Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Sentencia N° 13
Sucre, 6 de abril de 2021
Expediente : 267/2019-CA
Demandante : Vicente Fernández Castro
Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria
Proceso : Contencioso Administrativo
Departamento Resolución Impugnada : : La Paz AGIT-RJ 0959/2019
Magistrado Relator : Lic. Esteban Miranda Terán
Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por el Vicente Fernández Castro contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 15 a 17, interpuesta por Vicente Fernández Castro; impugnando Ramajo la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0959/2019 de 9 de septiembre; el Decreto de admisión de fs. 23; la contestación a la demanda de fs. 39 a 46; la réplica decretada a fs. 66 y notificada a las partes conforme a diligencias de fs. 67 y 68, no habiéndose hecho uso de ese derecho en el plazo legal; el Decreto de Autos para Sentencia de fs. 72; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:
I. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS.
Dentro la facultad de determinación establecidos en los arts. 66 y 100 de la Ley N° 2492, la Gerencia Distrital Oruro II (GDOII) del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), el 26 de septiembre de 2012 notificó al contribuyente Vicente Castro Fernández con la Orden de Fiscalización (OF) Nº 0012OFE00115 de 6 de septiembre de 2012, para verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondientes al Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT) de los periodos enero a marzo de la gestión 2008.
Desarrollado el procedimiento, el 22 de mayo del 2013 la GDOII emitió la Vista de Cargo (VC) N° CITE:SIN/GDOR/DF/FE/VC/99/2013, en la que estableció la deuda preliminar de Bs. 212.135, acto notificado al sujeto pasivo el 24 de mayo de 2013.
Vencido el plazo para la presentación de descargos y finalizando el procedimiento determinativo, la GDOII emitió la Resolución Determinativa (RD) N° 17-00309-13 de 26 de junio, que estableció la deuda tributaria de Bs. 214.581, acto que fue notificado al contribuyente el 28 de junio de 2013.
El 23 de julio de 2013, la GDOII emitió el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria (PIET) N° 24-00865-13, notificado al contribuyente el 20 de septiembre de 2013, dando inicio a la ejecución de la deuda tributaria determinada en la RD N° 17-00309-13.
Por memorial presentado el 2 de enero de 2019, el contribuyente Vicente Fernández Castro solicitó la prescripción de la facultad de ejecución de la deuda tributaria.
La prescripción solicitada fue rechazada por la GDOII, mediante Auto N° 251940000223 de 7 de febrero de 2019, que fue notificada al contribuyente el 15 de marzo de 2019.
En uso del derecho a la impugnación, el contribuyente Vicente Fernández Castro, interpuso Recurso de Alzada, que previo el procedimiento legal, finalizó con la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0720/2019 de 1 de julio de 2019, que confirmó el Auto N° 251940000223.
Mediante recurso Jerárquico el administrado impugnó la Resolución de Alzada emitida, teniendo como resultado la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0959/2019 de 9 de septiembre de 2019, que CONFIRMÓ la Resolución de Alzada impugnada, siendo notificado el administrado el 16 de septiembre de 2019.
Por memorial presentado el 4 de diciembre de 2019, Vicente Fernández Castro, formuló demanda contencioso administrativo de fs. 15 a 17, admitida por decreto de 7 de enero de 2020 cursante a fs. 23 y que se resuelve en la presente Sentencia.
II. FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA Y LA CONTESTACIÓN:
Demanda.
Vicente Fernández Castro alegó que, conforme a la RD N° 17-00309-13 de 26 de junio, los hechos generadores serian de los periodos marzo de la gestión 2008, por lo que de acuerdo al principio de irretroactividad instituido por el art. 123 de la Constitución Política del Estado (CPE), se debería aplicar al caso el art. 59-I del Código Tributario Boliviano (CTB-2003), esto sin considerar las modificaciones incorporadas por la Leyes N° 291 de 22 de septiembre de 2012, 317 de 11 de diciembre de 2012 y 812 de 30 de junio de 2016.
Es así que, se tendría que en los hechos generadores correspondientes a la gestión 2008, prescribirían a los 4 años para ejercer la facultad de ejecución tributaria y conforme al art. 60-II del CTB-2003 el termino se computaría desde la notificación con los títulos de ejecución.
