. 190 a 197 la entidad demandada responde negativamente y lo hace bajo los siguientes fundamentos.

Al primer punto, indica que la Vista de Cargo, otorgó el plazo de 30 días para la presentación descargos y/o pago de la deuda tributaria determinada, en consecuencia el 13 de marzo de 2013 CONSTRUMAT LTD., presentó ante la Administración Tributaria memorial de descargo a la Vista de Cargo, argumentando la ilegal depuración del crédito fiscal y que no correspondería la depuración de ninguna factura por concepto de comisión, ya que en todos estos casos la compras depuradas se encuentran directamente vinculadas a su actividad, que las transacciones fueron efectivamente realizadas por lo que solito deja sin efecto la Vista de Cargo, empero en el citado memorial de descargo no adjuntó ninguna documentación de descargo, como pretendiese hacer creer el demandante.

Por otra parte manifiesta que si bien el SIN en la Resolución Determinativa señaló de forma equivocada que el memorial presentado de descargo estaba fuera de plazo, sin embargo consideró los argumentos (conceptos acerca de nulidad) expresados en el mismo y al verificar que no se adjuntó ninguna documentación de respaldo que demuestren las observaciones efectuadas determinó que no es válido el crédito fiscal. Además la AIT, valoró todas las pruebas presentadas por el mismo demandante, a consecuencia de ello se tiene una primera Resolución de Alzada Nº 0697/2013 de 13 de noviembre, que fue revocada por la Resolución Jerárquica Nº 2142/2013 a fin de que la ARIT emita una nueva resolución en la que se pronuncie sobre las pruebas presentadas, así que la ARIT en cumplimiento a la Resolución Jerárquica emitió una segunda Resolución de Alzada, la cual contiene dentro de sus fundamentos técnicos jurídicos la valoración de todas las pruebas presentadas por el sujeto pasivo, aspecto también señalado en los fundamentos de la resolución jerárquica ahora impugnada, consiguiente no existe vulneración de derechos contra el demandante.

Al segundo punto. Manifiesta que, en cuanto a la validez del crédito fiscal la existencia de los tres requisitos deben ser cumplidos para que el contribuyente se beneficie con el crédito fiscal IVA, producto de las transacciones que declara estos requisitos son: 1) la emisión de la factura original; 2) que la compra se encuentre a vinculada con la actividad gravada y 3) que la transacción haya sido efectivamente realizada. Para el caso las observaciones de la Administración Tributaria, se refieren a que el contribuyente no respaldó, ni demostró la procedencia de los créditos impositivos que considere le corresponda y evidencien la efectiva realización de las transacciones, es decir el tercer requisito. Prosigue indicando que, el demandante presentó tanto en etapa administrativa, como etapa recursiva documentación que no cumplió con la exigencia dispuesta en los numerales 4 y 5 del art. 70 de la Ley 2492 es decir respaldar las actividades y demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le correspondan.

Indica también que, la AGIT realizó la respectiva valoración de la prueba presentada por el demandante, considerando que éstas no fueron suficientes para respaldar el ciclo contable, es decir el sujeto pasivo no respaldó sus actividades y el crédito fiscal emergente de las facturas presentadas, correspondiendo en consecuencia mantener firme y subsistente el tributo omitido de Bs117.289 y la multa por incumplimiento a deberes formales de 4.950 UFV, debido a que el recurrente no impugnó este concepto.

Al tercer punto. Señala que los arts. 139-b) y 144 de la Ley 2492 y los arts. 198-e) y 211 num. I, de la Ley 3092, establecen que quien considere lesionados sus derechos con la resolución de alzada deberá interponer de manera fundamentada su agravio, fijando con claridad la razón de su impugnación e indicando con precisión lo que se pide, para que la Autoridad General de Impugnación Tributaria pueda conocer y resolver sobre la base de dichos fundamentos planteados en Recuso Jerárquico, razón por el cual no corresponde procedimiento ni respuesta a puntos no impugnados en el Recurso Jerárquico, en estricta observancia del principio de congruencia que debe regir en la justicia tributaria, más aún cuando dichos puntos, al no haber sido reclamados e impugnados en los recursos de alzada y jerárquico, fueron consentidos libre, voluntaria y expresamente por el ahora demandante.

La doctrina establece que la congruencia y pertinencia de las resoluciones emitidas por cualquier autoridad, ya sea administrativa, judicial o disciplinaria, obliga a quienes las emiten a concordar sus fallos con las cuestiones de hecho sometidas a su conocimiento e invocación de los agravios sufridos; en ese sentido la doctrina define a la incongruencia procesal como “ la discrepancia o falta de adecuación que resulte entre las pretensiones deducidas por las partes con más su razón de pedir y la resolución acordada por el juzgador”. Además el demandante no demuestra o establece de forma indubitable, la errada interpretación de la AGIT, es más el mismo demandante sólo se limita a realizar afirmaciones por demás generales, sin exponer razonamientos de carácter jurídico, por las cuales cree que su pretensión no fue valorada correctamente, por lo que no se suplir la carencia de carga argumentativa del demandante.

