AS/0311/2014

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

Auto Supremo No 311

Sucre, 10 de septiembre de 2014

Expediente : 130/2012-A

Demandante : Empresa Petrolera Chaco S.A.

Demandada : Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio

de Impuestos Nacionales

Distrito : Santa Cruz

Magistrado Relator : Dr. Antonio Guido Campero Segovia

VISTOS: Los recursos de casación en el fondo, interpuestos por Jhonny Padilla Palacios, en su condición de Gerente Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales de fs. 20.477 a 20.479, y Cynthia Trigo Vda. de Chiovoloni y Gonzalo Prudencio Gozálvez en representación legal de Y.P.F.B. CHACO S.A., de fs. 20.516 a 20.543, contra el Auto de Vista Nº161 de 25 de febrero de 2011, de fs. 20.441 a 20.473, pronunciado por la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior de Justicia del Distrito de Santa Cruz, dentro del proceso contencioso tributario seguido por la Empresa Petrolera Chaco S.A., contra la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales; las respuestas de fs. 20.483 a 20.487 vta. y 20.547 a 20.575 vta.; el Auto de fs. 20.576 que concedió los recursos; los antecedentes del proceso; y:

CONSIDERANDO I:

I. ANTECEDENTES DEL PROCESO

I.1 Sentencia

Que tramitado el proceso contencioso tributario, el Juez Primero de Partido Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, pronunció Sentencia de 16 de septiembre de 2009, de fs. 20.269 a 20.308 vta., declarando improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución Determinativa GSH-DTJC Nº 187/2007 de 7 de diciembre de 2007.

I.2 Auto de Vista

Interpuesto el recurso de apelación por la Empresa Chaco S.A. (fs. 20.330 a 20.363), la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior de Distrito de Justicia de Santa Cruz, pronunció el Auto de Vista Nº 161 de 25 de febrero de 2011, de fs. 20.441 a 20.473, revocando parcialmente la Sentencia del A quo respecto a los reparos generados por las regalías no deducibles (IUE) y las remesas de utilidades a la empresa “Amoco Bolivia & Gas Aktiebolag” por pago de dividendos correspondientes a la gestión 2001 (IUE-BE), disponiendo que, los mismos sean reliquidados al momento del pago de la deuda tributaria, rechazando mediante Auto Nº 311 de 1 de octubre de 2011 de fs. 20.482 la complementación, enmienda y explicación solicitada a fs. 20.480 a 20.481 por la parte demandante.

II. MOTIVOS DEL RECURSO DE CASACIÓN

Dicha Resolución motivó los recursos de casación en el fondo, interpuestos por Jhonny Padilla Palacios, en su condición de Gerente Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales de fs. 20.477 a 20.479, y Cynthia Trigo Vda. de Chiovoloni y Gonzalo Prudencio Gozálvez en representación legal de Y.P.F.B. CHACO S.A., de fs. 20.516 a 20.543, en mérito a ello la Sala Social y Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia mediante Auto Supremo Nº 10 de 7 de febrero de 2013, resolvió ambos recursos señalando: “CASA el recurso interpuesto por la Administración Tributaria de fs. 20.477 a 20.479, manteniendo firme y subsistente la sentencia de 16 de septiembre de 2009 (fs. 20.269 a 20.308) y conforme los arts. 271 inc. 2) y 273 del Cod. Pdto. Civ., se declara INFUNDADO el recurso de casación interpuesto por YPFB CHACO S.A. de fs. 20.516 a 20543…”.

Por Acción de Amparo por parte de la empresa demandante, la Sala Penal Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Chuquisaca en su calidad de Tribunal de Garantías, mediante Auto de Amparo Constitucional Nº 140/2013 de 2 de mayo, concediendo la tutela solicitada, dispuso dejar sin efecto los Autos Supremos Nº 10 de 7 de febrero de 2013 y Nº 55 de 28 de febrero del mismo año.

En cumplimiento de la Resolución del Tribunal de Garantías, procedemos a resolver los recursos de casación en el fondo en base al tenor de los memoriales, que cursan el primero de fs. 20.477 a 20.479 y el segundo de fs. 20.516 a 20.543, que enunciaron lo siguiente:

II.1 Recurso de Casación en el Fondo de la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos (GSH) del Servicio de Impuestos Nacionales

II.1.1 Respecto a los reparos generados por las Remesas de utilidades a la empresa “Amoco Bolivia & Gas Aktiebolag” por pago de dividendos correspondientes a la gestión 2001 (IUE-BE)

Que, el Auto de Vista ha desconocido la prueba adjuntada al expediente, por la que se demuestra que, la Empresa Amoco Netherland Petroleum Company y Amoco Bolivia Oil & Gas, son empresas vinculadas del adjudicatario y del Garante Amoco Corporation, quien creó en Bolivia en febrero de 1997 y con establecimiento permanente, la sucursal llamada “Amoco Bolivia Petroleum Company Suc. Bolivia”, tal como consta en el “Testimonio Nº 05/97”, y así mismo, se demostró la vinculación en el “Instrumento Nº 31/97”; por lo que, al tener el beneficiario los dividendos, negocios o actividades en el otro Estado contratante, del que es domiciliada la compañía que paga los dividendos - Bolivia -, a través de un establecimiento permanente situado en éste, no corresponde la exención que el contribuyente pretende atribuirse.

Que, el cargo establecido - en la RD GSH-DTJC Nº 187/2007 de 7 de diciembre-, fue determinado en aplicación de lo dispuesto en la Ley Nº 1645 del 13 de julio de 1995, que refiere al Convenio entre el Gobierno de la República de Bolivia y el Gobierno del Reino de Suecia, para evitar la Doble Imposición y la Prevención de Evasión Fiscal con relación a los Impuestos sobre la Renta, dicha Ley en su art. 10.4 establece que: “Las disposiciones de los párrafos 1) y 2), no se aplicarán si el beneficiario efectivo de los dividendos, domiciliado en un Estado Contratante realiza negocios o actividades en el otro Estado Contratante, del que es domiciliado la compañía que paga los dividendos, a través de un establecimiento permanente situado en este, …”.

La Administración Tributaria ha demostrado documentalmente este extremo conforme lo establece el art. 76 de la Ley Nº 2492, a cuyo efecto, correspondía al sujeto pasivo, probar los hechos y argumentos de oposición, aspecto que no se efectuó, lo que ratificaría el cargo determinado.

Petitorio

Concluyó solicitando al Tribunal Supremo de Justicia, CASE en parte el Auto de Vista Nº 161 de 25 de febrero de 2011, “manteniendo subsistente la Sentencia de primera instancia, excepto en la observación que no ha sido recurrida en el presente recurso.” (sic.).

II.2 Recurso de Casación en el Fondo de Y.P.F.B. CHACO S.A.

Que, el Auto de Vista recurrido, contiene infracción expresa de la ley y adolece de omisiones y errores de hecho y de derecho en los siguientes cuatro puntos:

II.2.1 Respecto al concepto de no deducibilidad de la depreciación de activos revalorizados para la determinación del IUE

Que, el Auto de Vista, no se pronuncia sobre las pruebas fehacientes presentadas por YPFB Chaco – de reciente obtención - que demostraron que nunca existió un revalúo de activos fijos. Dicha documentación refiere: 1) Informe Nº UAC 016/2008, emitido por YPFB que contiene el Cálculo Mensual de Agotamiento y Actualización de valores de Campos Petroleros Gasíferos al 31 de diciembre de 1995 y, Actualización de Valores Originales y Depreciación Acumulada de Pozos Productores al 31 de diciembre de 1995; 2) Carta GNAF-942 DNF-1082 DVCG-216 de 7 de mayo de 2009 emitida por YPFB cuya referencia señala: “Certificación Valores en libros campos petroleros de YPFB al 31/12/1995”; 3) Nota emitida por la empresa Muse Stancil & Co. (revaluador independiente) de 30 de octubre de 2009.

Que, la omisión en la valoración y pronunciamiento de dichas pruebas impidieron demostrar los valores correctos de los activos fijos que figuran en los Libros Contables y que fueron transferidos a Chaco S.A.M en la época de la “Capitalización”.

Que, el Ad quem asume erróneamente que habría existido una revalorización de los activos transferidos a Chaco S.A.M y en consecuencia, determina también erróneamente que esta supuesta revalorización no sería deducible de la base imponible del IUE. Si se incorporaban los valores reales de los 10 Campos Petroleros en los cuadros de cálculos de la Administración Tributaria se llegaba a la conclusión de que en lugar de un incremento por Revalúo Técnico de $us.46.966.565, en realidad habría existido una disminución de los valores de los activos fijos de $us.9.498.350, hecho que demuestra la inexistencia del Revalúo Técnico, en consecuencia es improcedente cualquier cargo tributario por “deducción de esa revalorización” por imposibilidad material de deducir un concepto (revalorización) cuando éste no se ha configurado.

II.2.2 Respecto a los reparos por concepto ventas no facturadas y/o depuradas con incidencia en el IVA, IT e IUE

Que, el Auto de Vista contiene una interpretación errónea y aplicación indebida de las normas, por incluir varios conceptos en el mismo punto de análisis y, emitir un pronunciamiento global, sin haber individualizado las argumentaciones tanto técnicas como legales que le correspondían a cada concepto, dicho pronunciamiento global significó que el Ad quem utilizara como única base legal para respaldar su decisión, al Informe Técnico elaborado por el Auditor del Juzgado, el mismo que carecía de toda motivación y fundamentación, requisitos imprescindibles para que pueda servir de sustento a los fallos jurisdiccionales. Así se debe considerar, los argumentos de orden legal para la revocatoria de los cargos en este punto que son expuestos en los siguientes puntos referidos a:

II.2.2.1 De las ventas no facturadas producto de la elaboración del Balance Volumétrico (IVA – Débito Fiscal)

II.2.2.1.1 De la venta de crudo no facturada originada por diferencias entre volúmenes comercializados en el mercado interno Vs., su respectiva facturación

Se demostró que, si bien existió diferencias entre las entregas del Campo Montecristo y la facturación de las entregas de este campo a la Empresa Boliviana de Refinación, también se demostró la existencia de diferencias de medición con la empresa Transportadora Transredes, cuya facturación, fue en proporción mayor a las mediciones de entrega, diferencias que al ser favorables a la Administración Tributaria debió ser conciliada, empero, se ignoró la diferencia a favor del contribuyente. Por otro lado no se tomó en cuenta que el transporte y almacenamiento de hidrocarburos generan pérdidas o mermas del producto, que generó reparos por la GSH toda vez que, consideró que las diferencias detectadas entre lo entregado y lo facturado se constituían como “ventas no facturadas”, siendo el verdadero origen las pérdidas o mermas inherentes al transporte de dichos productos. Chaco S.A. facturó el 100% de la venta y la diferencia detectada por la Administración Tributaria no fue vendida mucho menos consumida por la empresa en consecuencia se cumplió lo establecido en el art. 5 de la Ley Nº 843, por cuanto no se tiene la obligación de facturar por dicha diferencia, por tanto, no corresponde pagar impuestos de lo que no se vende o no se utiliza.

II.2.2.1.2 De la venta de Gas Licuado de Petróleo (GLP) no facturada originada por diferencia entre volúmenes comercializados en el mercado interno vs. su respectiva facturación

En el Informe de Evaluación de descargos a la Vista de Cargo que no fue notificado a Y.P.F.B. Chaco, aparentemente se habría aceptado los descargos y se habrían encontrado “nuevas diferencias” incluidas directamente en la Resolución Determinativa, aspecto que no permitió presentar descargos ante la Administración Tributaria, vulnerando las garantías al debido proceso y defensa.

Por otra parte, la Administración Tributaria no comprendió las características propias de la industria petrolera, razón por la que consideró como “diferencia” el hecho de que Chaco S.A., facturará a momento de la entrega del producto mediante cisterna, sin tomar en cuenta que los camiones cisternas salían de la planta de procesamiento a fin de mes y arribaban a destino los primeros días del mes siguiente y, es ahí donde se producía la facturación debido a que recién se entregaba efectivamente el producto a las plantas engarrafadoras, tal cual dispone el art. 4.a) de la Ley Nº 843.

Así mismo, no consideró el error incurrido por la Administración Tributaria respecto a la determinación de una diferencia en los volúmenes de GLP que fueron entregados en una cantidad de 164.083.34mc y los volúmenes facturados fueron 164.872.31, es decir existió una facturación en exceso por 788.97mc respecto a los volúmenes entregados.

II.2.2.2 De las ventas no facturadas producto de la elaboración del Balance Volumétrico (IT)

II.2.2.2.1 De la venta de Crudo no facturada originada por diferencias entre volúmenes comercializados en el mercado interno vs. su respectiva facturación (IT)

Este aspecto es coincidente con los argumentos desarrollados en el punto II.2.2.1.1, respecto al IT.

II.2.2.2.2 De la venta de GLP no facturada originada por diferencia entre volúmenes comercializados en el mercado interno vs. su respectiva facturación (IT)

De igual manera que en el reparo anterior este aspecto coincide con los argumentos desarrollados en el punto II.2.2.1.2, respecto al IT.