Afirmó que, la RD N° 17-00309-13 fue notificada el 28 de junio de 2013 y el 18 de julio de 2013 habría adquirido calidad de título de ejecución tributaria conforme al art. 108-I-3) del CTB-2003; por lo que, el término de la prescripción habría empezado el 19 de julio de 2013 y estaría finalizado el 19 de julio de 2017, sin que se produzca ninguna causal de interrupción ni de suspensión conforme a los arts. 61 y 62 del CTB-2003.
Conforme a lo expuesto no correspondería la aplicación de la Ley Nº 291 aplicada incorrectamente por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), conforme a la línea también sentada por la Sentencia Nº 16/2016 de 4 de abril emitida por este Tribunal (no identifico la Sala).
Petitorio
Solicitó se declare probada la demanda contenciosa administrativa y se revoque la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0959/2019 de 9 de septiembre emitida por la AGIT; en consecuencia, se revoque totalmente el Auto N° 251940000223 de 7 de febrero de 2019 emitido por la GDOII del SIN.
Admisibilidad.
Mediante decreto de 7 de enero de 2020 de fs. 23, se admitió la demanda contenciosa administrativa, de conformidad al art. 327 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975) y el art. 2 núm. 2 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, disponiéndose el traslado al demandando y la notificación al tercero interesado, mediante provisiones citatorias.
Contestación.
La AGIT representada legalmente por Claudia Irene Asturizaga Ríos y Ronald Vargas Choque, en calidad de apoderados de Luis Fernando Teral Oyola, Director Ejecutivo General de la AGIT, por memorial de fs. 39 a 46, respondieron negativamente la demanda contenciosa administrativa, alegando que:
Señaló que, la demanda expone carece de los requisitos propios de una demanda contenciosa administrativa y que son reiteraciones de la instancia administrativa que habrían sido ya resueltos en la Resolución Jerárquica impugnada, lo que limitaría ingresar a la demanda conforme a la línea Sentada en las Sentencias N° 238/2013 de 5 de julio y 32/2016 de 20 de octubre, emitidas por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.
Afirmó que, no es competencia de la AGIT, realizar el control de Constitucionalidad de las Leyes 291 y 317, de las cuales se presumiría su constitucionalidad conforme al art. 5 de la Ley Nº 027.
Manifestó que, el texto original del CTB-2003 establecía que la facultad de ejecución tributaria prescribía a los cuatro años computables desde la notificación con los títulos de ejecución tributaria, que estuvo vigente hasta la emisión de la Ley Nº 291 de 22 de septiembre de 2012, puesto que a partir de esa fecha, seria de cumplimiento obligatorio conforme al art. 164-II de la CPE, por lo que el cómputo de la prescripción de los hechos generadores del 2008 no se completó; por lo que, la referida Ley tendría alcance retrospectivo a las situaciones cuyos efectos jurídicos no se habrían completado.
Indicó que, conforme a los arts. 232, 235-I de la CPE y 4-c) de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) como autoridad se encuentra compelida al cumplimiento de la voluntad del legislador, siempre dentro el marco constitucional, o siendo competente para cuestionar el contenido de las disposiciones legales.
Refirió que, ningún Juez, Tribunal u Órgano administrativo está autorizado para inaplicar normas jurídicas y que debe considerarse los principios establecidos en las Sentencias Constitucionales (SSCC) Nº 1110/2002 de 16 de septiembre y 1077/2001-R de 4 de octubre, conforme al art. 6 de la Ley Nº 2492, que implicaría que no se puede acudir a normas derogadas, por ello correspondería aplicar las Leyes Nº 291 y 317 que modifican la Ley Nº 2492, idea que estaría reforzada por las SSCC Nº 11/02 de 5 de febrero y 1421/2004-R de 6 de septiembre.
Señaló que, la prescripción, sólo opera a solicitud de parte; por lo que, sin que se tenga una declaración de prescripción expresa no se tiene derecho consolidado; sino, un derecho expectaticio, siendo correcta la aplicación de las Leyes Nº 291 y 317 porque la prescripción solicitada por el contribuyente, sería una situación fáctica no concluida, teniendo la condición establecida en las SSCC Nº 11/02 y 1421/2004-R, encontrándonos en una condición retroactiva no autentica conocida también como “retrospectiva”.