II. Petitorio.

Que, en mérito a los antecedentes y fundamentos anotados precedentemente, solicita declarar improbada la demanda Contenciosa Administrativa, interpuesta por CONSTRUMAT LTDA., manteniendo firme y subsistente la Resolución Jerárquica AGIT–RJ 0682/2014, de 5 de mayo, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

1.- El 14 de agosto de 2012, se notificó a la Empresa CONSTRUMAT LTDA., con el inició de un proceso de verificación de las facturas que respaldan el Crédito Fiscal declarado de los periodos fiscales abril, mayo y junio 2010, solicitándoles para el efecto la documentación contable y legal requerida.

Posteriormente, el día 8 de febrero de 2013 se les notificó mediante cédula con la Vista de Cargo Nº 0012-820-0012OVI08802-0851/2012 de 20 de diciembre, el cual establece en su contra un supuesto adeudo tributario por concepto de Crédito Fiscal IVA depurado a las facturas de compas declaradas durante los periodos fiscales abril, mayo y junio de 2010, incluyendo la sanción del 100% de Tributo Omitido al calificar la conducta de la empresa como omisión de pago. Producida la fase de descargos la Administración Tributaria emitió la Resolución Determinativa Nº 17-00106-13 de 26 de abril, que establece un adeudo tributario de Bs539.779, por depuración del Crédito Fiscal IVA declarado por la empresa durante los periodos fiscales, abril, mayo y junio de 201, más la sanción del 100% del tributo omitido por la supuesta comisión de la Contravención Tributaria de Omisión de Pago prevista por el art. 165 del Código Tributario.

Contra esta resolución el contribuyente interpuso Recurso de Alzada, que concluyó con la emisión de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA-072/2014 de 17 de febrero, que confirmó totalmente la resolución impugnada.

Interpuesto el recurso jerárquico se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2014 de 5 de mayo, que dispuso revocar parcialmente la Resolución de Alzada y en consecuencia también revocó parcialmente la Resolución Determinativa, al considerar que no correspondía la depuración de todas las facturas observadas por la Administración Tributaria, dejando sin efecto el cargo de Bs77.847 y manteniendo el cargo de Bs117.289 así como la multa de 4.950 UFV.

2.- En el desarrollo del proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado por los arts. 781 y 354-II y II del Código de Procedimiento Civil, toda vez que aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 198, en cumplimiento a lo dispuesto en el art. 354-II del mismo cuerpo legal, se corrió traslado al demandante para la réplica, que no fue presentada, no extiendo en consecuencia dúplica. De fs. 76 a 79 cursa memorial de apersonamiento a la demanda del tercer interesado en la que propugna la resolución jerárquica impugnada y pide en base a los argumentos de la AGIT, se declare improbada la demanda.

3.- Concluido el trámite se decretó a fs. 208 autos para sentencia.

IV. DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.

Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, en relación con los datos procesales y la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT RJ-0682/2014, que resuelve el Recurso Jerárquico impugnado, se establece que para el caso, los puntos de controversia radican en determinar:

1.- Si se vulneró el derecho a la defensa al no haber valorado la prueba presentada dentro de plazo y que hubiese rechazada por extemporánea.

2.- Si, no se valoró correctamente parte de los descargos contables presentados como respaldo al crédito fiscal por IVA declarado por el demandante.

3.- Si, no corresponde la sanción por la supuesta contravención tributaria de omisión de pago.

V. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.

El Procedimiento Contencioso Administrativo, constituye garantía formal que beneficia al sujeto administrado librándolo del abuso de poder de los detentadores del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos para lograr el restablecimiento de sus derechos lesionados con la interposición, precisamente del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa. En consecuencia, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por el demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación. Conforme lo dispone el art. 109-I de la Constitución Política del Estado, que señala que todos los derechos por ella reconocidos son directamente aplicables y gozan de iguales garantías para su protección, de su parte los arts. 115 y 117-I de la misma norma, garantiza el derecho al debido proceso que se constituye también en uno de los principios de la jurisdicción ordinaria conforme al mandato del art. 30-12 de la Ley del Órgano Judicial que señala: “…impone que toda persona tenga derecho a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido en disposiciones jurídicas generales aplicables a los que se hallen en una situación similar”.

En ese sentido conforme lo demandado en orden a los puntos demandados, corresponde señalar:

Al punto 1).

De la revisión y compulsa de los antecedentes administrativos se tiene que, el contribuyente fue notificado con la Vista de Cargo el 8 de febrero de 2013, que otorga el plazo de 30 días a objeto de presentar sus descargos correspondientes, plazo que efectivamente se suspendió en su cómputo por dos días debido a los feriados del lunes 11 y martes 12 de carnaval, entonces dicho plazo vencía el 14 de marzo de 2013, habiendo presentado el contribuyente su memorial de descargo a la Vista de Cargo el 13 de marzo del repetido 2013; es decir, dentro de término, por lo que correspondió el tratamiento de dicho memorial de descargo; sin embargo, conforme sale de antecedentes, en el referido memorial -sólo se detalló las facturas observadas en la Vista de Cargo, anunciando que habría solicitado al proveedor le emita certificado que acredite la prestación del servicio- empero no se adjuntó ninguna documentación de descargo, entonces que documentación podría considerarse a efectos de su descargo a más de la que ya tenía conocimiento la Administración Tributaria, pese a ello tanto la Resolución Determinativa, como la de Alzada y Jerárquica a su turno consideraron los argumentos señalados por el contribuyente sobre la prueba cursante en antecedentes administrativos.