II.2.2.3 De las ventas no facturadas producto de la elaboración del balance Volumétrico (IUE)

II.2.2.3.1 De la venta de GLP no facturada originada por diferencia entre volúmenes comercializados en el mercado externo e interno vs. su respectiva facturación

Tal como se señaló en los puntos anteriores, tanto el A quo como el Ad quem, no se han pronunciado sobre la nueva diferencia encontrada por la Administración Tributaria que no permitió descifrar ¿Cómo esta, había establecido la nueva diferencia detallada en cada uno de los Balances Volumétricos de los diferentes productos?, ni tampoco pudo descifrar ¿Qué descargos habían sido aceptados?, por cuanto la Administración Tributaria, se limitó a señalar en la Resolución Determinativa y en la contestación de la demanda que, la valoración de los descargos se encontraban plasmados en un Informe que nunca fue puesto en conocimiento de Y.P.F.B. Chaco.

II.2.2.3.2 De la venta de Crudo no facturada originada por diferencias entre volúmenes comercializados en el mercado externo vs. su respectiva facturación.

La Administración Tributaria presumió que, el total del volumen de hidrocarburos entregado, habría sido efectivamente vendido, aspecto por el cual estableció el cargo tributario por la diferencia entre lo entregado y lo facturado, sin tomar en cuenta los volúmenes de hidrocarburos existentes en los almacenes de Transredes S.A., mismos que en la gestión fiscalizada no habían sido vendidos. La normativa emitida por la otrora Superintendencia de Hidrocarburos denominada “Términos y Condiciones Generales del Servicio de Transporte”, establecía en su inciso E) que el transportador – Transredes S.A. – tendría la custodia, control y responsabilidad sobre el volumen recibido del cargado – Chaco S.A. – en el punto de recepción, o en el punto de transferencia de custodia, según corresponda, y hasta su entrega al comprador en el punto de entrega.

El hecho de haber recibido volúmenes de crudo, no significa que este producto hubiese sido vendido al momento de ser receptado por Transredes S.A. Por su parte, Chaco S.A., demostró documentalmente que los volúmenes no facturados correspondían a volúmenes de hidrocarburos que no habían sido vendidos, por cuanto el transportador únicamente tenía la obligación de custodia del producto, hecho que no significa transferencia de dominio como establece el art. 41 de la Ley Nº 843 y por consiguiente no implica el perfeccionamiento del hecho imponible del IUE.

II.2.2.4 Comisión no facturada por cesión parcial de la participación en la Planta de Compresión de Río Grande (IT)

La Empresa Chaco, mediante contrato de Cesión de Participación de la Planta Río Grande, realizó una venta o cesión de un porcentaje de sus derechos de participación en el contrato de riesgo compartido suscrito con la Empresa Petrolera Andina S.A., Petrobras Bolivia S.A., y Total E & P Sucursal Bolivia.

Al tenor del art. 584 del Código Civil (CC), existió transferencia de dominio efectiva por cuanto existió el pago de un precio acordado en dinero. El monto sujeto al reparo, se constituye en una parte del precio total de los derechos de participación vendidos, razón por la cual la Administración Tributaria incurre en error en denominarlo “comisión.” Este aspecto fue entendido por la propia Administración Tributaria, puesto que revocó su reparo preliminar del IVA, manteniéndolo en la Resolución Determinativa únicamente por el IT.

El Decreto Supremo (DS) Nº 21532 Reglamento del Impuesto a las Transacciones, excluye de la aplicación del impuesto, la transmisión de derechos no sujetos a registro. En consecuencia la transferencia de derechos no sujetos a registro como vendría ser el contrato de riesgo compartido (joint venture), se encuentra fuera del alcance de este impuesto, por determinación del supra mencionado Decreto Supremo.

II.2.2.5 De los accesorios por ventas no facturadas en el momento que ocurrió el hecho generador (IVA – Débito Fiscal)

El art. 1 del DS Nº 21979 establece que: “las empresas contratistas de operaciones petrolíferas emitirán, por sus entregas de petróleo o gas a Yacimientos Petrolíferos Fiscales Bolivianos, facturas con inclusión del impuesto al valor agregado IVA.” El art. 2 del mismo cuerpo legal establece que: “se considera perfeccionado el hecho generador, para la aplicación del IVA y el impuesto a la transacciones a las empresas contratistas de operaciones petrolíferas, la oportunidad en que se les pague las facturas por ventas de productos o se confirme las cartas de crédito correspondientes.” Toda vez que la aludida normativa hace referencia tanto al petróleo como al gas, sin realizar discriminación alguna entre Gas Natural y Gas Licuado de Petróleo, entendiéndose que, ambas sub clasificaciones de gas, se encontraban comprendidas en la citada norma, en consecuencia están sujetas al régimen de facturación. Este aspecto fue mal entendido por la Administración Tributaria que aplicó el término genérico “gas”, únicamente al “gas natural” y no así al “gas licuado de petróleo”, aspecto por el cual determinó reparos tributarios por “diferimiento de pago de impuestos” sobre la entrega de gas licuado de petróleo a Y.P.F.B.

II.2.2.6 Gastos otras gestiones (IUE)

De acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, reconocidos por el art. 47 de la Ley Nº 843 y el art. 35 del DS Nº 24051, Chaco S.A., a fin de gestión realizó una estimación de los gastos con la información disponible y en el siguiente mes, revirtió las estimaciones y provisiones para registrar el costo, gasto e ingreso exacto. Así el efecto contable de los tres registros comienza: 1) El gasto se registra en la gestión correspondiente (2001-2002, ejercicio terminado el 31/03/02); 2) El pasivo o la deuda, se registra en la gestión en la cual se recibe la factura (gestión 2002-2003, ejercicio terminado el 31/03/2003) lo que evidencia que Chaco, en ningún momento registró los gastos de una gestión en otra distinta. Sin embargo la Administración Tributaria erróneamente determinó que esta práctica generaría el aprovechamiento de gastos de otra gestión en la deducibilidad de la determinación del IUE; el reparo lo efectuó en base únicamente al tercer registro en donde se recibe la factura y se registra el nombre del proveedor, sin haber considerado los registros anteriores ni el saldo final de estas cuentas. En ese sentido, al no haberse considerado los asientos contables de estimación de gastos, la Administración Tributaria pretende que Chaco pague el IUE por gastos que ya fueron estimados en la gestión anterior, registrados como gastos deducibles en la liquidación del IUE de la gestión anterior.

Por otra parte Y.P.F.B. Chaco señaló que dentro de estos gastos existen otros (compras de insumos Bs.30.521.- de IUE) que no fueron estimados por la Administración Tributaria al tratarse de prestación de servicios, ni siquiera fueron contabilizados en la gestión anterior, sino en la misma gestión fiscalizada, en momento de recibir la factura del proveedor. El art. 47 de la Ley Nº 843, establece que la utilidad neta imponible resulta de deducir de la utilidad bruta, los gastos necesarios para su obtención y conservación de la fuente, a condición de ser necesarios para la obtención de la utilidad gravada. Estos gastos fueron contabilizados acogiéndose a lo dispuesto por la Norma Internacional de Contabilidad Nº 8 (NIC-8 vigente al 31 de marzo de 2003), relacionada con Ganancia o Pérdida de Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Políticas Contables, la cual es aplicable en Bolivia de acuerdo a la Resolución Nº 2 emitida por el Consejo Técnico Nacional de Auditoría y Contabilidad, dependiente del Colegio de Auditores de Bolivia, que resolvió adoptar los pronunciamientos técnicos por la Federación Internacional de Contabilidad, en ausencia de pronunciamientos técnicos específicos del país. Este permite el registro de ajustes de ejercicios anteriores en el ejercicio corriente.

Por último, aún si Chaco hubiera registrado gastos de otras gestiones – como afirma la Administración Tributaria – la empresa estaba facultada a registrar los mismos mediante asientos de ajustes en el ejercicio corriente, lo cual se encuentra enmarcado en normas contables vigentes en Bolivia. Por el contrario la Administración Tributaria para determinar el cargo se basó en el art. 46 de la Ley Nº 843, que establece que el IUE es un impuesto anual y que los gastos y egresos serán considerados del año en que termine la gestión en la cual se han devengado; empero este artículo de ninguna manera establece: i) La restricción de la regularización de gastos estimados; ii) La contabilización de servicios cuyo hecho generador del IVA se perfeccionó en la gestión fiscalizada; y iii) La posibilidad de efectuar registro de ajustes. Y.P.F.B. Chaco demostró que no existe una doble apropiación del gasto, es decir que no existe un beneficio paralelo de la deducibilidad del gasto en dos gestiones consecutivas.

II.2.2.7 Gastos sin las Retenciones Correspondientes (IUE)

II.2.2.7.1 Retención RC-IVA e IUE-BE

El art. 12.f) del DS Nº 24051 Reglamento del IUE, establece que son gastos deducibles de este impuesto: “Los honorarios u otras retribuciones por asesoramiento, dirección o servicios prestados en el país o desde el exterior, estas últimas a condición de demostrarse el haber retenido el impuesto, cuando se trate de rentas de fuente boliviana, conforme a lo establecido en los arts. 51ª de la Ley Nº 843 (Texto Ordenado en 1995) y 34ª de este Reglamento.” Al haber sido un gasto observado o reparado en los impuestos RC - IVA e IUE - BE ya no correspondería gravarlos nuevamente por el IUE, puesto que al obligar a Y.P.F.B. Chaco a pagar esos impuestos, entonces, esos pagos cumplían con la condición de ser deducibles para el IUE. Por el contrario, si la Administración Tributaria hubiese pretendido efectuar un cargo tributario por el IUE, ya no debió determinar cargos tributarios por supuesta no retención de los impuestos RC - IVA e IUE – BE.

Por otra parte Y.P.F.B. Chaco, observó actuaciones incongruentes por la Administración Tributaria, toda vez que, en la determinación del RC – IVA, revocó su reparo respecto a “Seguros contra Accidentes”, sin embargo, en la determinación del IUE, mantuvo el reparo, provocando una sobrevaluación de cargos tributarios, sin que medie fundamento legal alguno.

II.2.2.8 Gastos de Gestiones Anteriores (IUE)

II.2.2.8.1 Aguinaldo pagado al personal expatriado por la gestión enero/2002 a diciembre/2002 – IUE

Chaco S.A. contabilizó la previsión para aguinaldos por los periodos de enero a marzo/2002, en la elaboración de sus estados financieros, utilizando asientos de ajustes toda vez que de acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC), este aspecto está permitido, por cuanto en el registro de información de la empresa, dado el alcance y su magnitud de la misma pueden surgir errores o situaciones que son sujetas a ajustes de operación. La NIC Nº 8, establece que: “El importe de la corrección, referente a un error fundamental, debe ser incluido en la determinación del resultado del periodo corriente (…) La corrección de un error fundamental se incluye en la determinación de los resultados netos del periodo corriente (…).” En consecuencia, esta norma permite la corrección de errores fundamentales, mediante el registro de ajustes de ejercicios anteriores en el ejercicio corriente, ello no significa que Chaco se apropió de un gasto dos veces, es decir no causó pago de menos al fisco.

II.2.2.9 De los intereses pagados en el exterior, no deducibles por estar vinculados con la renta no gravada

El art. 47 de la Ley Nº 843, respecto a la deducibilidad del IUE, establece que se admitirán como deducibles todos aquellos gastos que cumplan la condición de ser necesarios para la obtención de la utilidad gravada y la conservación de la fuente que la genera. A su vez, el art. 8 del DS Nº 24051 Reglamento del IUE, establece como regla general que dentro del concepto de gastos necesarios, se consideran comprendidos todos aquellos gastos realizados, tanto en el país como en el exterior, a condición de que estén vinculados con la actividad gravada y respaldados con documentos originales.

El art. 13.a) del aludido Decreto Supremo, dispone que son deducibles los intereses de deudas, sus respectivas actualizaciones y los gastos originados por su constitución, renovación o cancelación, siempre que la deuda haya sido contraída para producir renta gravada o mantener su fuente productora, además en el caso de industria petrolera, el monto total de las deudas financieras de la empresa, cuyos intereses pretende deducirse, no podrán exceder el 80% del total de las inversiones en el país efectivamente realizadas acumuladas por la misma empresa.

Chaco S.A, demostró que, el gasto realizado cumplía con todas las condiciones establecidas por las normas tributarias para ser considerado como gasto deducible, por su parte la Administración Tributaria determinó el reparo basándose únicamente en la presunción de que: “El hecho de contar con un activo disponible que hubiese podido cubrir con la deuda contraída, hacía presumir que dicha deuda no se encontraría vinculada directamente con la generación de la renta gravada.” Con ello la Administración Tributaria pretende crear una condición adicional a las establecidas por las normas obligando a todo contribuyente a pagar todas sus deudas financieras contraídas en caso de tener una eventual liquidez o un activo de libre disponibilidad que las cubra, impidiendo al contribuyente tener flujos de largo y mediano plazo que le otorguen respaldo económico para futuras inversiones.

II.2.2.10 Del error en la determinación de la base imponible para el cálculo del IUE

En la gestión fiscalizada, Chaco poseía pérdidas acumuladas, el hecho de haberse observado supuestas deducciones indebidas del IUE, no significaba la existencia de un tributo omitido o impuesto a pagar, pues ante la inexistencia de utilidades, de ninguna manera puede establecerse un impuesto sobre estas. Cualquier observación a las deducciones del IUE tendría que haber dado lugar a la disminución del monto de pérdidas impositivas acumuladas y en ningún caso generar impuestos a pagar, menos intereses y sanciones. La base imponible es un elemento sustancial del tributo y debe enmarcarse dentro el principio de legalidad, establecido en el art. 4.1) de la Ley Nº 1340, concordante con el art. 47 de la Ley Nº 843 referido a la base imponible del IUE. En este sentido esta debió ser calculada sobre la utilidad contable determinada en los Estados Financieros elaborados por la empresa, de acuerdo con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptadas (PCGA´s), aspecto que significaba que todo el reparo al IUE, únicamente debía implicar la disminución de la pérdida acumulada de Chaco, y no así, la determinación de un tributo omitido, con intereses y sanciones.

La Administración Tributaria no realizó la liquidación del IUE conforme lo establecido en los arts. 47, 48 de la Ley Nº 843 y arts. 7, 31, 32, 33 del DS Nº 24051, que establecen la compensación de pérdidas y pérdidas trasladables a las utilidades que se obtengan en los ejercicios inmediatos, determinando la utilidad neta imponible que constituyen la base imponible sobre la que se aplicará la alícuota establecida en el art. 50 de la Ley Nº 843.

II.2.2.11 Conceptos por capacitación (Universidades, Diplomados, Maestrías) IVA, RC IVA e IUE

Que, la incidencia del gasto por concepto de capacitación, es directo para la obtención de utilidad gravada, más que gasto, representa una verdadera inversión. La Ley General del Trabajo (LGT) en su art. 65 establece que, además de la estabilidad laboral la empresa o empleador deben brindar las oportunidades de capacitación. Y.P.F.B. Chaco, solicitó se levanten los cargos tributarios determinados por: i) Crédito Fiscal IVA; al ser un gasto propio y necesario para las operaciones de la empresa, y por ende, vinculado con la operación gravada, tal como dispone la literal a) del art. 8 de la Ley Nº 843; ii) RC IVA, en el entendido de que estas erogaciones que efectúa la empresa no pueden considerarse como remuneración adicional al dependiente, ya que las capacitaciones se la realiza por requerimiento y necesidad de la empresa, y no así, como una libre disponibilidad y voluntad del dependiente; y iii) IUE, teniendo presente que el gasto por capacitación es un gasto necesario para la obtención y conservación de la fuente, tal como dispone el art. 47 de la Ley Nº 843.

Tanto el A quo como el Ad quem y la propia Administración Tributaria, no objetaron las Resoluciones Jerárquicas STG-RJ/013/2004 y STG-RJ/0314/2006 - entre otras - emitidas por la Autoridad de Impugnación Tributaria, ofrecidas como prueba, donde se establece que corresponde considerar los gastos de capacitación de personal como gastos deducibles del IUE y consiguientemente, correspondería su apropiación del crédito fiscal.

II.2.3 Respecto a los errores en la determinación de la deuda tributaria en la Resolución Determinativa

La Administración Tributaria al momento de calcular el total de la deuda tributaria ha determinado de manera incorrecta el tributo omitido detallándose los errores de la siguiente manera:

II.2.3.1 Impuesto al Valor Agregado (IVA)

Y.P.F.B. Chaco, efectuó la suma respectiva del supuesto tributo omitido de este impuesto, resultando un monto total de Bs.1.062.889. Sin embargo de la revisión efectuada en el cálculo en la consolidación de los reparos del IVA detallados en la Resolución Determinativa No 187/2007, se evidencia que la Administración Tributaria determinó un tributo omitido para el IVA de Bs.3.143.402.- evidenciándose una diferencia en contra de Y.P.F.B. Chaco de Bs.2.080.513.- de la diferencia señalada, se podría presumir que este importe corresponde al concepto reparado por “cesión por participación en la Planta de Río Grande – IVA”, sin embargo de la Resolución Determinativa Nº 187/2007 la Administración Tributaria respecto a este concepto claramente establece que: “Después de analizados los argumentos expuestos por la empresa Chaco S.A., estos se consideran suficientes, razón por la cual el cargo correspondiente al IVA es levantado.” En este sentido es evidente que la Administración Tributaria cometió un error al incluir el monto de este cargo en la sumatoria final de la Resolución Determinativa, cuando no correspondía hacerlo por haber sido aceptado el descargo.

II.2.3.2 Régimen Complementario al IVA (RC-IVA)

La Administración Tributaria, determinó un reparo por este impuesto que corresponde a Bs.179.979.- detallados en la Resolución Determinativa, sin embargo, en el cuadro de consolidación de impuestos para el cálculo final de la deuda tributaria, se determina que el reparo del RC-IVA correspondería a Bs.186.131.- resultando una diferencia en contra de Y.P.F.B. Chaco, de Bs.6.152.

II.2.3.3 Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE)

Después de analizados los descargos a la Vista de Cargo, la Administración Tributaria determinó un nuevo monto en la Resolución Determinativa, por varios conceptos, de los cuales, después de la verificación respectiva Y.P.F.B. Chaco, calculó un importe de Bs.92.200.104, sin embargo la Administración Tributaria en la Resolución Determinativa, en el cuadro de consolidación de impuestos para el cálculo final de la deuda tributaria, determinó un tributo omitido por el IUE de Bs.94.066.616, resultando en consecuencia una diferencia por error en la suma, en contra de Y.P.F.B. Chaco de Bs.1.866.512. Esta diferencia se presume que corresponde al reparo cuyo descargo fue aceptado por la Administración Tributaria del concepto de Castigo Pozo –IUE que ascendía a Bs.1.863.996.-, concepto que fue dejado sin efecto de acuerdo al Cuadro Nº 16 de la Resolución Determinativa, donde se aceptó el total del descargo de “Gastos sin documentación de Respaldo”, en el cual estaba incluido el concepto de “Castigo de Pozos Secos”. Por otra parte, suponiendo que el origen del error sea el referido a “Castigo de Pozos”, existiría una diferencia adicional en contra de Y.P.F.B. Chaco de Bs.2.516.

Los errores aritméticos incurridos por la Administración Tributaria a momento de efectuar la sumatoria total de los conceptos determinados en la Resolución Determinativa son evidentes, al extremo que ni siquiera la Administración Tributaria manifestó en su contestación a la demanda que no existirían errores en la sumatoria global, por la sencilla razón de que no podría sustentar tal aseveración puesto que las matemáticas son exactas y el resultado único.

II.2.4 Respecto a la prescripción de la sanción

El art. 150 de la Ley Nº 2492 Código Tributario Boliviano (CTB), establece que: “las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable.” El término de prescripción establecido en el art. 59 de la Ley Nº 2492, es más breve respecto al establecido en el art. 52 de la Ley Nº 1340 Código Tributario abrogado, entonces en aplicación del art. 150 de la Ley Nº 2492 corresponde aplicar retroactivamente el término de prescripción de cuatro (4) años previsto en el Código Tributario vigente, toda vez que la calificación de la conducta de Evasión Fiscal establecida por la Administración Tributaria, corresponde a hechos sucedidos en el año 2002. Por tratarse de un supuesto ilícito tributario cometido en la gestión 2002, el cómputo de la prescripción de cuatro años comenzó a partir del 1 de enero del 2003, cumpliéndose el término de 4 años el día 31 de diciembre de 2006, Por otra parte la Administración Tributaria notificó con la Resolución Determinativa Nº 187/2007 en diciembre de 2007, evidenciándose que la facultad de la Administración Tributaria para imponer sanciones se encontraba prescrita hace un año atrás.

Que, el Tribunal ad quem equivoca su apreciación, dando a entender que la disposición Transitoria Primera del DS Nº 27310, iría en contradicción de lo establecido en el art. 150 de la Ley Nº 2492 y en consecuencia no permitiría la retroactividad. Al respecto se tiene que esta disposición simplemente aclara que el régimen de la prescripción de las obligaciones tributarias (tributos omitidos), se debe sujetar a las disposiciones sobre prescripción contempladas en la Ley Nº 1340 (5 años), mientras que el régimen de prescripción de las sanciones (ilícitos) se encuentra normado por el art. 150 de la Ley Nº 2492, el cual permite la retroactividad de la norma más benigna (4 años), aspecto aclarado en la Sentencia Constitucional Nº 0028/2005 de 28 de abril.

El Auto de Vista señala que el art. 123 de la Constitución Polítiva del Estado (CPE), dispone la retroactividad de la Ley – entre otra excepción – en materia penal, cuando beneficie a la imputada o al imputado, no siendo aplicable a las contravenciones tributarias sino a delitos tributarios. De acuerdo al art. 148 de la Ley Nº 2492 los ilícitos tributarios se conforman en delitos y contravenciones. El tratamiento a los ilícitos tributarios (derecho sancionador) debe gozar de las mismas prerrogativas, ya sea que se trate de delitos o contravenciones. Así mismo se evidencia una contradicción en el Auto de Vista por cuanto el Tribunal ad quem señaló que no podía ejercer un “control normativo” sobre esa disposición refiriéndose al DS Nº 27310, sin embargo se observa que precisamente pretendió efectuar un control normativo, al establecer que no correspondería aplicar el art. 150 de la Ley Nº 2492 a las Contravenciones, puesto que estaría en contradicción con el art. 123 de la CPE. Al respecto, corresponde añadir que de acuerdo al art. 5 de la Ley Nº 027 del Tribunal Constitucional Plurinacional, “se presume la constitucionalidad de toda ley hasta en tanto el Tribunal Constitucional Plurinacional resuelva y declare su inconstitucionalidad.”

Por otra parte el Auto de Vista aplicó indebidamente la Ley, puesto que consideró a la Evasión como una contravención, cuando el art. 116 de la Ley Nº 1340, la establece como delito, en consecuencia pese a que el Tribunal ad quem considera que la retroactividad de la norma contenida en el art. 150 de la Ley Nº 2492 solamente debería aplicarse a los delitos tributarios, entonces, al tenor del art. 116 de la Ley Nº 1340 corresponde esa aplicación, al tratarse de una sanción por Evasión, estando tipificada como “delito”.

Petitorio

Por último, solicitó al Tribunal Supremo de Justicia, case parcialmente el Auto de Vista Nº 161 de 25 de febrero de 2011, respecto a los cuatro puntos: 1) Concepto de no deducibilidad de la depreciación de activos revalorizados para la determinación del IUE. Debiendo dejarse sin efecto el cargo tributario, o en su defecto instruyendo a la Administración Tributaria a efectuar una nueva determinación por ese concepto, utilizando los valores consignados en los Libros Contables de Y.P.F.B. al 31 de diciembre de 1995 de los 10 campos petroleros: Campo Bulo Bulo, Campo Palometas, Campo Junín, Campo Santa Rosa, Campo San Ignacio, Campo Churuma, Campo Tacobo, Campo Ñupuco, Campo Caigua, y Campo Los Monos; 2) Reparos por concepto ventas no facturadas y/o depuradas con incidencia en el IVA, IT e IUE. Incumbiendo dejarse sin efecto los siguientes cargos: i) De las ventas no facturadas producto de la elaboración del Balance Volumétrico (IVA – Debito Fiscal), ii) De las ventas no facturadas producto de la elaboración del Balance Volumétrico (IT), iii) De las ventas no facturadas producto de la elaboración del Balance Volumétrico (IUE), iv) Comisión no facturada por la cesión parcial de la participación en la Planta de Compresión de Río Grande (IT), v) De los accesorios por ventas no facturadas en el momento que ocurrió el hecho generador (IVA – Débito Fiscal), vi) Gastos de otras gestiones (IUE), vii) Gastos sin las retenciones correspondientes, viii) Gastos de gestiones anteriores (IUE), ix) De los intereses pagados al exterior, no deducibles, por estar vinculados con renta no gravada (IUE), x) De los errores en la determinación de la deuda tributaria en la Resolución Determinativa (IVA, RC IVA e IUE), xi) Conceptos por capacitación (IVA, RC IVA e IUE). Estableciendo que no corresponde determinar tributo omitido a las eventuales observaciones por IUE, sino, únicamente corresponde la disminución de la pérdida acumulada en el periodo fiscalizado, implicando la inexistencia de sanciones, mantenimiento de valores e intereses respecto al concepto de: xii) Error en la determinación de la base imponible para el cálculo del IUE; 3) Errores en la determinación de la deuda tributaria en la Resolución Determinativa. Instruyendo a la Administración Tributaria que en caso de mantenerse algún reparo tributario, corrija los errores aritméticos detectados y sea en el momento de efectuar la reliquidación de los mismos; y 4) Prescripción de la sanción. Correspondiendo declararse la prescripción de las sanciones incluidas en la Resolución Determinativa Nº 187/2003.

CONSIDERANDO II:

II. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO

Que a mérito de estos antecedentes, revisado minuciosamente los recursos de casación, corresponde resolverlos de acuerdo a las siguientes consideraciones:

II.1 En relación al Recurso de Casación de la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales de fs. 20.477 a 20.479

II.1.1 Respecto a los reparos generados por las Remesas de Utilidades a la Empresa “Amoco Bolivia & Gas Aktiebolag” por pago de dividendos correspondientes a la gestión 2001 (IUE-BE)

En principio, consideramos pertinente analizar los vínculos corporativos del sujeto pasivo, por los que la Administración Tributaria basa su cargo tributario, para luego analizar la pertinencia o no de la aplicación de los beneficios establecidos en el Convenio entre el Gobierno de la República de Bolivia y el Gobierno del Reino de Suecia, para evitar la Doble Imposición y la Prevención de Evasión Fiscal.

De la nota fechada con el 9 de abril de 1997 (fs. 2.341 a 2.342), el entonces Ministro de Capitalización de la República de Bolivia, hace conocer lo siguiente: i) Amoco Bolivia Petroleum Company, se adjudica las acciones para capitalizar la Empresa Petrolera Chaco Sociedad de Economía Mixta; ii) Amoco Bolivia Petroleum Company, acredita como su empresa vinculada a Amoco Netherlands Petroleum Company; iii) Amoco Netherlans Petroleum Company (tax planning) , transfiere acciones de suscripción en favor de Amoco Bolivia Oil and Gas Aktiebolag.

A fs. 3.337 cursa la Nota (traducida) de 4 de Octubre de 2007, emitida por el Liquidador y Representante de Amoco Bolivia Oil and Gas AB, en la que, realiza declaraciones respecto a que, ésta empresa establecida en Suecia, no tiene ningún negocio, actividad o provisión de servicios en Bolivia y no tiene ninguna sucursal, agencia o representación en Bolivia. Así mismo declara que durante el periodo de marzo de 2002 a abril de 2003, recibió su parte de los dividendos pagados por la Empresa Petrolera Chaco a sus accionistas y que es dueña de más del 25% de las acciones en la Empresa Petrolera Chaco.

Mediante Certificado GAO-CERTF-ESP-1357/2007 de 13 de septiembre de 2007 (fs. 3.340), el Registro de Comercio de Bolivia, certifica que la empresa Amoco Bolivia Oil and Gas Aktiebolag A.G, no se encuentra registrada en el Registro de Comercio.

El Testimonio Nº 05/97 de 14 de febrero de 1997 (fs. 3.393 a 3.398), evidencia que “Amoco Bolivia Petroleum Company” establece en la ciudad de La Paz – Bolivia, una oficina sucursal de la compañía con el propósito de realizar toda clase de actividades relacionadas con hidrocarburos y otros recursos minerales.

Según la Administración Tributaria en el Informe Financiero de la SEC 10-K Bolsa de Valores de New York, Amoco Netherlands Petroleum Company, Amoco Bolivia & Gas Aktiebolag (esta última con sede en Suecia), son parte del grupo Amoco International Petroleum Company con sede en Delawere – EEUU, los que a su vez pertenecen al grupo Amoco Corporation. Respecto a esta prueba (fs. 8.623 a 8.627) debemos indicar que, es una presunción juris tantum, por cuanto la Administración Tributaria, en sus argumentos, refiere haber demostrado documentalmente este extremo a cuyo efecto - según esta -, correspondía al sujeto pasivo “probar los hechos y argumentos de oposición” (sic.), conforme lo establece el art. 76 de la Ley Nº 2492, aspecto que más bien, guarda relación con lo establecido en el art. 80.II de la Ley 2492, con el que coincidimos, sin embargo aclaramos que, esto solo ocurre, siempre y cuando los hechos y argumentos del cargo estén basados en la verdad formal o material plenamente determinados, inclusive la Auditoría a la Empresa Petrolera Chaco S.A efectuada por la Consultora en Contabilidad y Asesoramiento Tributario (CAT) para el Ministerio de Hidrocarburos y Energía, referido al Informe sobre la situación tributaria de cada campo – presentado como prueba por la Administración Tributaria (fs. 19.362 a 19.364) – es evidente que es un informe independiente, que coincide con los argumentos de la Administración Tributaria, empero, el mismo tampoco aporta mayores elementos sobre la vinculación, limitándose a realizar la misma interpretación del convenio efectuada por la Administración Tributaria.

Aun lo señalado, la Ley Nº 1645 del 13 de julio de 1995, que aprueba y ratifica el Convenio entre el Gobierno de la República de Bolivia y el Gobierno del Reino de Suecia, para Evitar la Doble Imposición y la Prevención de Evasión Fiscal con relación a los Impuestos sobre la Renta, en su art. 10.4 (Dividendos) establece que: “Las disposiciones de los párrafos 1) y 2), no se aplicarán si el beneficiario efectivo de los dividendos, domiciliado en un Estado Contratante realiza negocios o actividades en el otro Estado Contratante, del que es domiciliada la compañía que paga los dividendos, a través de un establecimiento permanente situado en este, …” (El resaltado es nuestro).

Este artículo, contiene dos premisas para que el beneficiario efectivo de los dividendos, no se beneficie de la exención, es decir existen dos salvedades por las que no se aplicaría el convenio: 1) Que, realice negocios o actividades en el otro Estado Contratante del que es domiciliado la compañía que paga los dividendos; 2) Que, tenga un establecimiento permanente situado en el domicilio de la compañía que paga los dividendos.

De acuerdo al art. 10 del ut supra mencionado Convenio, el beneficiario efectivo de los dividendos, es la compañía que retiene al menos el 25% del capital de la compañía que pague los dividendos, los cuales estarán exentos del pago de impuesto. Amoco Bolivia & Gas Aktiebolag, es dueña de más del 25% de las acciones en la Empresa Petrolera Chaco (fs. 3.331).

El art. 5.1 (Establecimiento Permanente) del Convenio respecto al establecimiento permanente lo define como: “un lugar fijo de negocio a través del cual, los negocios de una empresa se llevan a cabo completa o parcialmente.”

El art. 7.1 (Beneficios de Empresas) del Convenio establece que: “Los beneficios de una empresa de un Estado Contratante solamente serán gravables en ese Estado, a no ser que la empresa efectúe operaciones en el otro Estado por medio de un establecimiento permanente situado en él. En este último caso los beneficios de la empresa serán gravables en el otro Estado, pero sólo en la medida en que sean atribuidos al establecimiento permanente.”

De las literales que cursan en el expediente, llegamos a la siguiente conclusión: Amoco Bolivia Petroleum Company, es la empresa que tiene establecida una oficina sucursal de la compañía en la ciudad de La Paz – Bolivia, esta empresa, de acuerdo a los estados financieros presentados por la Administración Tributaria (fs.3.386 a 3.392), no remitió durante los periodos fiscalizados remesa alguna que podría ser sujeta de seguimiento para corroborar la tesis de la Administración Tributaria, respecto a la directa vinculación entre estas empresas que comprometan cualquiera de las dos salvedades contempladas en el art. 10.4) del Convenio.

Amoco Bolivia & Gas Aktiebolag como empresa beneficiaria efectiva de los dividendos, no tiene sucursal o establecimiento permanente situado en el domicilio de la compañía que paga los dividendos (Empresa Petrolera Chaco S.A.), tampoco lleva a cabo completa o parcialmente negocio alguno en Bolivia. Razón por la cual, y aún en el caso de ser una Sociedad Conductora Directa y tener un vínculo , conforme lo establecido en los arts. 5 y 7 del tantas veces aludido Convenio, correspondería al Reino de Suecia, gravar los dividendos (beneficios) obtenidos por Amoco Bolivia & Gas Aktiebolag y sea en cumplimiento del citado convenio.

En tal sentido, siendo el Convenio entre el Gobierno de la República de Bolivia y el Gobierno del Reino de Suecia, para evitar la Doble Imposición y la Prevención de Evasión Fiscal, de aplicación preferente a la normativa interna, conforme lo dispuesto en el art. 2 de la Ley Nº 1340 y art. 5 de la Ley Nº 2492, que en la actualidad conforman el bloque de constitucionalidad establecido en el art. 410.II de la CPE, para no desnaturalizar la regla del pacta sunt servanda, que consiste en afirmar que, las ventajas del convenio de doble imposición deben asegurarse inclusive al que hace uso impropio o incorrecto, a menos que contenga cláusulas de salvaguarda que lo impidan, de acuerdo a los antecedentes se logra establecer que la empresa beneficiaria efectiva de los dividendos Amoco Bolivia & Gas Aktiebolag, no está comprendida entre las dos causales establecidas en el art. 10.4 del Convenio supra mencionado.

Por lo señalado, no siendo evidentes las infracciones acusadas en el recurso examinado, corresponde dar aplicación a los arts. 271.2) y 273 del Código de Procedimiento Civil (CPC), aplicables al caso de autos por la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297.II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992.

II.2 En relación al Recurso de Casación de YPFB CHACO S.A., de fs. 20.516 a 20.543

II.2.1 Respecto al concepto de no deducibilidad de la depreciación de activos revalorizados para la determinación del IUE

El art. 47.7 de la Ley Nº 843, establece que no existe exención respecto a la deducibilidad del Impuesto a la Utilidad de las Empresas (IUE), por depreciación que pudieran corresponder a revalúos técnicos. Así el art. 18.h) del DS No 24051 (modificado por el DS Nº 25959 de 21/10/00), Reglamento del IUE, ratifica este extremo.

Por su parte el art. 28 del DS No 24051, en su parte final establece que: “… los derechos y obligaciones correspondientes a las empresas que se reorganicen serán transferidos a la o las empresas sucesoras.”

El art. 398 del Código de Comercio (CC), establece que: “Con la transformación no se disuelve la sociedad ni se alteran sus derechos y obligaciones”, en consecuencia al caso específico podemos decir que, las obligaciones y derechos de las sociedades de economía mixta, al transformarse deben ser asumidas por la sociedad anónima.

La Resolución de la otrora Superintendencia Tributaria General (ahora Autoridad General de Impugnación Tributaria) en su Resolución STG-RJ-0018-2004, de 29 de septiembre, estableció que: “…siendo que ´CHACO S.A.´ habría considerado como gastos deducibles para la determinación de la utilidad neta imponible, la depreciación de los activos fijos revalorizados incumpliendo con lo establecido en el art. 47 num. 7 de la Ley No 843 y el art. 18 inc. h) del DS No 24051 (Reglamentario del IUE) … las disposiciones legales analizadas precedentemente establecen que la depreciación sobre el monto revalorizado de los activos fijos no es deducible para el cómputo de la utilidad neta imponible …” (El resaltado es nuestro).

La STG-RJ-0152-2005, de 14 de octubre de 2005 en la misma línea definió que: “El inciso h) art. 18 del DS No 24051 establece claramente que no constituyen gastos deducibles del IUE, las depreciaciones correspondientes a revalúos técnicos realizados durante las gestiones fiscales a partir de la vigencia del IUE. Esta limitación legal, es lógica por cuanto la norma reconoce vía depreciación el costo o valor de los activos fijos que contribuyen a la generación de los ingresos en forma periódica, partiendo del valor original de dichos activos y en la medida en que sean utilizados. Admitir la depreciación de la revalorización de los bienes, significaría reconocer este beneficio por doble partida. En consecuencia, el tratamiento de la revalorización de activos y su incidencia en el IUE, no da lugar a la reutilización de valores ya depreciados vía deducción fiscal.” (El resaltado nos corresponde).

El Auto Supremo Nº 43 de 8 de febrero de 2008 en su fundamento jurídico 2, estableció que: “(…) por expresa disposición de la Ley de Capitalización en su Art. 18 inciso h) y el Art. 28 del DS Nº 24051, así como el Art. 47 numeral 7) de la Ley Nº 843, las depreciaciones de los activos revalorizados no son deducibles para el pago del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE), por lo tanto, son aplicables en el caso de autos, entendiéndose que con la transferencia de derechos y obligaciones de Y.P.F.B., las sociedades de economía mixta y las sociedades anónimas, estaban impedidas de ajustar sus estados financieros consignando como deducibles las depreciaciones de los activos revalorizados por Y.P.F.B., lo que conlleva a afirmar que tal impedimento fue transferido, a su vez, a las sociedades anónimas por efecto de la transformación emergente de la capitalización, de acuerdo a ley. Siendo estas normas especiales y, por lo tanto, de preferente aplicación como manda el art. 5 de la Ley de Organización Judicial.” (El resaltado es nuestro).

Sin embargo de ello, el contribuyente no cuestiona la no deducibilidad para la determinación de la utilidad neta imponible, de la depreciación de los activos fijos revalorizados, por el contrario pretende el reconocimiento del valor según libros de Y.P.F.B., de 10 activos consistentes en campos petroleros, por lo que corresponde analizar dicho extremo.