SE/0014/2019

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA

SEGUNDA

SENTENCIA 14/2019

Expediente : 107/2016

Demandante : Elizabeth Choque Zelaya

Demandado (a) : Autoridad General de Impugnación Tributaria

(AGIT)

Tipo de proceso : Contencioso administrativo.

Resolución impugnada : AGIT-RJ 349/2016 de 11 de abril

Magistrado Relator : Dr. Carlos Alberto Egüez Añez

Lugar y fecha : Sucre, 19 de febrero de 2019.

VISTOS EN SALA:

La demanda contenciosa administrativa interpuesta por Elizabeth Choque Zelaya de fs. 17 a 22, impugnando la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 349/2016 de 11 de abril pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, contestación de fs. 59 a 67 y demás antecedentes del proceso por el cual se emitió la resolución impugnada.

I.- CONTENIDO DE LA DEMANDA

I.1.- Fundamentos de hecho y de derecho

El 24 de octubre de 2014, se realizó en el establecimiento comercial de la demandante un supuesto operativo de control por parte del Servicio de Impuestos Nacionales, presentándose en el mismo dos funcionarios de la referida institución, que de manera abusiva solicitaron al personal del local el talonario de facturas, mencionando que en dicho establecimiento no se estaría facturando por las ventas que realizan, acercándose a una de las mesas a efectos de consultar a las personas que se encontraban allí, si por la botella de Casa Real que estaban consumiendo les habían extendido la correspondiente factura, que según la demandante el cliente obviamente respondió que no, porque aún no habían cancelado el monto que correspondía a dicha botella, e inmediatamente los funcionarios del SIN procedieron a labrar el acta, sin considerar que los clientes primero piden la bebida, la consumen y finalmente recién pagan, tampoco les importó la explicación que se les brindo, obligando al llenado de la factura a su personal y por la presión que realizaron los funcionarios del SIN sobre los mismos incluso hubo un error en la emisión de la factura, sobre la base de estos antecedentes, se le inicio el procedimiento correctivo correspondiente, concluyendo con la resolución sancionatoria y clausura del establecimiento por 48 días, ante esta determinación la demandante se vio en la necesidad de impugnar ante la AIT Regional La Paz, quien confirmó de manera injusta la resolución sancionatoria, posteriormente, el 12 de febrero de 2016 interpuso recurso jerárquico en contra de la resolución de alzada, quien también confirmó la resolución de alzada, sin tomar en cuenta aspectos que fueron vulnerados por el supuesto operativo de control, acusando a la Autoridad General de Impugnación Tributaria de no realizar un análisis equitativo ni justo por los siguientes extremos:

La importancia del hecho generador de la obligación tributaria nos permite identificar cuál es la base imponible, la base gravable, la alícuota del tributo, en síntesis, nos permite determinar la deuda tributaria y distinguir las competencias y facultades tributarias para precisar el órgano que tiene atribuida la facultad para extinguir el tributo, así también se debe señalar que el nacimiento de la relación jurídica tributaria y obligaciones del sujeto pasivo están ligados con el principio de legalidad, en ese marco general, se tiene que el art. 4 de la Ley 843, establece que el hecho generador en el caso de ventas está dado por la entrega del bien o cualquier acto equivalente que suponga la transferencia de dominio, venta que debe estar respaldada por la emisión de la factura o nota fiscal o documento equivalente, en el presente caso no se perfeccionó el hecho generador porque aún no se había cancelado el precio por la botella de bebida, obligándose de manera coercitiva a emitir la factura, por lo que la AGIT aseguró que no hubo vulneración de normas, sin analizar si hubo o no el hecho generador.

