AS/0806/2015

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Auto Supremo Nº 806

Sucre, 09 de octubre de 2015

Expediente: 224/2011-A

Demandante: Cooperativa de Telecomunicaciones Santa Cruz Ltda.

Demandado: Gerencia Distrital del Servicios de Impuestos Nacionales

Distrito : Santa Cruz

Magistrado Relator: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca

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VISTOS: Los recursos de casación en el fondo y la forma, interpuesto por la Cooperativa de Telecomunicaciones Santa Cruz (COTAS LTDA.), representada por Alfredo Montero Céspedes, de fs. 190 a 205, contra el Auto de Vista Nº 077/2011 de 25 de febrero de fs.160 a 171, pronunciado por la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, dentro del proceso contencioso tributario seguido por la Cooperativa recurrente contra la Gerencia Distrital de GRACO Santa Cruz del SIN, la respuesta de fs. 208 a 215, el Auto de 29 de julio de 2011 a fs. 216 que concedió el recurso; los antecedentes del proceso; y:

CONSIDERANDO I

I.1 Antecedentes del proceso

I.1.1 Sentencia

Que, tramitado el proceso contencioso tributario, la Juez Primero de Partido Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario de la ciudad de Santa Cruz, emitió la Sentencia Nº 58/2009 del 16 de noviembre, cursante de fs. 122 a 125, declarando improbada la demanda de fs. 32 a 39 vta., de obrados interpuesta por la Cooperativa de Telecomunicaciones Santa Cruz (COTAS LTDA.), contra la Gerencia Distrital de GRACO Santa Cruz del SIN, en consecuencia se mantiene firme y subsistente la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 025/2008 de 24 de marzo de 2008.

I.1.2 Auto de Vista

Interpuesto el recurso de apelación por la Cooperativa de Telecomunicaciones Santa Cruz (COTAS LTDA.), de fs. 129 a 137, mediante Auto de Vista Nº 077/2011 del 25 de febrero de 2011 fs. 160 a 171, emitido por la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, que confirma en su totalidad la Sentencia Nº 058/2009 del 16 de noviembre de fs. 122 a 125, pronunciada por el Juez Primero en materia Administrativa, Coactiva, Fiscal y tributaria de la capital.

I.2 Motivos del recurso de casación

De la revisión del recurso de casación en el fondo y en la forma, se extrae como motivos, los siguientes:

En el fondo

I.2.1 Antecedentes normativos y relación de las nulidades denunciadas en el recurso de apelación.

El recurrente hace una descripción de algunos hechos y de la normativa aplicable al efecto, señalando las supuestas causales de nulidad de la Resolución Determinativa y de la Vista de Cargo; menciona que la fiscalización no fue realizada en su domicilio fiscal, constituyéndose en una falta gravísima; asimismo afirma que la autoridad firmante de la Resolución Determinativa y la Vista de Cargo no es la misma que la que realizó el trabajo de fiscalización; asevera también que no se tuvo acceso al expediente administrativo durante el proceso de fiscalización, y por último señala que les fueron devueltos sus descargos sin justificativo alguno.

I.2.2 El Auto de Vista contiene Violación, Interpretación Errónea y Aplicación Indebida de la Ley

