Texto del fallo
Texto de la resolucion
SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0309/2022-S4 Sucre, 19 de mayo de 2022
SALA CUARTA ESPECIALIZADA Magistrado Relator: René Yván Espada Navía Acción de amparo constitucional
Expediente: 41280-2021-83-AAC Departamento: Cochabamba
En revisión la Resolución 57/2021 de 31 de mayo, cursante de fs. 834 a 838, pronunciada dentro de la acción de amparo constitucional interpuesta por Daniel Jaime Ontiveros Tames en representación legal de Julieta León de Montaño contra Katia Mariana Rivera Gonzales, Directora Ejecutiva General a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); y, Luis Fernando Terán Oyola, ex Director Ejecutivo General de la misma institución.
I. ANTECEDENTES CON RELEVANCIA JURÍDICA
I.1. Contenido de la demanda
Por memoriales presentados el 22 de abril de 2021, cursante de fs. 1; y, 19 a 33 vta.; de subsanación de 27 de igual mes y año (fs. 91 a 97 vta.); y, de ampliación de 4 de mayo del mismo año (fs. 105); la accionante, a través de su representante legal, expresó los siguientes argumentos de hecho y de derecho:
I.1.1. Hechos que motivan la acción
La autoridad demandada vulneró sus derechos al no subsanar los reclamos formulados en su recurso jerárquico, los que devienen de la falta de notificación con la Orden de Verificación 18300200023 de 23 de febrero de 2018 y los Requerimientos 00148282 de 24 de julio y 00148327 de 10 de septiembre, ambos de igual año; puesto que, la diligencia fue practicada por cédula, en el pasaje Geraldine Caballero 100, barrio Queru Queru, el 23 de agosto y 17 de septiembre del mismo año, respectivamente; sin embargo, en dicho domicilio no ocurrió ningún hecho generador y tampoco se cumplió la finalidad de poner en su conocimiento lo actuado. Lo expuesto denotaría la evidente lesión del debido proceso y la defensa; toda vez que, al no estar inscrita en el Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), correspondía la aplicación del art. 40 del Código Tributario Boliviano (CTB) -Ley 2492 de 2 de agosto de 2003-, de manera que el argumento de la AGIT, relativo a que se habría cumplido la finalidad de la notificación porque presentó descargos a la Vista de Cargo 291930000267, es erróneo para convalidar la vulneración tantas veces denunciada, de manera que corresponde la nulidad de todo lo obrado para que pueda ejercer una defensa efectiva.
Aclaró que recién se enteró sobre la existencia del proceso de verificación con la notificación con la citada Vista de Cargo, reclamando en dicha oportunidad, la vulneración de sus derechos, lo cual para la AGIT constituye una forma de convalidar la lesión del derecho o de demostrar que la notificación con la orden de verificación cumplió su fin, cuando de ninguna manera un acto de defensa puede convalidar la vulneración sufrida ya que se encontraría viciada de nulidad, pues en cada una de las etapas procesales, reclamó que no fue notificada en el domicilio correcto y que fue privada de conocer el proceso de verificación y en su caso, asumir defensa y presentar los descargos necesarios.
Acusó también, la vulneración del derecho a la defensa y al debido proceso por desconocimiento de la información relativa a los contribuyentes "A" y "B" que fueron tomados como base para la determinación de la deuda tributaria atribuida en su contra; además, que no existiría similitudes ni autorización para la aplicación de otras técnicas, porque el proceso de verificación fue realizado bajo la modalidad de "otras técnicas", para lo cual se tomó como referencia a los contribuyentes "A" y "B", de los cuales desconocería su identificación y su ocupación o cuál sería su nivel comercial o de construcción, así como las características de las construcciones realizadas.
De conformidad a lo señalado en los arts. 43 y 44 del CTB, para la aplicación del método de determinación sobre base cierta o sobre base presunta, la administración tributaria debió contar con información obtenida del propio recurrente o de terceros que le permita establecer la determinación, que para el presente caso, al haber sido realizado sobre base presunta, debió recurrir a hechos y sucesos que por su vinculación o conexión con las circunstancias fácticas que las leyes tributarias prevén como hechos imponibles permiten deducir la existencia y cuantía de la obligación; sin embargo, dicho reclamo formulado a la AGIT no fue atendido, al haberse señalado que tanto la citada Vista de Cargo como la referida Resolución Determinativa, contienen la fundamentación necesaria para resguardar el derecho a su defensa; ya que, en su contenido habría identificado el suficiente argumento para dar a conocer al sujeto pasivo, las características de los contribuyentes con los que fue comparada, lo cual es falso.