Respecto a las declaraciones testificales presentadas por la demandante como prueba de reciente obtención, la AGIT sostuvo que no corresponden las mismas, por cuanto no se realizó el juramento previsto en el art. 81 de la Ley 2492, señalando además que dicha prueba solo sirve como indicio y que las declaraciones corresponden a personas distintas, al respecto se ha vulnerado el derecho al debido proceso, a la defensa y a la verdad material, por cuanto su persona se apersonó en reiteradas oportunidades a las oficinas del responsable del recurso de alzada en Oruro a efectos de prestar el juramento respectivo, indicándose en dichas dependencias que no había llegado nada de la ciudad de La Paz, tal situación fue desconocida por las autoridades que emitieron el recurso jerárquico, por otra parte, si bien las declaraciones testificales no corresponden al comprador, pero si corresponden a las personas que se encontraban en la misma mesa consumiendo la botella de singani juntamente con el señor Zabala, a quien se entregó la factura y que según la AGIT no corresponde valoración alguna, vulnerando de igual manera el debido proceso, su derecho a la defensa y el principio de verdad material.

El control de la emisión de facturas, por parte de la Administración Tributaria está dada en el marco legal de lo dispuesto por los arts. 164 y 170 de la Ley 2492, Decreto Supremo Nº 28247 y R.N.D. 10-0020-05, y en el marco constitucional por la Sentencia Constitucional Plurinacional 100/2014 de 10 de enero, en ese sentido se tiene que el control de oficio de dicha obligación está dado por el art. 2 del D.S. 28247, que establece que una vez perfeccionado el hecho punible, conforme el art. 4 de la Ley 843, la nota fiscal debe ser extendida obligatoriamente, para cuya verificación se estableció la modalidad de observación directa y de ninguna manera la Resolución Normativa de Directorio 10-0020-05, respecto a la observación directa, no señala nada sobre preguntar al cliente o realizar averiguaciones si es que el sujeto pasivo vendió algún producto y no emitió factura, como ocurrió en el presente caso por parte de funcionarios del SIN por el consumo de una botella de singani de Bs. 130 que aún no habían cancelado, ocasionando que se labre el Acta de Infracción Nº 038516, sin embargo, no se detalló si la facultad de control se ejerció a través de la modalidad de observación directa o compras de control, vulnerándose el procedimiento, no se advirtió la emisión de la factura como efecto de la observación directa, por el contrario fundamentó su decisión basado en las consultas realizadas a los clientes quienes se encontraban consumiendo en el establecimiento comercial, que si bien puede constituir un indicio de la comisión de la contravención, no puede establecer una contravención tributaria en base a consultas realizadas a terceros, toda vez que existe la obligación normativa para el sujeto activo de observar de manera directa el proceso de compra y/o contratación de servicios realizados por un tercero conforme establece la normativa, por lo que existe un vicio de nulidad en la Acta de Infracción Nº 038516 y en la Resolución Sancionatoria Nº 18-03439-14, aspecto que no fue tomado en cuenta por la autoridad jerárquica, extremo que se puede constatar en antecedentes administrativos, así también señaló que la debida fundamentación y motivación de las resoluciones judiciales o administrativas, se constituye en uno de los elementos esenciales del debido proceso, situación que tampoco aconteció en el presente caso, no siendo posible concebir una relación tributaria en la que se violenten garantías y derechos de los contribuyes.

Así mismo, la parte actora aclaró que su persona estaría enmarcada en el rubro comercial de “venta de comidas y bebidas”, que si bien se trata de la venta de un bien (una botella de singani), el precio neto incorpora la prestación de servicios (local, música, servicio de garzones, vasos, platos, cuya propiedad continua en poder del sujeto pasivo, etc.), es decir, que efectivamente se realiza la transferencia de dominio del bien, no obstante, y de manera paralela, y conjunta se trata de una prestación de servicios(atención al cliente), en ese entendido y por la naturaleza de las actividades se podrían dar dos hipótesis, que puede verificar el acaecimiento y perfeccionamiento del hecho generador:

Cuando el hecho imponible se perfecciona a momento del pago, aunque todavía no se hubiera recibido el bien y la prestación de servicio.

Cuando el hecho imponible para estos casos se perfeccionará con la finalización de la prestación del servicio o desde la percepción total o parcial del precio.