El Auto de Vista aseveró sobre la indefensión planteada por el sujeto activo, que éste tuvo conocimiento material del mismo, interviniendo, de manera activa, consiguientemente el Juez A quo en Sentencia, en la parte considerativa cuarta, numeral 6 realizó una correcta apreciación y valoración de la prueba; el recurrente al respecto menciona que el art. 37 del CT., “Para efectos tributarios las personas naturales y jurídicas deben fijar su domicilio dentro del territorio nacional, preferentemente en el lugar de su actividad comercial o productiva”. Aclarando que su domicilio tributario se encuentra en Santa Cruz y que este no fue considerado transgrediéndose el art. 101 del referido Código Tributario, que establece “La facultad de control, verificación, fiscalización e investigación, se podrá desarrollar indistintamente: 1. En el lugar donde el sujeto pasivo tenga su domicilio tributario o en el del representante que a tal efecto hubiera designado. 2. Donde se realicen total o parcialmente las actividades gravadas o se encuentren los bienes gravados. 3. Donde exista alguna prueba al menos parcial, de la realización del hecho imponible. (…)” en todos los casos asevera que Santa Cruz es su domicilio, faltándose al debido proceso, no existiendo ningún justificativo para que la fiscalización se hubiese realizado en La Paz; afirmando que el problema no se relaciona con las notificaciones, sino con (i) limitaciones de acceso al expediente. (ii) incumplimiento del lugar de la realización de los actos administrativos, (iii) la incompetencia de GRACO Santa Cruz para firmar actos del departamento de Inteligencia Fiscal de La Paz que sustanció el proceso de fiscalización y (iv) la devolución de los documentados presentados como descargos; de modo que el Auto de Vista incurre en graves juicios de apreciación, debido a que no es verdad que se tuvo conocimiento material del proceso de fiscalización, no es cierto que se intervino de manera activa, no es verdad que se intervino en el proceso de fiscalización debido a que las pruebas de descargo nos fueron devueltas, confunde la naturaleza del ejercicio del derecho a defenderse mediante el Recurso Contencioso tributario, al tratar de convalidar este acceso a la justicia con las violaciones cometidas en la etapa de la fiscalización, procesos diferentes, por lo que asevera que jamás quedarán subsanados los vicios de nulidad perpetrados en la etapa administrativa de fiscalización que configuran la nulidad de la Vista de cargo y por ende de la Resolución Determinativa, explica que se acude a la justicia para que se valore los hechos y argumentos y declare la procedencia o no de la nulidad denunciada; al respecto la Sentencia estableció que tanto la NC como la RD cumplen con los requisitos exigidos en los arts. 96 y 99 del CT, más aun cuando el contribuyente fue notificado con esos actos administrativos, sin representar la nulidad de los mismos en sede administrativa.

El recurrente afirma que la RD impugnada es nula de pleno derecho debido a que nace en base a una VC que carece de requisitos indispensables para su valides y legalidad, conforme lo establece el art. 96 del CT que señala: “III. La ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales establecidos en el reglamento viciará de nulidad la Vista de Cargo o el Acta de Intervención, según corresponda”, por consiguiente la RD no puede ser considerada como una Resolución fundamentada, existiendo una amplia jurisprudencia en el Tribunal Constitucional, mencionando algunas, así como jurisprudencia emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) citando la Resolución Jerárquica STG-RJ/0408 del 25 de junio, por lo anotado asevera el recurrente que la AT ha prescindió del procedimiento establecido por ley, hecho que conlleva la nulidad de la VC y por ende la RD.

I.2.3. El Auto de Vista incurre en evidente contradicción y error de hecho e incorrecta aplicación de las normas respecto a la valoración y apreciación de las pruebas presentadas.

El recurrente hace referencia a que el Auto de Vista impugnado (página 20 y 21) señaló lo siguiente: el art. 331 del CPC, es claro al señalar que después de interpuesta la demanda solo se admitirán documentos de fecha posterior, esto en concordancia con el principio de preclusión y lo dispuesto por el art. 330 del CPC, que habiendo precluido el periodo probatorio en primera instancia, y luego de emitido y notificado el Informe Técnico, el mismo señala que sí procede la Resolución Determinativa DTJC Nº 025/08 y que éste fue impugnado fuera de plazo, por lo que el A quo rechazó el recurso. Por lo que encontrándose firme y subsistente el Informe técnico que hace un análisis integral de las pruebas de cargo y descargo aportadas dentro del proceso, (…).

Destaca que el Tribunal de Apelación, “señala que no corresponde a ésta instancia, entrar en mayores consideraciones de análisis por encontrarse los fundamentos técnicos y jurídicos establecidos en el informe técnico firme y subsistentes” sic., afirmación que carece de todo sentido legal un informe técnico jamás puede quedar firme y subsistente debido a que no es una Resolución o Sentencia, solo constituye una herramienta de colaboración al juez; el Ad quem está dejando que el Auditor del Juzgado sea quien efectivamente juzgue, pretendiendo justificar su indiscutible omisión de revisión del expediente en sus elementos mínimos independientemente del informe del auditor del juzgado y de su impugnación o propugnación, la existencia de un Auditor en el juzgado no suplanta ni libera al Juez de su deber de análisis y valoración de todo el expediente, mucho más cuando el demandante de manera reiterada denunció detalladamente las vulneraciones efectuadas por la AT; los puntos de la Litis que no fueron analizados por tanto su procedencia o improcedencia resulta absurda son los siguientes: Ilegal aplicación del gross up para la determinación de los cargos; Ilegales cargos IUE-BE sobre pagos que ya fueron objeto de retención impositiva 12,5%; Ilegales cargos 12,5% sobre importación de equipos; Ilegales cargos IUE-BE sobre pago a Agencia de Viajes domiciliadas en el país por servicio de seguro de viajes, alquiler de autos, hoteles y otros, brindados en el exterior; Ilegales cargos IUE-BE sobre remesas no efectuadas; el Informe Técnico no hace referencia a los descargos presentados en el proceso de fiscalización, hecho que nos coloca en indefensión y solo copia los cuadros elaborados por la AT, no efectuó ningún cálculo o ajuste que demuestre que ha realizado la tarea de revisar cada descargo, por lo que no existe ningún cambio ni modificación.