Señaló que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RA 1550/2020 de 26 de octubre, carece de fundamentación y motivación; puesto que, al momento de interponer su recurso, mencionó precedentes administrativos emitidos por la parte demandada, en los que se desarrolló la problemática identificada, propiamente la necesidad de que la administración tributaria ponga en conocimiento del administrado todos los datos y elementos de los contribuyentes con los que será comparada, como es el caso de las Resoluciones de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0244/2020, y 0269/2020, ambos de 20 de enero; no obstante, sin ninguna fundamentación ni motivación, la entidad demandada, señaló que son diferentes a su caso, por el hecho de "contar con la Resolución Jerárquica AGIT/AJ 0445/2020, señalando que, al no estar de acuerdo con su contenido, Julieta León Arze debió impugnar la misma a través de la vía del Contencioso Administrativo" (sic), sin mayor pronunciamiento; de manera que, al no asumir sus propios entendimientos, actuó de manera diferente sin realizar un análisis normativo y mucho menos un análisis intelectivo de los hechos particulares del caso y su aplicación normativa, que permitan establecer que corresponde un tratamiento diferente en su caso.
Por otra parte, la autoridad demandada, refirió que las "Sentencias 128/2013, 39/2016 y 47/2016" emitidas por el Tribunal Supremo de Justicia, no constituyen fuente del derecho tributario, con clara vulneración del debido proceso, porque el referido argumento carece de todo fundamento legal; puesto que, no existiría una relación causal entre el hecho y el derecho señalado; es decir, se limitó a indicar el contenido del art. 5 del CTB, más no efectuó una valoración del mismo, para que se entienda, cuál es el motivo para que la AGIT desconozca dichos fallos judiciales, privándola de una respuesta fundamentada; respecto a los motivos, por los cuales la autoridad administrativa tomó una decisión que se aparta de la jurisprudencia del máximo exponente regulador de las determinaciones judiciales del territorio Boliviano, en cuanto al cómputo del plazo de la prescripción que fue erróneamente realizado por la parte demandada.
La referida contradicción habría sido esclarecida si se hubiera realizado un análisis de las sentencias señaladas, que en suma, indican que corresponde la aplicación de la norma vigente a momento del hecho generador de la obligación de pago, que para el presente caso, debió ser la Ley del Código Tributario, sin modificaciones; es decir, cuatro años para las facultades de controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. A ello, se añadió que el art. 60 del CTB, con la modificación vigente, resulta más favorable al contribuyente; puesto que, establecería que "Excepto en el Numeral 3, del Parágrafo I, del Artículo anterior, el término de la prescripción se computará desde el primer día del mes siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del periodo de pago respectivo" (sic); por lo que, corresponde su aplicación y declarar la prescripción de la facultad de controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar que asiste a la administración tributaria; debido a que, siendo la fecha de vencimiento de pago el 29 de marzo de 2012, en aplicación de la Ley 291 -Ley de Modificaciones al Presupuesto General del Estado (PGE-2012) de 22 de septiembre de 2012-, el término de la prescripción de siete años, inició el 1 de abril de 2012 y concluyó el 1 de abril de 2019; sin embargo, la administración tributaria resolvió tal argumento sin ninguna fundamentación ni motivación respecto a las indicadas Sentencias del Tribunal Supremo de Justicia.
I.1.2. Derechos y garantías supuestamente vulnerados
La impetrante de tutela, a través de su representante legal, denunció la lesión del debido proceso en sus vertientes de debida fundamentación, motivación, congruencia y defensa; citando al efecto los arts. 115 y 117 de la Constitución Política del Estado (CPE).
I.1.3. Petitorio
Solicitó se le conceda la tutela impetrada; y, en consecuencia se disponga la nulidad de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1550/2020 de 26 de octubre y se ordene a la autoridad demandada, emita nueva resolución fundamentada y motivada, o alternativamente, se anule lo obrado hasta la notificación con la Orden de Verificación.
I.2. Audiencia y Resolución de la Sala Constitucional
Celebrada la audiencia virtual el 31 de mayo de 2021, según consta en el acta cursante de fs. 826 a 833, presentes parte accionante, la autoridad demandada a través de su representante legal, y ausente el codemandado; se produjeron los siguientes actuados:
I.2.1. Ratificación de la acción
El parte impetrante de tutela, en audiencia, ratificó los hechos y fundamentos expuestos en su memorial de acción de amparo constitucional.
I.2.2. Informe de las autoridades demandadas
Katia Mariana Rivera Gonzales, Directora Ejecutiva General a.i. de la AGIT, a través de su representante legal, mediante memorial de 20 de mayo de 2021, cursante de fs. 661 a 670, informó lo que sigue:
- a)El 23 de agosto de 2018, la administración tributaria notificó por cédula a la accionante, con la Orden de Verificación 18300200023 de 23 de febrero de 2018, cuyo alcance abarcó la verificación específica de los hechos y/o elementos relacionados con la venta de bienes inmuebles con incidencia en el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) de la gestión fiscal que cierra al 31 de diciembre de 2011; asimismo, mediante Requerimiento 00148282 y su anexo, solicitó la presentación de documentación relativa a la construcción de inmuebles y documentos de pago; posteriormente, se emitió la Vista de Cargo 291930000267 de 17 de mayo de 2019, sobre base presunta se determinó una deuda tributaria de UFVs298 648 (doscientos noventa y ocho mil seiscientos cuarenta y ocho unidades de fomento a la vivienda), que comprende el tributo omitido, intereses y sanción preliminar por la conducta;
- b)El 24 de junio de 2016, la impetrante de tutela, presentó nota de descargos a la Vista de Cargo 291930000267, argumentando vicios de nulidad en la notificación de la Orden de Verificación y la Vista de Cargo, por no haberse efectuado en su domicilio; además, denunció la existencia de incongruencia entre ambos actos, planteando prescripción de la facultad para determinar la deuda tributaria, conforme al Código Tributario Bolivianos, sin modificaciones, emitiéndose la Resolución Determinativa 171930000676 de 26 de junio de 2019, que confirmó la determinación efectuada, la cual fue recurrida en alzada, emitiéndose resolución por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Cochabamba; la cual sin embargo, fue anulada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0445/2020, emitiéndose la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0161/2020 de 16 de julio, que fue recurrida a la autoridad jerárquica que pronunció la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1550/2020 de 26 de febrero, que es objeto de la presente acción tutelar;
- c)La acción de amparo constitucional incumplió con lo previsto por el art. 33 del Código Procesal Constitucional (CPCo), porque no expone una clara relación de los hechos ni identificó los derechos o garantías que se consideran vulnerados, tampoco la relación de causalidad entre los hechos y la lesión acusada;
- d)Respecto a la revisión de la actividad jurisdiccional, apuntó igualmente, el incumplimiento de los requisitos que abren la competencia del Tribunal Constitucional Plurinacional; y,
- e)Las actuaciones de la AGIT, se sujetaron al procedimiento previsto en la normativa vigente, atendiendo en el marco de la norma jurídica sustantiva observando el debido proceso, así como todos los antecedentes, documentación y prueba presentada al efecto, efectuando el análisis técnico jurídico contenido en el Fundamento IV.4 denominado "Fundamentación Técnico Jurídica", desvirtuándose todos los vicios de nulidad denunciados.
Luis Fernando Terán Oyola, ex Director Ejecutivo General de la AGIT, no asistió a la audiencia de consideración de la acción tutelar, ni remitió informe alguno, pese a su legal notificación, cursante a fs. 718.
I.2.3. Intervención del tercero interesado
No intervino la administración tributaria por haberse incumplido su notificación.