Afirmó que, la AGIT habría emitido una Resolución exacta, precisa y relacionada con las pretensiones deducidas en el Recurso Jerárquico conforme a las SSCC 491/2003-R de 15 de abril y 0471/2005-R de 28 de abril.
Citó como doctrina tributaria la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0797/2015 y como jurisprudencia la Sentencia Constitucional Nº 1077/01-R de 4 de octubre de 2001
Petitorio.
Solicitó declarar improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta; manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0959/2019 de 9 de septiembre.
Réplica y dúplica.
La parte demandante conforme la diligencia de fs. 67, fue notificada con el decreto de 8 de octubre de 2020, mediante el cual se corrió en traslado para replica; sin embargo, ese derecho no fue ejercido por la parte.
Tercero interesado.
Conforme a la diligencia de notificación de fs. 58, el tercero interesado fue citado el 19 de junio de 2020, con la provisión citatoria; encontrándose apersonado por memorial de fs. 33 a 36, por lo que, habiendo resguardado sus derechos, se resolvió conforme a Ley.
III. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:
La controversia radica en establecer si fue correcta o no la aplicación normativa para realizar el cómputo de la prescripción de la facultad de ejecución tributaria.
IV. FUNDAMENTOS JURIDICOS DEL FALLO:
Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley Nº 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el artículo 775 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439; y, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que solo se debe analizar la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.
Doctrina aplicable al caso
Para la solución de la problemática puesta a conocimiento de este Tribunal, es necesario considerar:
Respecto a la prescripción, García Novoa en las memorias de la III Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario citado en el Auto Supremo Nº 432 de 25 de julio de 2013, emitido por Sala Plena de este Tribunal Supremo de Justicia señaló:
“…la prescripción, es una categoría general del Derecho, cuya finalidad es modular el efecto del paso del tiempo sobre la inactividad de quien pudiendo ejercer un derecho no lo hace” ; y a decir de este autor, “su fundamento radica en la seguridad jurídica, pues las pretensiones deben ejercitarse en un lapso temporal razonable no siendo aceptable que cualquier sujeto de derecho quede indefinidamente a merced de la actuación de otro.”
En ese sentido se debe considerar que la prescripción implica la perdida de la acción por inactividad del titular del derecho, dentro el plazo establecido por Ley, entendiendo que no se trata de una verdadera liberación de la obligación por que ésta, si bien subsiste; empero, solo se priva al ente tributario de ejercer acciones en el ámbito de sus facultades.
El contexto señalado, establece como requisito primordial el elemento “transcurso del tiempo” como circunstancia fáctica, originándose esta figura, de la necesidad de dotar de seguridad jurídica, como parte de los principios generales de la justicia y que es aplicable a toda rama del derecho.
Para la aplicación de la prescripción dentro el Derecho Tributario, la Sentencia N° 52 de 28 de junio de 2016, emitida por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa Social y Administrativa Primera, de este Tribunal Supremo de Justicia, señaló;
“El derecho tributario tiene dos grandes gamas, el material (o sustantivo) y el formal (o administrativo); el primero, conforme señala Alfredo Benítez Rivas, constituye su ordenamiento jurídico medular conformado por el conjunto de normas que regulan la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el Contribuyente al producirse el hecho generador del tributo, así por ejemplo pertenecen al derecho tributario material las disposiciones que regulan las causas de extinción de la obligación tributaria por prescripción (Alfredo Benítez, Derecho Tributario, págs. 70 y 71); es decir, la prescripción, como forma de extinción de las obligaciones tributarias, pertenece al derecho tributario material y no al formal. En ese sentido, para efectos de la aplicación de la norma tributaria en el tiempo, se debe considerar dos principios: i) El principio del “tempus comici delicti” (aplicar norma vigente al momento del acaecimiento del hecho generador de la obligación tributaria o de la comisión del ilícito), y; ii) El principio “tempus regis actum” (norma aplicable es la vigente el momento de iniciarse el procedimiento), de modo que si se trata de normas materiales (o sustantivas) se sujetan al primer principio anotado; consecuentemente, y considerando que la prescripción pertenece al derecho tributario material, corresponde aplicarse la norma vigente al momento en que el plazo de vencimiento de la obligación tributaria hubiese ocurrido; criterio concordante con el principio y garantía constitucional de la irretroactividad de la Ley establecida en el art. 123 de la CPE. (Negrillas añadidas).
