0376/2023-S2

Texto del fallo

Texto de la resolucion

SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0376/2023-S2 Sucre, 16 de mayo de 2023

SALA SEGUNDA Magistrada Relatora: MSc. Brigida Celia Vargas Barañado Acción de amparo constitucional

Expediente: 47570-2022-96-AAC Departamento: La Paz

En revisión la Resolución 048/2022 de 17 de marzo, cursante de fs. 342 a 348 vta., pronunciada dentro de la acción de amparo constitucional interpuesta por Cinthya Aracely Callizaya Chávez en representación de la empresa Ingeniería Técnica en Construcción Sociedad de Responsabilidad Limitada (INTECONS S.R.L.) contra Katia Mariana Rivera Gonzáles, Directora Ejecutiva a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

I. ANTECEDENTES CON RELEVANCIA JURÍDICA

I.1. Contenido de la demanda

Por memoriales presentados el 19 de enero y 3 de febrero de 2022, cursantes de fs. 137 a 147 y 153 a 160, la parte accionante expresó que:

I.1.1. Hechos que motivan la acción

El 28 de julio de 2015, la empresa INTECONS S.R.L. presentó Declaración Jurada anual, respecto al formulario 500 Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), con Número de Orden 2953607663, de la gestión fiscal en el período comprendido del 1 de abril de 2014 al 31 de diciembre de 2015.

El 25 de marzo de 2019, el Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) emitió la Orden de Fiscalización 1999100020, referido al proceso de fiscalización del IUE, de abril de 2014 a marzo de 2015, indicando que la referida empresa sería sujeto de un proceso de determinación, siendo notificada el 3 de abril de ese año; en ese mérito, el 18 de diciembre del mismo año, emitió una Declaración Jurada Rectificatoria del IUE de las señaladas gestiones, con Número de Orden 2993261045; pese a ello, el 20 de enero de 2020, se les notificó con la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019 de 29 de diciembre, mediante el cual se procedió a determinar la obligación impositiva del citado impuesto por el período 2015, con un importe adeudado a favor del fisco que asciende a la suma de UFVs2 032 506.- (dos millones treinta y dos mil quinientos seis Unidades de Fomento a la Vivienda).

Por tal motivo, interpuso recurso de alzada al advertir errores en la determinación del supuesto adeudo tributario; puesto que, no se le hizo conocer el resultado de la fiscalización, tampoco se emitió la vista de cargo; a tal efecto, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) La Paz, emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0586/2020 de 24 de julio, que dispuso la nulidad de la aludida Resolución Determinativa, a efectos de que el ente fiscal cumpla el procedimiento de determinación; posteriormente, el 31 de diciembre de igual año, fue notificado con la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020 de 21 de diciembre, que estableció una multa del 100% del tributo omitido en relación al Formulario 500, con Número de Orden 2993261045, con relación al IUE de la gestión fiscal con cierre en marzo de 2015, por la Declaración Jurada Rectificatoria; a pesar de que ese tributo y período era el mismo el cual fue establecido mediante Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019, la cual fue anulada.

Contra aquella decisión, formuló recurso de alzada; en virtud a ello, la ARIT La Paz dictó la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021 de 19 de abril, que determinó anular hasta el Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020 de 4 de junio, disponiendo que la Administración Tributaria, previo a instaurar el procedimiento para establecer la sanción por omisión de pago, debía dar cumplimiento a lo determinado en la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0586/2020; a ese fallo, la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del SIN -hoy tercero interesado- interpuso recurso jerárquico, resuelto por la Directora Ejecutiva a.i. de la AGIT -ahora demandada-, pronunciando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0991/2021 de 20 de julio, revocando totalmente la decisión impugnada, manteniendo firme y subsistente la precitada Resolución Sancionatoria; siendo notificado con la Resolución Determinativa 172129000640 CITE: SIN/GGLPZ/UFE/RD/4/2021 de 10 de septiembre, procediendo a determinar la obligación impositiva del IUE de la gestión 2015.