I.2.4. Resolución
La Sala Constitucional Primera del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, mediante Resolución 57/2021 de 31 de mayo, cursante de fs. 834 a 838, denegó la tutela solicitada, esgrimiendo al efecto, los siguientes fundamentos:
- 1)En los antecedentes procesales, consta la Resolución Determinativa 171930000676 de 26 de junio de 2019, emitida por la administración tributaria e igualmente, la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0404/2019, que resolvió anular la indicada Resolución Determinativa, hasta la Orden de Verificación 18300200023, a efecto de que la citada administración, reponga obrados;
- 2)Consta también, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0445/2020 de 26 de febrero, en la que atendiendo los argumentos de la accionante, determinó anular la Resolución de alzada y dispuso que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) Cochabamba, emita nuevo acto administrativo pronunciándose sobre todos los aspectos planteados por la ahora impetrante de tutela en el recurso de alzada, observándose que notificada con tal decisión, no impugnó la misma mediante la acción de amparo constitucional, de manera que se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1550/2020, que confirmó la Resolución Determinativa 171930000676, la cual es motivo de la acción de defensa; y,
- 3)Se tiene entonces un acto consentido, efectivizado cuando la accionante, en conocimiento del acto o resolución que considera lesiva a sus derechos, no efectuó reclamo alguno, permitiendo que los actos presuntamente vulneradores continúen en su ejecución. II. CONCLUSIONES
De la revisión y compulsa de los antecedentes que cursan en obrados, se establece lo siguiente:
II.1. Como refiere la Resolución Determinativa 171930000676 de 26 de junio de 2019, la administración tributaria:
- i)A través de la Orden de Verificación 18300200023 de 23 de febrero de 2018 dispuso el inicio de verificación relativa a los hechos y/o elementos relacionados con la venta de bienes inmuebles con incidencia en el IUE de la gestión fiscal que cierra al 31 de diciembre de 2011, requiriendo al efecto, la presentación de la documentación correspondiente;
- ii)Que la fiscalización fue realizada sobre base presunta respecto a utilidades netas imponibles no declaradas por la venta de bienes inmuebles en propiedad horizontal (locales comerciales, departamentos, parqueos y bauleras), en mérito a los hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permiten deducir la existencia y cuantía de la obligación, método utilizado solo cuando habiéndolo requerido, no posea los datos necesarios para su determinación sobre base cierta por no haberlos proporcionado el sujeto pasivo;
- iii)Al efecto, utilizó medios inductivos y específicamente, la técnica denominada "otras", que previamente aprobada y, en consideración a que los contribuyentes "A" y "B" que se dedican a la misma actividad económica y fueron analizados los documentos proporcionados por una institución financiera respecto al préstamo otorgado para la construcción de edificios, efectuando la venta de los departamentos, parqueos y bauleras en las gestiones 2008, 2009 y siguientes; asimismo, se cuenta con información sobre el costo del terreno, costo financiero (intereses) y costo del gravamen hipotecario; además, del aporte propio efectuado por los indicados contribuyentes cuya identidad fue mantenida en reserva; y,
- iv)Respecto a los descargos presentados por la ahora accionante a la Vista de Cargo, señalando que tiene domicilio en la calle 25 de mayo 344, zona Central de la ciudad de Cochabamba, y que fue indebidamente notificada en el pasaje Geraldine Caballero 100 de la zona Queru Queru de la misma ciudad, hecho que fue repetido en oportunidad de notificar la Vista de Cargo. Asimismo, opuso prescripción y denunció incongruencia entre el alcance de la orden de verificación y el proceso sustancial aplicable, argumentos que no fueron aceptados, al haber considerado que la notificación cumplió su finalidad, no encontrarse prescrita la facultad de determinación y no se evidente la incongruencia denunciada (fs. 197 a 248).
II.2. Impugnada tal determinación, la ARIT Cochabamba, a través de la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0404/2019 de 2 de diciembre, anuló la indicada Resolución Determinativa 171930000676, con reposición hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la notificación con la Orden de Verificación 18300200023 de 23 de diciembre de 2018 (fs. 378 a 395 vta.). II.3. Planteado recurso jerárquico por la administración tributaria, por Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0445/2020 de 26 de febrero, anuló el indicado fallo de alzada, y ordenó la emisión de una nueva resolución que se pronuncie sobre todos los aspectos planteados por el sujeto pasivo (fs. 440 a 461).
II.4. Cumpliendo lo dispuesto, la ARIT Cochabamba, emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0161/2020 de 16 de julio, confirmando la Resolución Determinativa 171930000676 (fs. 526 a 547).
II.5. En respuesta al recurso jerárquico formulado por la accionante, la AGIT pronunció la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1550/2020 de 26 de octubre, confirmatoria del fallo de alzada, impugnada en la presente acción de amparo constitucional (fs. 620 a 631).
III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO
La impetrante de tutela, a través de su representante legal, denunció la vulneración del debido proceso en sus vertientes de debida fundamentación, motivación, congruencia y defensa, porque la autoridad demandada, no atendió ni subsanó los reclamos formulados en su recurso jerárquico; puesto que:
- a)Al no estar inscrita en el SIN, correspondía su notificación conforme a lo previsto por el art. 40 del CTB, de manera que el argumento de la AGIT, relativo a que se habría cumplido la finalidad de la notificación, porque presentó descargos a la Vista de Cargo 291930000267, es erróneo, ya que de ninguna manera un acto de defensa puede convalidar la vulneración sufrida; puesto que, se encuentra viciada de nulidad, en razón a que fue privada de conocer el proceso de verificación para asumir defensa y presentar los descargos necesarios;
- b)Como consecuencia de las lesiones denunciadas, la administración tributaria utilizó el método de determinación sobre base presunta, utilizando otras técnicas, de manera que no se conoce la información de los contribuyentes "A" y "B", de los cuales desconoce su identificación y su ocupación o cuál es su nivel comercial o de construcción, así como las características de las construcciones realizadas; y,
- c)La Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1550/2020 de 26 de octubre de 26 de octubre, carece de fundamentación y motivación; toda vez que, al momento de interponer su recurso jerárquico, mencionó precedentes administrativos en los que se desarrolló la problemática identificada, como son las Resoluciones de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0244/2020 y 0269/2020, no obstante sin ninguna fundamentación ni motivación la entidad demandada, señaló que son diferentes a su caso, e igualmente respecto a las Sentencias 128/2013, 39/2016 y 47/2016, emitidas por el Tribunal Supremo de Justicia, privándola de una respuesta fundamentada, respecto a los motivos por los cuales la autoridad administrativa tomó una decisión que se aparta tanto de sus precedentes como de la jurisprudencia del máximo exponente regulador de las determinaciones judiciales del territorio boliviano, en cuanto al cómputo del plazo de la prescripción que fue erróneamente realizado por la autoridad demandada.
En consecuencia, corresponde dilucidar en revisión, si tales argumentos son evidentes a fin de conceder o denegar la tutela solicitada. III.1. La motivación y fundamentación de las resoluciones como elementos del debido proceso
Con relación a estos elementos integrantes del debido proceso, la , desarrolló una sistematización de su desarrollo en la jurisprudencia constitucional, aludiendo que el derecho a una resolución fundamentada y motivada como elementos del debido proceso, reconocido como derecho fundamental, garantía jurisdiccional y derecho humano en las normas contenidas en los arts. 115.II y 117.I de la CPE; 8 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos (CADH); y, 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (PIDCP), fue desarrollado en reiteradas oportunidades por la jurisprudencia constitucional; así uno de sus antecedentes se sienta en el entendimiento contenido en la ; la cual establece como exigencia del debido proceso, que toda resolución debe exponer los hechos y el fundamento legal de la decisión, de manera que en caso de omisión, se vulnera dicho derecho. Posteriormente, en la , se aclaró que dicha garantía es aplicable también en procesos administrativos y disciplinarios.
En el Fundamento Jurídico III.3 de la , se establecieron los requisitos que debe contener toda resolución jurisdiccional o administrativa, con la finalidad de garantizar el derecho a la motivación y fundamentación como elementos configurativos del debido proceso:
- a)Debe determinar con claridad los hechos atribuidos a las partes procesales,
- b)Debe contener una exposición clara de los aspectos fácticos pertinentes,
- c)Debe describir de manera expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto,
- d)Debe describir de forma individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes procesales,
- e)Debe valorar de manera concreta y explícita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio específico a cada uno de ellos de forma motivada,
- f)Debe determinar el nexo de causalidad entre las denuncias o pretensiones de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado.
En cuanto a los requisitos que debe contener una resolución administrativa en segunda instancia, la , se precisó que dicho fallo debe exponer los hechos y citar las normas que sustentan la decisión, además de pronunciarse sobre todos y cada uno de los aspectos impugnados en el recurso.
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