Es así que en la aplicación general de la prescripción en materia tributaria, el principio del tempus comici delicti, la normativa aplicable dentro el presente caso es la vigente al momento de la generación de la obligación, en ese sentido debe considerarse la aplicación normativa dentro de los alcances del CTB-1992 y la aplicación del CTB-2003, según las gestiones que se pretendan analizar, considerando además que la prescripción es un instrumento de Seguridad Jurídica, de paz y tranquilidad social.
Resolución del caso concreto.
Conforme a lo expuesto en el acápite de “Doctrina aplicable al caso”, se debe analizar el reclamo efectuado por el demandante respecto a la aplicación del art. 59 de la Ley Nº 2492 sin modificaciones, que de forma contradictoria la AGIT refiere que debe ser aplicada en base a las modificaciones realizadas por las Leyes Nº 291 y 317, controversia sobre la cual ronda la parte central del problema objeto de este proceso.
Es así que, debemos considerar que se originó la controversia por la solicitud de prescripción de la facultad de ejecución tributaria de la RD Nº 17-00309-13, la cual alcanzo la calidad de Titulo de Ejecución Tributaria (TET), al adquirir su ejecutoria, encontrándose dentro el alcance de lo dispuesto en el art. 108-1 de la Ley Nº 2492, pudiendo hacerse efectiva la determinación tributaria del IVA e IT de los periodos enero a marzo de 2008.
Ahora bien, conforme se expuso en acápite anterior, la prescripción tributaria se encuentra dentro la gama del derecho material; por lo que, debe aplicarse el ordenamiento jurídico vigente al momento del hecho generador (conforme también se estableció en la Sentencia N° 52 citada en la “Doctrina aplicable al caso), regulando la relación jurídica entre el sujeto activo y el sujeto pasivo, considerando que el derecho de la entidad fiscal, nace con el hecho generador cumplido; es decir, cuando se configura los presupuestos legales para que el sujeto pasivo esté obligado al pago del IVA e IT, entendiendo que; si bien, la Administración Tributaria posteriormente ejerció su facultad de determinación que viabilizo la facultad de ejecución tributaria, llegando a obtener un título de ejecución; empero, el derecho adquirido con el acaecimiento del hecho generador no ha cambiado y menos aún se ha generado un nuevo derecho, siendo las condiciones y exigencias de pago de tributos las generadas al vencimiento de los periodos enero a marzo del 2008; por lo que, no se puede cambiar las reglas normativas que en vigencia al nacimiento de ese derecho.
En ese entendido, la normativa aplicable es la vigente en los periodos enero a marzo del 2008, fecha en la cual todavía no se tenía las modificaciones establecidas en las Leyes Nº 291 y 317, debiendo aplicarse en consecuencia la Ley Nº 2492 sin modificaciones en el plazo y computo de la prescripción.
Habiéndose establecido la normativa aplicable, se tiene que el art. 59-I-4 del CTB-2003, establece:
I.- Prescribirán a los cuatro (4) años las acciones de la Administración Tributaria para:
4.- Ejercer la facultad de ejecución tributaria.
Por su parte, el cómputo aplicable al presente caso se encuentra regulado por el art. 60-II del CTB, que estableció:
“II.- En el supuesto 4 del parágrafo 1 del artículo anterior, el término se computará desde la notificación con los títulos de ejecución tributaria.”
Conforme a lo señalado, la RD N° 17-00309-13 de 26 de junio de 2013, fue notificada el 28 de junio de 2013 y al no ser objeto de recurso judicial (Ley 1340) ni administrativo (Ley 2492), adquirió ejecutoría el 22 de julio del 2013, fecha desde la cual adquiere carácter de TET y viabiliza a la entidad tributaria el ejercicio de la facultad de ejecución; por lo que, el inicio del cómputo para la prescripción se produjo el 23 de julio del 2013, fecha desde la que debe computarse los 4 años para que se produzca la prescripción, encontrando que esta habría acaecido el 24 de julio de 2017.
Ahora bien, la Ley N° 2492, establece como causales de suspensión y interrupción las siguientes:
Artículo 61.- (Interrupción) La prescripción se interrumpe por:
a.- La notificación al sujeto pasivo con la Resolución Determinativa.
b.- El reconocimiento expreso o tácito de la obligación por parte del sujeto pasivo o tercero responsable, o por la solicitud de facilidades de pago.
Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente el término a partir del primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se produjo la interrupción.
Artículo 62.- (Suspensión) El curso de la prescripción se suspende con:
I.- La notificación de inicio de fiscalización individualizada en el contribuyente. Esta suspensión se inicia en la fecha de la notificación respectiva y se extiende por seis (6) meses.
II.- La interposición de recursos administrativos o procesos judiciales por parte del contribuyente. La suspensión se inicia con la presentación de la petición o recurso y se extiende hasta la recepción formal del expediente por la Administración Tributaria para la ejecución del respectivo fallo.
Identificadas las causales establecidas en la normativa citada y de la revisión de los antecedentes administrativos, se advierte que desde el inicio del cómputo de la prescripción de la ejecución tributaria generado el 23 de julio de 2013, hasta la fecha del vencimiento para la configuración de la prescripción acaecido el 23 de julio del 2017, no se generó causal alguna que interrumpa o suspenda la prescripción, situación que de forma tácita fue aceptada por el ente fiscal, al no argumentar dentro la demanda ninguna de estas causales.
Conforme a ello, se advierte que la facultad de ejecución tributaria se perfeccionó el 23 de julio del 2017; por lo que, a la fecha de solicitud de la prescripción, realizada por el contribuyente por memorial presentado el 2 de enero del 2019, está ya se encontraba configurada, situación que en un análisis diferente y con aplicación normativa equivocada, no fue considerado por la AGIT al momento de emitir la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0959/2019 de 9 de septiembre, mediante la cual, de forma errada manifestó que sigue subsistente la facultad de ejecución tributaria, esto cuando ya se encontraba prescrita.
Corresponde aclarar que, el análisis desarrollado no efectúa un control de Constitucionalidad de las Leyes Nº 291 y 317; toda vez que, se analiza la aplicación normativa temporal de los hechos que se discuten, buscando la protección de la seguridad jurídica y del debido proceso, protección que también debe efectuarse por las autoridades administrativas al momento de resolver una impugnación; pero que en el presente caso, no fue advertido por la AGIT, extremo que no puede ser respaldado bajo el argumento de no efectuar un control de Constitucionalidad.
Respecto a lo indicado por la AGIT sobre los arts. 232, 235-I de la CPE y 4-c) de la LPA, como autoridad administrativa; si bien, esta compelido al cumplimiento de la voluntad del legislador; ésta, debe efectuarse según la aplicación temporal de cada norma y buscando el resguardo de los derechos constitucionales de las partes, resguardando lo establecido en el art. 123 de la CPE que también se encuentra dentro el art. 150 de la Ley N° 2492; es decir, no aplicar a hechos pasados Leyes sustantivas temporalmente diferentes, resguardando la seguridad jurídica y el debido proceso.
Respecto a las SSCC citadas por el AGIT, debe considerarse que su aplicación no corresponde a la forma y manera citada por el demandado, porque no surgen en similitud de hechos y derechos a los analizados en el presente caso.
En conclusión, el demandante ha demostrado que la facultad de ejecución tributaria se encontraba prescrita a la fecha de la solicitud administrativa efectuada; por consiguientemente, corresponde dejar sin efecto la Resolución del Recurso Jerárquico impugnada.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en el ejercicio de la atribución conferida en el art. 2 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014 y en virtud a la jurisdicción que por ella ejerce, falla en única instancia declarando PROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 15 a 17, interpuesta Vicente Fernández Castro; en consecuencia, se REVOCA y deja sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0959/2019 de 9 de septiembre, el Auto N° 251940000223 de 7 de febrero de 2019 y se declara prescrita la facultad de ejecución Tributaria iniciada de la RD N° 17-00309-13 de 26 de junio, que establece un adeudo tributario de UFV´s.116,418 correspondientes a los meses de enero a marzo del 2008 por IVA e IT.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal, sea con nota de atención.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.