Los principales puntos de la Litis son aspectos de puro derecho no tienen nada que ver con aspectos contables o técnicos como sostiene el Auto de Vista, aspectos que son de puro derecho relacionados con la interpretación y aplicación de normativa vigente para el efecto; los cargos son: Cargos del 12.5% por IUE-BE sobre actividades parcialmente realizada en el país arts. 42 y 43 DS. 24041, Cargos IUE-BE sobre importación de equipos art. 51 Ley 843, Cargos IUE-BE sobre pagos a Agencias de viajes domiciliadas en el país arts. 42,44 y 51 Ley 843, Cargos IUE-BE sobre remesas no efectuadas, aplicación de GROSS UP para la determinación de cargos; para ambos los arts. 42, 44 y 53 Ley 843 y DS 24051 arts. 4 y 34; los cargos de la RD son sobre el IUE-BE pero ni la sentencia ni el Auto de Vista hicieron el mínimo análisis de las controversia jurídicas, y se limitan a argüir que eran de carácter técnico, por lo que el informe técnico impugnado o no, el juez no puede omitir su propia valoración y justificación viciando de nulidad el Auto de Vista,

En la forma

I.2.4 El Auto de Vista omitió pronunciarse sobre las pretensiones fundamentales deducidas en el proceso y reclamadas oportunamente ante los tribunales

El recurrente desarrollo los puntos que no merecieron pronunciamiento por parte del Ad quem que fueron denunciados en la demanda y apelación:

1.2.4.1 la ilegal pretensión del IUE-BEA sobre remesas que fueron objeto de retención impositiva oportunamente.

El recurrente afirma que en apelación se denunció que la Sentencia incurre en error cuando considera como única DDJJ al Formulario 54, que se presenta por retenciones a Beneficiarios del Exterior por el 12.5%, habiendo omitido los pagos por retenciones hechas mediante el Formulario 51 por el 2.5.%; el A quo no hizo una valoración y explicación porqué la prueba aportada no es válida, situación que además de incurrir en error y tomar solo el formulario 54 como único pago, existiendo otro pago formulario 51, implica el incumplimiento del art. 192 del COC respecto a contener en la parte considerativa con exposición sumaria cada hecho o derecho que se litiga.

1.2.4.2 Ilegal pretensión de cargos del 12.5% por IUE-BE sobre actividades parcialmente desarrolladas en el país cuya tasa efectiva de retención es únicamente del 2.5%

El recurrente afirma que durante todo el proceso fundamentó y presentó que los servicios contratados por COTAS corresponden a actividades parcialmente desarrolladas en el país, por lo que la retención realizada oportunamente fue del 2.5% sobre el monto remesado, conforme a lo previsto en el inc. a) y penúltimo párrafo del art. 42 y 43 inc. b) del DS 24051, aspecto que fue distorsionado por la AT, quién omite mencionar la citada normativa, induciendo en error al A quo, quién al no haber efectuado un análisis de nuestros fundamentos incurre en la misma omisión, por lo que el mencionado cargo no habría sido resuelto.

Asimismo señala que a efectos de probar lo señalado se presentó prueba consistente en comprobantes contables, contratos, y otra documentación que acredita que la contratación al Operador en el extranjero fue directa cuyo servicio es de servicio satelitales, acceso internacional a internet y servicios de tráfico de telecomunicaciones internacionales; la AT nunca negó la retención del 2.5% efectuada, sin embargo no la consideró lo que implica una doble recaudación, consiguientemente COTAS retuvo el 2.5 % sobre lo remesado, no así el 14.29 (12.5 con gross up) como pretende ilegalmente el fisco.