Finalmente, la parte actora sostuvo que no es posible que el SIN en ejercicio de sus facultades de control a través de las modalidades establecidas en la Resolución Normativa de Directorio 10-0020-05, pretenda que los contribuyentes dedicados a las actividades de PENSIONES Y CANTINAS tengan que percibir el total o parcial del precio del bien y/o servicio de manera previa al consumo, siendo que en los hechos en este tipo de actividades el pago total del servicio se lo realiza de forma posterior al consumo, por lo que el sujeto activo está en la obligación de respetar los derechos del sujeto pasivo, como es el debido proceso, conforme establece el art. 68 numeral 6 de la Ley 2492, así se tiene también a la Sentencia Constitucional Nº 661/2012, del mismo modo la resolución impugnada está quebrantando el art. 48 párg. II de la Constitución Política del Estado. En virtud a todo lo expuesto y los presupuestos legales descritos, los actos de la Administración Tributaria no fueron desarrollados de manera correcta, vulnerando el derecho al debido proceso, a la defensa y el principio de verdad material, todos reconocidos por la C.P.E.

I.5. Petitorio

Concluyó, manifestando que impugna la Resolución AGIT-RJ 0349/2016 de 11 de abril, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria y en aplicación de la normativa vigente se emita sentencia declarando probada la presente demanda y revocando la Resolución Sancionatoria Nº 18-03439-14 de 15 de diciembre, emitida por el SIN de Oruro.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

La respuesta negativa a la demanda de fojas 59 a 67, que inicialmente fue presentada vía fax de fs. 39 a 56, habiéndose providenciado la misma a fojas 68 del cuaderno procesal, dándose por apersonado a Daney David Valdivia Coria en representación legal de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Suprema N° 10933 de 7 de noviembre de 2013 (fojas 57), ordenándose su traslado para la réplica, cuya respuesta señaló lo siguiente:

No obstante que la Resolución AGIT-RJ 0349/2016 de 11 de abril de 2016, se encuentra fundamentada y motivada, respondo negativamente a la demanda, dejando en evidencia, que el presente proceso demuestra una falta de argumentación técnico jurídico, al solo expresar y reproducir argumentos subjetivos y sentencias constitucionales por demás generales, incumpliendo lo establecido en el art. 327 del Código de Procedimiento Civil, más aun, considerando que la parte demandante tiene la carga procesal de expresar la existencia de violación por parte de la AIT, así como expresar la interpretación errónea o aplicación indebida de la ley para perseguir la correcta aplicación de la norma legal, aspectos que no ha cumplido la demandante, sin exponer el motivo técnico jurídico que le llevó a interponer su demanda contra la AGIT, no siendo suficiente argüir que no fue valorada la prueba de reciente obtención, cuando conforme a antecedentes el mismo no prestó el respectivo juramento, sea por descuido o negligencia, constituyéndose la demanda en insuficiente, siendo que la AIT fijo en dos ocasiones, día y hora para el citado juramento, acto al cual el sujeto pasivo no se presentó.

Asimismo alegaron que, en el petitorio de la demanda se tiene que el sujeto pasivo textualmente solicitó se declare probada la demanda y se revoque la Resolución Sancionatoria Nº 18-03439-14, por lo que resulta evidente que la demandante no señaló dentro del petitorio la pretensión sobre la Resolución AGIT-RJ 0349/2016 de 11 de abril, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que es el acto administrativo sobre el cual se interpuso la demanda conforme al art. 70 de la Ley de Procedimiento Administrativo, como se podrá advertir, la demandante no señaló qué es lo que pretende de la resolución jerárquica, se busca una nulidad o una revocatoria de la citada resolución, resultando que la demanda es incongruente en sus fundamentos de hecho y derecho; y el petitum ambiguo e incompleto, aspectos que no puede ser corregido ni complementado de oficio por vuestro tribunal, de igual forma hizo referencia a la Sentencia Constitucional 0412/2012, Auto Supremo 55/2014 de 7 de marzo, por lo que, al no ser claro el petitorio, y al ser los argumentos de hecho y de derecho expuestos en la demanda distintos a la pretensión dentro del presente proceso, van contra lo establecido en el numeral 9 del art. 327 del CPC, aclarando que revisados los antecedentes de la demanda no existe ampliación de la misma conforme al art. 332 del CPC, por lo que corresponde sea declarada improcedente la preste demanda.

En cuanto al fondo de la demanda y de la revisión de antecedentes, esta instancia jerárquica compulsó correctamente los antecedentes del proceso, aplicando la normativa correspondiente, velando por los derechos y principios constitucionales de las partes, que a fin de desvirtuar lo aseverado por la parte demandante, recalcaron que la AGIT, en el análisis realizado sobre la contravención tributaria de no emisión de factura, se evidenció que funcionarios del SIN, el 24 de octubre de 2014 efectuaron el control de emisión de factura en el establecimiento comercial de la contribuyente Elizabeth Choque Zelaya, denominado “Restaurant Toborochi”, donde se constató que no se emitió factura por la venta de una botella de singani Casa Real, por un importe de Bs. 135, procediendo a intervenir la factura Nº 2298, siguiente a la última emitida, solicitando a continuación la emisión de la factura Nº 2300, con el fin de asegurar el cumplimiento de la obligación tributaria y labraron el Acta de Infracción por no emisión de factura Nº 00038516, imponiendo la sanción de clausura de 48 días, por ser la cuarta vez que incurrió en contravención, en previsión al parágrafo II, del art. 164 de la Ley Nº 2492, e inc. a) del art. 10 de la RND Nº 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, otorgando el plazo de 20 días de plazo para la presentación de descargos, sin que hubiese presentado descargo alguno, extremo verificado por nota de remisión del Acta de Infracción Cite: SIN/GDOR/DF/NOT/2867/2014, se advirtió que dentro del plazo establecido en el art. 168 de la Ley 2492, la contribuyente no ofreció prueba alguna.

EL Acta de Infracción Nº 00038516, evidenció que la Administración Tributaria realizó un operativo de control de no emisión de nota fiscal bajo la modalidad de observación directa, establecida en el art. 170 de la Ley 2492, modificado por la Disposición Adicional Quinta de la Ley Nº 317, de 11 de diciembre de 2012 y la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 100/2014 de 10 de enero de 2014, concordante con el Decreto Supremo Nº 28247 de 14 de julio de 2005 y la RND Nº 10-0020-05 de 3 de agosto de 2005; asimismo en el espacio destinado a observaciones señaló: “La factura 2299 fue anulada por error de taipeo de la factura. La factura 2300 se entregó al comprador Freddy Zabala”, extremo que demostró que, si hubo el pago por parte del señor Freddy Zabala y con anterioridad y no como señaló el demandante, no evidenciándose indicios de que se hubiera realizado el procedimiento de compras de control; ni que tampoco la contribuyente hubiera demostrado la vulneración al debido proceso y a la seguridad jurídica por este hecho.

El hecho generador se encuentra claramente establecido en el art. 4 de la Ley Nº 843 (TO), cuyo inciso b) establece la obligación de emitir la factura una vez perfeccionado el hecho generador, siendo que el acto impugnado está sustentado en la verificación de la comisión de la contravención de no emisión de factura por la venta de una botella de singani Casa Real por Bs. 135, encontrándose plenamente refrendada con la entrega de la factura Nº 2300 al comprador Freddy Zabala, según consta en las observaciones del Acta de Infracción, lo que no fue desvirtuado por el contribuyente.

Respecto a las declaraciones testificales que presentó la demandante como prueba de reciente obtención, misma que sostiene no fue tomada en cuenta por la AGIT, por no haber presentado el juramento conforme al art. 81 de la Ley 2492, sobre el mismo, y de acuerdo a antecedentes se puede evidenciar que la parte demandante manifestó, que en dos oportunidades el sujeto pasivo solicitó señalamiento de día y hora de audiencia, que habiéndose dado curso a las mismas, el sujeto pasivo no se presentó a prestar el respectivo juramento, siendo dichos argumentos subjetivos, que no tienen respaldo, y no demuestran la vulneración de derechos, como respaldo de lo manifestado hizo referencia a las Sentencias Constitucionales Plurinacionales 0061/2016-S1 de 14 de enero, 0287/2003-R, es decir, conforme a los argumentos de la resolución jerárquica, respecto a las declaraciones testificales presentadas como prueba de reciente obtención por el sujeto pasivo, que la contribuyente no prestó el respectivo juramento previsto en el art. 81 de la Ley 2492, de igual manera se aclaró que por disposición del parágrafo I del art. 216 del Código Tributario Boliviano la prueba testifical solo sirve de indicios, por cuanto las declaraciones testificales a otras personas distintas al comprador Freddy Zabala, quien canceló Bs. 135, por el consumo de la botella de singani de Casa Real, y a quien en el operativo se le emitió la factura según consta en observaciones del Acta de Infracción, por lo que no corresponde hacer mayor valoración sobre dichas declaraciones.