No obstante, el citado fallo jerárquico de manera equivocada señaló que en el caso solo incumbía dilucidar el proceso sancionatorio a partir de la presentación de la Declaración Jurada Rectificatoria del IUE con Número de Orden 2993261045, sin considerar que la misma emergió del proceso de determinación de oficio que se desarrollaba, correspondiente a la fiscalización del indicado tributo gestión 2015 previamente iniciado; por ello, en aplicación del art. 169.I del Código Tributario Boliviano (CTB), la resolución determinativa se asimila a la sancionatoria; por lo que, no pueden existir dos procesos por un mismo tributo y período; ya que, ello generaba un doble tratamiento a un mismo hecho, sancionando dos veces a la empresa INTECONS S.R.L., vulnerando el debido proceso en su vertiente del principio non bis in idem, consagrado en la Constitución Política del Estado.

Asimismo, no tomó en cuenta que la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0586/2020, se hallaba con firmeza administrativa, y por tanto debía ser cumplida por la Administración Tributaria, subsanando la nulidad observada y dictando la correspondiente vista de cargo; en tal sentido, existe un segundo proceso sancionatorio iniciado a través del Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020, transgrediendo los arts. 199 y 214 del citado Código; no siendo evidente que hubiesen dos trámites independientes, y que no estaban vinculados; toda vez que, en ambos casos se consideró el IUE de la gestión 2015, uno emergente del proceso determinación de oficio, y el otro por la presentación de la Declaración Jurada Rectificatoria; siendo que, el ente fiscal puede ejercer su facultad sancionadora solo en un caso.

I.1.2. Derechos y garantías supuestamente vulnerados

Denunció la lesión de su derecho al debido proceso en su componente del non bis in idem, citando al efecto los arts. 115.II y 117.II de la Constitución Política del Estado (CPE).

I.1.3. Petitorio

Solicitó se conceda la tutela, declarándose la nulidad de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0991/2021 emitida por la AGIT, y se disponga que la citada Autoridad pronuncie una nueva con la debida fundamentación.

I.2. Audiencia y Resolución de la Sala Constitucional

Celebrada la audiencia pública virtual el 17 de marzo de 2022, según consta en acta cursante de fs. 329 a 341 vta., se produjeron los siguientes actuados:

I.2.1. Ratificación de la acción

La parte accionante a través de su abogado, reiteró los argumentos expuestos en su acción de amparo constitucional, pidiendo se declare la nulidad de la Resolución de Recurso Jerárquico y que la autoridad demandada emita una nueva con la debida fundamentación, cumpliendo las reglas del debido proceso.

Ante las consultas de los miembros de la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, afirmó que presentó un proceso contencioso tributario referido al de fiscalización sobre la Resolución Determinativa 172129000640 SIN/GGLPZ/UF/UFE/RD/4/2021, siendo la pretensión el control de legalidad y que se cumpla lo establecido en la Resolución del Recurso de Alzada que estableció la anulabilidad hasta el Auto Determinativo para que se expida la vista de cargo y se continúe con el proceso sancionatorio, anulando la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019, emitida por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, y la Autoridad Tributaria pueda determinar cuál es la sanción que se debe instaurar, y se revise que existen dos procesos generados por el mismo objeto y causa, y que ambos generarán en su momento una sanción; de igual forma, desde el recurso de alzada hicieron notar que habían esos procesos, y es más, en el fallo objetado, la AGIT no dedujo cómo se aplicaba el art. 161 del CTB; ya que, dicha normativa prescribe que cuando hay dos procesos, el de fiscalización y el sumario, ambos deberían unirse de acuerdo al art. 169 del citado Código, para establecer la sanción y no ser independientes.

I.2.2. Informe de la demandada

Katia Mariana Rivera Gonzáles, Directora Ejecutiva a.i. de la AGIT a través de su representante, mediante informe escrito presentado el 25 de febrero de 2022, cursante de fs. 267 a 272 vta., manifestó que:

a)Esa entidad como autoridad competente para conocer y resolver recursos jerárquicos, no puede ser motivo de revisión por la justicia constitucional, al no ser ello una labor de dicha instancia; máxime cuando la parte accionante no demostró cómo la supuesta interpretación normativa contenida en el fallo cuestionado vulneró sus derechos;
b)La acción de defensa presentada por la empresa peticionante de tutela carece de requisitos esenciales para su procedencia, pues no efectuó una relación de causalidad entre los hechos y los derechos supuestamente transgredidos por la AGIT, limitándose a demostrar su desacuerdo con lo decidido en la Resolución de Recurso Jerárquico cuestionada, señalando de forma infundada la supuesta existencia de un doble proceso en su contra por la Administración Tributaria; por ello, no se ajustaba a derecho, al incumplir el art. 33.5 del Código Procesal Constitucional (CPCo);
c)Se pretendió que la Sala Constitucional se convierta en una instancia más, la cual verifique todo lo obrado en sede administrativa, tergiversando la naturaleza de esta acción tutelar; no pudiendo inmiscuirse en esa labor como un supra tribunal con facultades de revisar lo analizado por autoridades de otras jurisdicciones;
d)No obstante lo expuesto, las actuaciones de la AGIT no conculcaron derechos ni garantías constitucionales, sujetándose al procedimiento y tramitación prevista para la impugnación jerárquica, resolviéndose los puntos impugnados; toda vez que, el fallo confutado se emitió producto del examen de los agravios expuestos en el recurso jerárquico que GRACO La Paz del SIN presentó contra la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021; ofensas que fueron analizadas en el contexto de los antecedentes que dieron lugar a la emisión del acto administrativo recurrido en la vía administrativa (Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020);
e)No fue evidente lo alegado por la parte impetrante de tutela, respecto a la supuesta existencia de dos procesos en su contra seguidos por la Administración Tributaria, lo cual hubiera dado lugar a una doble sanción; puesto que, revisada la precitada Resolución de Alzada, se advirtió que la misma fue emergente del estudio del proceso iniciado con la Orden de Fiscalización 19990100020, cuyo alcance comprendió el IUE de la gestión 2015, y que concluyó con la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019, a esa decisión, la empresa accionante presentó recurso de alzada, objetando lo resuelto de oficio llevada a cabo por dicha Administración;
f)La referida causa de la que emergió la aludida Resolución Sancionatoria es sancionador emergente a partir de la presentación de la Declaración Jurada Rectificadora del IUE con Número de Orden 2993261045, cuyo saldo a favor del fisco no fue totalmente pagado; por tanto, se emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional;
g)En consecuencia, entre los dos mencionados procesos que la Administración Tributaria instauró contra la empresa INTECONS S.R.L. no existía identidad de objeto y causa; ya que, el primero fue resultado de una determinación de oficio, en el cual, si bien inicialmente se sustanció de forma unificada el procedimiento para sancionar la contravención de omisión de pago, producto del fallo de alzada, el mismo se anuló; en cambio el segundo, es un proceso sancionatorio sustanciado al amparo de lo previsto por el art. 168 del CTB, y que tuvo como resultado la imposición de una sanción por omisión de pago; y,
h)En la presente causa los presupuestos establecidos para verificar la lesión de la garantía del non bis in idem no concurrieron, porque no existió una doble sanción de la Administración Tributaria contra la empresa peticionante de tutela por un mismo hecho y menos la identidad de objeto y causa entre los procesos llevados por el citado ente fiscal; contrariamente, se aplicó la normativa tributaria vigente que permitió verificar que la instancia de alzada no ajustó su pronunciamiento a lo dispuesto en el art. 211 del citado Código, apreciando de manera incorrecta los antecedentes de la mencionada causa; solicitando se deniegue la tutela impetrada.

Asimismo, en la audiencia de garantías a través de su representante, reiteró lo expresado en su informe supra descrito, puntualizando que, si bien fue cierto que la Administración Tributaria suscitó dos procesos contra la empresa accionante; sin embargo, no era evidente que los mismos tengan igual objeto y causa, más allá de que cada uno de ellos fueron emergentes del ejercicio de facultades distintas por parte del ente fiscal, en el marco de lo previsto en el art. 66 del CTB, y considerando principalmente que el objeto del proceso de determinación de oficio, era verificar, controlar y fiscalizar si el IUE de la gestión 2015, que en su momento el contribuyente canceló, era o no correcto; empero, el proceso sancionatorio que dio lugar a la Resolución de Recurso Jerárquico cuestionado, fue emergente de la facultad de sancionar contravenciones tributarias; no siendo evidente por ello, la existencia de una doble causa y menos la vulneración de la garantía del non bis in idem.

I.2.3. Intervención del tercero interesado

Jhonny Daniel Plata Arispe, Gerente de GRACO La Paz del SIN, por escrito presentado el 25 de febrero de 2022, cursante de fs. 301 a 306 vta., señaló que:

1)Según la parte accionante no hubo tributo omitido para establecer el proceso sancionador, olvidando que se trataba de la Declaración Jurada con Número de Orden 2993261045 en la cual el prenombrado consintió de manera voluntaria aquel, pidiendo facilidades de pago; a tal fin, se emitió la Resolución Administrativa (RA) 202129000263 de 28 de mayo de 2021; decisión notificada a la parte peticionante de tutela electrónicamente en la misma fecha; determinándose en consecuencia, no dictar ninguna medida de ejecución contra el patrimonio del contribuyente conforme manda la ley; pagos que sin embargo, fueron incumplidos por la parte mencionada;
2)En el caso en análisis se evidenció la concurrencia de actos consentidos; puesto que, al haberse acogido al plan de pagos, la empresa impetrante de tutela de forma voluntaria dio su anuencia a la existencia del adeudo tributario establecido en su contra como contribuyente; y en consecuencia, al reconocer el tributo omitido devino el proceso sancionador en aplicación del art. 165 de CTB; y por ende, se conformó y exteriorizó la aceptación de la amenaza, restricción o supresión a sus derechos y garantías fundamentales con la decisión asumida por la AGIT que ahora se cuestiona a través de la presente acción de defensa, estando impedido este Tribunal de ingresar al análisis de fondo de la problemática planteada; y,
3)Conforme a la jurisprudencia constitucional, la actividad interpretativa de la Autoridad de Impugnación Tributaria (AIT) como tribunal especializado en esa materia, no podía ser motivo de revisión por parte de la justicia constitucional; más aún cuando la parte accionante no demostró cómo la supuesta interpretación de la AGIT vulneró derechos y garantías previstos por la Constitución Política del Estado, pretendiendo que la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz se convierta en una instancia más que verifique todo lo obrado en sede administrativa de impugnación ante dicha Autoridad o el proceso en el Tribunal Supremo de Justicia, tergiversando la naturaleza de esta acción de defensa; pidiendo se dicte un fallo declarando su "improcedencia", o en su defecto denegando la tutela impetrada.

En audiencia de garantías mediante su abogado añadió que, la Resolución Determinativa 172129000640 SIN/GGLPZ/UF/UFE/RD/4/2021, emitida producto del proceso de fiscalización que se llevó a cabo contra INTECONS S.R.L., a la fecha de formulación de este mecanismo tutelar, también fue impugnada por la nombrada entidad mediante la interposición de una demanda contenciosa tributaria, radicada en el Juzgado Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario Quinto de la Capital del departamento de La Paz, a efectos de su consideración al momento de emitir una decisión; asimismo, puntualizó que el proceso determinativo que fue iniciado y se encuentra concluido y el sancionador, era derivado de la declaración jurada rectificatoria; por lo tanto, no existió doble sanción, sino una sola por la presentación de la citada declaración que no fue pagada oportunamente.

I.2.4. Resolución

La Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, mediante Resolución 048/2022 de 17 de marzo, cursante de fs. 342 a 348 vta., denegó la tutela solicitada, sin costas, costos procesales ni multa alguna por tratarse de un derecho tutelar; con base en los siguientes fundamentos:

i)Del análisis de los antecedentes del caso, no se evidenció la existencia de un doble juzgamiento; por cuanto, los dos procesos tienen objetos diferentes: uno es por observación a los tributos de 2015, y el otro, emergió a partir de una declaración jurada que modificó, rectificó y cambió los hechos de la citada gestión; más aún si uno de los mismos fue anulado;
ii)La parte accionante solamente estableció la existencia de una resolución que resolvió el recurso jerárquico -motivo de esta acción de defensa-, no habiendo otro pronunciamiento administrativo que hubiese determinado lo contrario o dispuesto que haya sido el mismo objeto, limitándose a señalar que en el futuro podría existir una identidad de los fallos que se vayan a emitir en la jurisdicción administrativa, una posibilidad expectaticia; en tal sentido, al no identificarse con taxatividad cuáles eran los dos fallos contradictorios, la Sala Constitucional entendió que no hubo transgresión a la garantía del non bis in idem;
iii)La Resolución cuestionada, surgió a raíz del recurso jerárquico formulado por la Gerencia GRACO La Paz del SIN -hoy tercero interesado-, cuya entidad no efectuó ningún reclamó en relación a los elementos de correspondencia entre lo pedido, lo considerado y lo resuelto, siendo satisfecho en todos sus puntos; tampoco existió observación de la empresa peticionante de tutela; máxime si no hubo una respuesta de su parte, refiriendo que todos los reclamos efectuados en audiencia, fueron esgrimidos ante la autoridad administrativa a través del recurso de alzada; y,
iv)De la revisión de los antecedentes, no se advirtió que la parte impetrante de tutela haya realizado denuncia alguna respecto a la transgresión de la garantía del non bis in idem, ante la autoridad administrativa competente, y si ello fue la base de los recursos interpuestos, pretendiendo ahora incorporar esa denuncia a la Sala Constitucional para que se verifique dicha situación; por ello, "...cómo podríamos exigir la verificación de aquello o disponer la nulidad de un acto, cuando los agravios fueron diferentes..." (sic); entendiendo por el contrario, que el fallo objetado sí se encontraba dentro de los parámetros del debido proceso en sus vertientes de motivación, fundamentación y congruencia, en respuesta a las ofensas planteadas por el tercero interesado, en su recurso jerárquico.

II. CONCLUSIONES

De la revisión y compulsa de los antecedentes que cursan en obrados, se establece lo siguiente:

II.1. La Gerencia GRACO La Paz del SIN, emitió la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019 de 26 de diciembre, resolviendo determinar de oficio por conocimiento de la materia imponible, las obligaciones impositivas del contribuyente INTECONS S.R.L. -ahora accionante-, respecto al IUE correspondiente a la gestión 2015 (de abril de 2014 a marzo de 2015), por un total de Bs18 927 979.- (dieciocho millones novecientos veintisiete mil novecientos setenta y nueve bolivianos), siendo el tributo omitido a favor del fisco de Bs4 731 995.- (cuatro millones setecientos treinta y un mil novecientos noventa y cinco bolivianos), equivalentes a UFV2 031 649.- (dos millones treinta y un mil seiscientos cuarenta y nueve Unidades de Fomento a la Vivienda), calificando la conducta de la prenombrada empresa como omisión de pago; asimismo, declaró finalizada la Orden de Fiscalización 19990100020, al haberse realizado la modificación de saldos del referido impuesto; habiendo el contribuyente efectuado la rectificación del formulario F-500 (fs. 6 a 24).

II.2. Mediante Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020 de 4 de junio, la Gerencia GRACO La Paz del SIN resolvió instruir el Inicio de Sumario Contravencional contra la empresa peticionante de tutela, por existir suficientes indicios de haber incurrido en la contravención tributaria de omisión de pago por los importes no pagados de acuerdo a lo establecido en el art. 165 del CTB (fs. 44 a 45).

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