1.2.4.3 Ilegal incremento de la alícuota del IUE-BE por concepto de retención impositiva sobre remesas al exterior (ilegal aplicación del gross up)

El recurrente señala que éste ilógico cargo fue desvirtuado durante la etapa administrativa, al igual que en el proceso contencioso tributario, basado en lo que establece el art. 51 de la Ley 843, debido a que la presunción de utilidad de fuente boliviana para el beneficiario del exterior constituye el 50% del monto pagado o remesado no correspondiendo ningún incremento de la alícuota impositiva, en la fiscalización efectuada por la AT, consta la aplicación del incremento de la alícuota de IUE-BE mediante el gross up, lo que conlleva la sobrevaloración de la carga fiscal, ingresando a la ilegalidad toda vez que el art. 42 del CT establece que “la unidad de medida, valor o magnitud, obtenidos de acuerdo a las norma legales sobre la cual se aplica la alícuota para determinar el tributo a pagar”, norma legal que implícitamente establece la prohibición de efectuar cualquier otro tipo de cálculo, en el presente la retención o alícuota impositiva es del 25% de IUE (aplicada directamente) sobre el 50% del total pagado. Se denunció al tribunal de Alzada que en la Sentencia se determinó respecto de la “aplicación del gross up que la AT actuó conforme a ley, tal como indica el art. 51 de la Ley 843, toda vez que existe obligación de retener la tasa porcentual a la remesas es decir el 12.5% para luego empozarlo al fisco”. De lo descrito asevera el contribuyente que el A quo incurrió en contradicción, señala y ratifica la obligación de retener el 12.5%, pero en el contradictorio fallo, convalida la pretensión del fisco de la tasa efectiva del 14,29%, denunciado oportunamente; el art. 51 del CT no señala nada sobre tasas porcentuales o incrementos de ninguna naturaleza, demostrando de esta forma que no fueron analizados los fundamentos de la demanda, en flagrante inobservancia del art. 192 del CPC. Por otra parte en el informe técnico no se efectuó el tema del gross up siendo este netamente técnico y que no fue observado por el A quo quién se limitó a copiar de manera incompleta los fundamentos de la AT incurriendo en un fallo contradictorio en sí mismo y contrario a la ley.

1.2.4.4 Improcedente pretensión de cargos por IUE-BE sobre importaciones.

En la vía administrativa igual que en el proceso contencioso tributario, presentó documentación que acredita que los cargos son sobre importaciones y adquisiciones de equipos, por lo que se pagaron los impuestos de importación, que son más elevados que el IUE-BE; sin embargo la Sentencia con relación al cargo IUE-BE sobre importación de equipos, estableció que fue correctamente aplicado, hecho denunciado en apelación, conclusión contraria a la ley lo que confirma que la pruebas presentadas no fueron compulsadas, y las normas legales tampoco fueron aplicadas correctamente, debido a que los conceptos de instalación y servicios de la venta, conforme el art. 5 de la Ley 843 forman parte del valor de la mercadería importada, que se encuentran incluidos dentro del concepto de precio neto de venta; la AT y el A quo no explican en qué lugar de la póliza u otra parte se habría descontado por estos conceptos; siendo el fallo contrario de manera manifiesta a lo previsto en el art. 43 de la Ley 843 que expresamente dispone: “Las utilidades que obtienen los exportadores del exterior por la simple introducción de sus productos y servicios a la república son de fuente extranjera”, razón por la que ningún servicio de venta de mercaderías para importación están sujetas al IUE-BE toda vez que solo corresponde tal retención a las utilidades de fuente boliviana según lo establecen los arts. 42 y 51 de la Ley 843 y arts. 4 y 34 del DS 24051. Destaca el recurrente que existen dos casos en los que la adquisición de equipos no contempla servicios de venta, omiten pronunciarse sobre los casos que engloban a este cargo, dejando claro solamente que no se adjuntó la póliza de importación, evidenciando que en vez de girar cargos por impuestos de importación, el Fisco determinó cargos por el IUE-BE, como si se tratase de un impuesto alternativo, por lo que correspondía girar cargos por IVA y Gravamen Aduanero, pero nunca IUE-BE; por lo mencionado, los errores de concepto , se evidencia que la Sentencia no resolvió todos los puntos de la Litis , quedando viciada de nulidad, según el art. 192 del CPC.