Bajo esos argumentos, la parte demandada señaló, que si la parte accionante pretendía la valoración de la prueba de reciente obtención, debió asistir a la audiencia programada para dicho fin y cumplir con la determinación de la autoridad administrativa y no pretender que mediante la actual acción tutelar sea subsanada tal despreocupación, siendo evidente que la demandante con su descuido originó los hechos que ahora son objeto de la presente acción de defensa.

En relación al principio de verdad material, la entidad demandada señaló, que perfectamente conoce el art. 4 inc. d) de la Ley de Procedimiento Administrativo, que bajo el principio de verdad material la administración pública investigará la verdad material en oposición a la verdad formal, al respecto, en virtud de los arts. 103 de la Ley 2492 y 4 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0020-05, está plenamente facultada para verificar la obligación de emitir factura por parte de los sujetos pasivos, sin que requiera para ello otro trámite que el de la identificación de los funcionarios actuantes, que en caso de incumplimiento se levantará el acta correspondiente, como ocurrió en el presente caso en cumplimiento del art. 77, párg. III de la Ley Nº 2492, que hizo prueba de los hechos recogidos en ella, salvo que se acredite lo contrario, pues es el sujeto pasivo quien tenía la carga de la prueba y desvirtuar los cargos establecidos por el SIN, lo que no aconteció en el caso que nos ocupa.

Sobre lo manifestado por la parte actora, que al momento de la intervención habrían evidenciado la falta de emisión de factura por la venta de una botella de singani, ocasionando que se levante el acta respectiva, sin embargo, no se detalló si la facultad de control se ejerció a través de la modalidad de observación directa o compras vulnerando el procedimiento, al respecto la AGIT señaló que este agravió no fue expresado en el recurso de alzada, evidenciándose que la demandante pretende introducir un nuevo argumento que no corresponde ser analizado, toda vez que los puntos resueltos por la instancia jerárquica, no pueden ser otros que los agravios que el sujeto activo o pasivo consideren le ocasiona la resolución de alzada, de conformidad con el inc. e) parág. I, del art. 198 del CTB.

Respecto a que la Administración Tributaria no observó de manera directa el acaecimiento del hecho generador, la entidad demandante aclaró que, en materia impositiva, no se concibe en la misma, la vulneración de garantías constitucionales, siendo que la relación jurídica tributaria del sujeto activo y del sujeto pasivo, genera derechos y deberes para ambas partes conforme establece el art. 66 y 68 de la Ley Nº 2492, en ese entendido y al haberse verificado que la administración tributaria observó el debido proceso en el presente caso, se desvirtúa la vulneración de derechos denunciados por la contribuyente.

De igual forma señaló que el acaecimiento del hecho generador se encuentra claramente establecido en el art. 4 de la Ley 843 (TO), cuyo inc. b) establece la obligación de emitir la factura una vez perfeccionado el hecho generador, siendo que en el acto impugnado está sustentado en la verificación de la comisión de la contravención de no emisión de factura por la venta de una botella de singani, por el importe de Bs.130, encontrándose plenamente refrendada con la entrega de la factura Nº 2300 al comprador Freddy Zabala, según consta en las observaciones del acta de infracción, hecho que no fue desvirtuado por la contribuyente, siendo la única evidencia de los hechos suscitados los plasmados en el acta de infracción que conforme a lo previsto en el parágrafo III, del art. 77 de la Ley 2492 hace prueba de los hechos.

La entidad demandada hizo alusión a que en la materia no solo rige el principio de verdad material, sino también el principio dispositivo, por lo que al actuar fuera de esos límites constituiría arbitrariedad, atentando a los principios procesales del derecho, además de no entenderse cómo la demandante pretende se aplique el principio de verdad material, cuando ella misma no aportó documentación que desvirtúe cada uno de los hechos acusados por la Administración Tributaria.