1.2.4.5. Cargo de IUE-BE sobre pago de agencias de viajes por compras de seguros de viajes con cobertura exclusiva en el exterior.

La Sentencia, consideró que este cargo fue correctamente determinado, el mismo que no es solo contrario a la ley sino es ilegal en su fundamentación toda vez que de ninguna manera el alquiler de vehículos en el exterior se encuentra gravado por impuestos bolivianos, al igual que el hospedaje y la compra de seguros con cobertura íntegra fuera del país; consiguientemente el fondo de la Litis consiste en establecer si el alquiler de vehículos en el exterior, hospedaje y compra de seguro están sujetos al IUE-BE, es decir si estos conceptos son utilidades de fuente boliviana obtenidos por los proveedores de los servicios citados; lo que correspondía era analizar el concepto y los alcances de los arts. 42 y 51 de la Ley 843, y de los arts. 4 y 34 del DS 24051 Reglamento al IUE, artículos en los que se define la obligación de retención únicamente cuando el hecho que está gravado ocurre en territorio nacional, por lo que no son utilidades de fuente boliviana; el recurrente hizo la transcripción de los artículos relacionados a éste cargo; finalmente aseveró que hay error conceptual en el que incurrió el Fisco y a su vez la Sentencia la misma que omite la cita de las normas legales en las cuales basó su decisión.

1.2.4.5. Cargo IUE-BE sobre remesas no efectuadas

La Sentencia en su considerando cuarto punto 11 , como único fundamento señaló: “Con relación al IUE-BE sobre remasas no efectuadas, la parte demandante no acredita detalle alguno que especifique, que hubiesen considerados sin la remesa respectiva” , aspecto denunciado en apelación por ser una aseveración ilegal, debido a a que el detalle contable que la AT observó se encuentra cursante en el expediente, confirmando que el A quo no analizó, el falo además de omitir la consideración de la prueba, incurre en error al convalidar el cargo, por una supuesta falta de descargos, cuando este aspecto debió se probado por el Fisco, debido a que la carga de la prueba no es de COTAS para demostrar que no hizo la remesa sino de la AT, demostrando cuando se efectuó el pago presumido, existiendo una confusión en relación a la carga de la prueba y a la presunción de buena fe y transparencia a favor del sujeto pasivo conforme lo establece el art. 69 del CT “en debido proceso de determinación, de prejudicialidad o jurisdiccional, la AT pruebe lo contrario“

1.2.4.6. El Auto de Vista No emitió ningún pronunciamiento sobre la improcedencia de la sanción.

El Auto de Vista no se manifiesta sobre la improcedencia de la ilegal sanción por Omisión de Pago a favor del fisco, cuando es evidente no puede configurarse la sanción si no existe la omisión de pago, hecho que fue reclamado ésta ilegal calificación del ilícito de Omisión de Pago, toda vez que COTAS nunca omitió ningún pago, transcribió lo establecido en el art. 165 del CT y, señala que la pretensión no tiene sentido jurídico al amparo del art. 97.II del CT., lo que demuestra que el presunto monto no es un tributo sino la estimación de un pago a cuenta del tributo que el contribuyente o el Fisco determinen el monto real del tributo; consiguientemente aseveró el Sujeto Pasivo que la AT agravia a COTAS, cuando le atribuye un ilícito sin haber incurrido en esa conducta.

Finalmente señala que Las norma invocadas respecto a la impugnación del Informe Técnico arts. 330, 331, 440 del CPC no son aplicables; al margen de Informe Técnico el fondo de la litis de todos los cargos responden a aspectos jurídicos de análisis interpretación y aplicación del principio de fuente del objeto, IUE-BE, sobre actividades parciales y de aplicación del 2.5% establecida para estas actividades, y que los Informes Técnicos nunca quedan Firmes y Subsistentes.

Petitorio

Solicitó al Tribunal Supremo de Justicia la admisión del recurso en la forma y el fondo, pidiendo se case el Auto de Vista, dejando sin efecto la deuda establecida en la Resolución Determinativa GGSC-DTCC Nº 025/2008 de 24 de marzo.

CONSIDERANDO II: