Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Sentencia Nº 16
Sucre, 09 de mayo de 2024
Expediente: 246-2023 CA
Demandante: Gerente Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional
Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria
Tipo de Proceso: Contencioso Administrativo
Resolución Impugnada: RJ AGIT-RJ-776/2023 de 03-07-2023
Magistrada Relatora: Nuria Gisela Gonzáles Romero
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fojas 13 a 22, interpuesta por José Luís Mollinedo Koya, Gerente Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 776/2023 de 3 de julio (fojas 2 a 10 vuelta); el memorial de contestación de la autoridad demandada de fojas 31 a 37 y vuelta; el memorial presentado por Juan Javier Agüero en calidad de tercero interesado de fojas 92 a 96 y vuelta; memorial de réplica de fojas 99 a 104; memorial de dúplica de fojas 108 a 110; el decreto de autos de fojas 111, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.
CONSIDERANDO I:
I.1.- Antecedentes de la demanda.
Con el memorándum Cite N° 3670/2022 de 30 de diciembre emitido por la Presidenta Ejecutiva de la Aduana Nacional, Karina Liliana Serrudo Miranda, el demandante se apersonó a este Tribunal para interponer demanda contenciosa administrativa impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio (fojas 2 a 10), señalando al efecto en lo principal como antecedentes:
Que la Gerencia Regional de Aduana Santa Cruz, emitió la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET-272/2022 de 15 de diciembre, determinando de oficio las obligaciones aduaneras del operador JUAN JAVIER AGÜERO, con NIT 32389423, por concepto de tributo omitido del Gravamen Arancelario (GA), Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto al Consumo Específico (ICE) dentro del Despacho Aduanero correspondiente a la Declaración de Mercancías de Importación (DIM) DI-2022-701-2061651 de 24 de febrero de 2022, por el monto de Bs. 2.994,00, equivalentes a 1.251,10 Unidades de Fomento a la Vivienda (UFV), importe que incluye el tributo omitido y sanción por omisión de pago.
Que, ante la interposición del recurso de alzada, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, pronunció la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA0188/2023 de 13 de abril de 2023, CONFIRMANDO la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET-272/2022 de 15 de diciembre de 2022.
Planteado el recurso jerárquico por el importador, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, notificó a la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional con la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio a través de la cual resolvió REVOCAR totalmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA0188/2023 de 13 de abril, dejando en consecuencia sin efecto la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET-272/2022 de 15 de diciembre, razón por la que, dentro del plazo legal y al amparo de lo establecido en los artículos 68 y 70 de la Ley Nº 2341 en concordancia con lo señalado en los artículos 327, 778, 779 y 780 del Código de Procedimiento Civil, agotada la vía administrativa, interpuso demanda contenciosa administrativa contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria impugnando la Resolución AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio.
I.2.- Fundamentos de la demanda.
A continuación, desarrolló la argumentación siguiente:
I.2.1.- Manifestó el representante de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, que las actuaciones de la Administración Aduanera en el conocimiento y tramitación de todo proceso administrativo por contravención aduanera, se sustenta en la normativa vigente y en ningún caso esta actuación responde a un capricho o a la decisión de forzar la norma.
Que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al pronunciar la resolución del recurso jerárquico, hizo una vana interpretación de la normativa tributaria-aduanera, al margen de todo contexto legal agraviando el interés nacional y causando un grave daño al Estado con una resolución que vulnera el derecho al debido proceso en su vertiente de motivación, fundamentación y seguridad jurídica, así como el derecho a la igualdad de las partes.
1.2.2.- En relación con la vulneración del derecho al debido proceso en su vertiente de motivación y fundamentación, el demandante argumentó que entre las facultades otorgadas por el artículo 66 de la Ley Nº 2492 a la Administración Aduanera, se encuentra la de investigación y de acuerdo al artículo 100 de la misma ley, la de solicitar informes a otras instituciones, pudiendo recabar y solicitar todas las pruebas y evidencias que considere necesarias con el fin de establecer a cabalidad una determinada conducta.
Que, analizando la resolución de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, se evidenció que ésta al resolver el recurso jerárquico señaló que la determinación de la Administración Aduanera a partir del descarte de los métodos de valoración hasta la utilización del método del último recurso es incorrecta, en vista que el importador a momento de realizarse el control diferido contaba con documentación que demostraba el valor de transacción, además que la Aduana rechazó el método de valor de transacción de mercancías, sin valorar los antecedentes de manera correcta
Que, contrariamente a lo afirmado por la autoridad demandada, debe considerarse que para la aplicación y aceptación del primer método de valor de transacción, es necesaria de manera ineludible la concurrencia de los requisitos establecidos en el artículo 5 de la Resolución 1684 de la Comunidad Andina, lo que no ocurrió en el proceso administrativo, presentando el importador descargos con los mismos argumentos esgrimidos en la fase recursiva, que fueron debidamente evaluados por la Administración Aduanera, conforme consta en la resolución determinativa, mas, la Autoridad de Impugnación Tributaria a momento de pronunciar su resolución no tuvo el cuidado de realizar la evaluación correspondiente de la documentación.
Indicó que la Administración Tributaria Aduanera fundamentó su posición respecto del descarte del primer método, sosteniendo que de la evaluación realizada a la documentación presentada por el importador al momento del despacho, observó que la Factura Comercial E-001-2 de 10 de febrero de 2022, señalaba como forma de pago “Contado”, sin embargo, en la Declaración Andina de Valor en su casilla 29 se anotó como forma de pago “Anticipado”, extremo que generó incongruencias respecto a la forma de pago realizada por el importador.
Agregó que de igual forma el swift bancario registra “Compra de moto factura 006”, siendo que la factura soporte de la Declaración de Mercancías de Importación es la factura comercial E-001-2 que no hace referencia a ninguna factura proforma, por lo que este pago bancario no se relaciona con la mercancía.
Que el Formulario 200 v4 y las constancias de envío registraron ingresos de ventas de manera global en el mismo país de importación, no siendo posible respaldar el valor declarado en la transacción comercial y en el Contrato de Compraventa Internacional, cuya cláusula segunda establece “Características del Producto”, haciendo referencia al pago de $us 14.000 por 20 motocicletas Honda Navy conforme a la Proforma 00125, la que no cursa en los documentos del despacho aduanero.
Que dicho contrato no hace mención a la motocicleta descrita en la Declaración de Mercancías de Importación DI-2022-701-2061651, porque no menciona el número de chasis, motivo por el cual la Administración Tributaria Aduanera, rechazó la aplicación del primer método por el incumplimiento del artículo 5 inciso c) de la Resolución 1684 de la Comunidad Andina.
Que el importador no pudo desvirtuar las observaciones de la Administración Tributaria Aduanera al valor declarado por la mercancía, no siendo posible por ello establecer con certeza el precio efectivamente pagado o por pagar y siendo que la base fundamental sobre la que descansa el método de valor de transacción de las mercancías importadas es el precio realmente pagado o por pagar como condición inherente a su venta conforme determina el artículo 8 de la Resolución 1684 de la Comunidad Andina, el descarte de la aplicación del primer método se encuentra fundamentado, más aún si el artículo 17 último párrafo de la Decisión 571 del mismo cuerpo normativo, prevé que el valor en aduana de las mercancías no será determinado utilizando el método de transacción cuando las pruebas aportadas no sean suficientes para demostrar la exactitud del valor.
Que, por lo dicho, se determinó la existencia de omisión de pago, al no cumplir el contribuyente con la carga de la prueba conforme determinan los artículos 76 de la Ley Nº 2492, 252 del Reglamento de la Ley General de Aduanas, y 18 de la Decisión 571, por lo que, ante la imposibilidad de determinar el precio efectivamente pagado por el valor de la mercancía importada, resultaba evidente que el importador no declaró correctamente el valor en aduana, declarando un valor FOB menor al que correspondía, resultando como lógica consecuencia que la base imponible para el cálculo (valor CIF) para el pago de los tributos aduaneros también era menor, existiendo una imposibilidad de realizar un cálculo real para dar aplicación a la disposición de los artículos 27 de la Ley General de Aduanas y 20 de su reglamento, que disponen que la base imponible sobre la cual se liquidarán los gravámenes arancelarios estará constituida por el valor en Aduana.
Añadió que, ante aquella situación, correspondía la aplicación de la multa equivalente al 60% del tributo omitido actualizado conforme lo establecido en el artículo 165 de la Ley Nº 2492, aclarando que la Administración Tributaria Aduanera no tipificó la conducta del contribuyente como omisión de pago por las observaciones al valor declarado en Aduana, sino porque se determinó un tributo omitido ocasionado por un pago menor al que verdaderamente correspondía pagar a la Aduana Nacional por concepto de Gravamen Arancelario, Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Específico, debiendo tomarse en cuenta que en virtud a la dinámica del comercio internacional, dos son los objetivos primordiales de la Aduana Nacional; facilitar el comercio exterior y recaudar tributos emergentes de la actividad del comercio internacional.
Que, precisamente para el cumplimiento de estos fines u objetivos la Administración Aduanera cumpliendo con sus obligaciones realiza los controles previo y posterior a los despachos aduaneros que realizan los operadores de comercio exterior, con el fin de evidenciar el cumplimiento de las formalidades aduaneras y el correcto pago de sus tributos aduaneros; en el caso presente se trató de un control posterior, presumiendo que los operadores actúan en la tramitación de sus despachos aduaneros de importación bajo los principios establecidos por el artículo 2 de la Ley Nº 1990, como son los principios de buena fe y transparencia.
Agregó que la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET-272/2022 de 15 de diciembre es resultado de un profundo análisis de la documentación `presentada por el sujeto pasivo, conteniendo el fundamento de hecho y de derecho, cumpliendo las exigencias del artículo 28 de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativo, por lo que no se conculcó ningún derecho, mientras que en el caso de la autoridad demandada, ésta no realizó una valoración íntegra de los documentos, dando por correctos los documentos soporte presentados, sin pronunciarse sobre las observaciones de la Administración Aduanera y sin evidenciar que, de la comparación de precios, se observó que la mercancía declarada tenía valores más bajos que los utilizados en el mercado para el mismo tipo de mercancía, extremo que deja en desigualdad al sujeto activo de la relación tributaria y tampoco consideró que de conformidad a los artículos 1º y 30 de la Ley Nº 1990 y 22 del Decreto Supremo Reglamentario Nº 25870, la potestad aduanera es ejercida por la Aduana Nacional a efecto de controlar el ingreso, permanencia, traslado y salida de mercancías del territorio aduanero nacional hacia y desde otros países o zonas francas, facultad que guarda estricta relación con las establecidas en los artículos 21, 66 y 100 de la Ley Nº 2492.
1.2.3.- En relación con la vulneración al derecho de la igualdad de las partes, manifestó que este derecho se encuentra previsto en los artículos 8.II y 19.I de la Constitución Política del Estado y que fue vulnerado cuando la autoridad demandada pronunció la Resolución AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio; citó como base de este argumento la Sentencia Constitucional Plurinacional 0013/2014-S1 de 8 de noviembre, para luego mencionar que fue transgredido este derecho de la Administración Tributaria que actuó en cumplimiento de los artículos 54 de la Resolución 1684 de la Comunidad Andina, 69 de la Ley Nº 2492, y 17 de la Decisión 571 también de la Comunidad Andina y que desde la Orden de Control Diferido 2022CDGRS0000621 de 21 de julio de 2022 se dio a conocer al importador las observaciones realizadas por la Administración Aduanera .
Que, solicitó al operador la presentación de todas las pruebas y descargos que considere necesarias para hacer valer su derecho, no existiendo en la documentación presentada por éste datos objetivos que desvirtúen las observaciones, incumpliendo el operador con la previsión del artículo 76 de la Ley Nº 2492 que prevé que en los procedimientos tributarios y jurisdiccionales, quién pretende hacer valer sus derechos, debe probar los hechos constitutivos de los mismos, por lo que la Autoridad de Impugnación Tributaria no puede pretender que se soslayen las observaciones con un pronunciamiento parcializado a favor del operador, incurriendo de esta manera en la violación al derecho de igualdad de las partes.
1.2.4.- Argumentó respecto a la vulneración del derecho al debido proceso en su elemento seguridad jurídica, que la autoridad demandada al pronunciar la resolución que resolvió el recurso jerárquico de Juan Javier Agüero, revocando la resolución del inferior y la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET-272/2022 de 15 de diciembre, vulneró el artículo 123 de la Constitución Política del Estado, transgrediendo el derecho al debido proceso en su elemento de seguridad jurídica y el artículo 14.VI de la norma fundamental que manda la aplicación objetiva de las leyes bolivianas a todas las personas naturales y jurídicas.
Que, con la emisión de la resolución jerárquica, se situó a la Administración Aduanera en estado de indefensión al no haberse considerado sus argumentos presentados en el transcurso del proceso administrativo, pese a que, “los derechos de los terceristas se encuentran debidamente garantizados por norma y jurisprudencia constitucional” (sic). Citó la Sentencia Constitucional 0882/2015-S2, referida a los derechos de los terceros interesados.
Finalmente, el demandante hizo una amplia cita de disposiciones legales de la Constitución Política del Estado, Ley Nº 2492, Ley Nº 812, Ley Nº 1990, Decreto Supremo 25870, Ley Nº 2341 y la Resolución 1684 de la Comunidad Andina, referida a la actualización del Reglamento Comunitario de la Decisión 571 - Valor en Aduana de las Mercancías Importadas, para señalar que la decisión de la Aduana Nacional se basó en las disposiciones que cita.
I.3.- Petitorio.
Concluyó el memorial solicitando que en virtud de los fundamentos expuestos, habiendo sido agotada la vía administrativa e interpuesta la demanda en término oportuno, se pronuncie sentencia por la que se declare probada la demanda y en consecuencia, se revoque totalmente la Resolución AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio; y se declare firme y subsistente la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/272/2022 de 15 de diciembre.
CONSIDERANDO II:
II.1.- De la contestación a la demanda.
Por providencia de fojas 24 se admitió la demanda contenciosa administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que la misma deberá ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a través de la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.
Del mismo modo, se ordenó la notificación a Juan Javier Agüero, en su condición de tercero interesado, en el domicilio sito en la zona Casco Viejo, calle Saavedra Nº 453, Edificio Alegranza, piso 4 entre calle Potosí y Tarija de la ciudad de Santa Cruz, ordenando se libre provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a través de la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz.
Cumplidas las diligencias de notificación a la autoridad demandada el 24 de noviembre de 2023, y al tercero interesado el 5 de diciembre de 2023, como consta por las literales adjuntas a los memoriales de fojas 59 y oficio de fojas 82 respectivamente, fueron devueltas las provisiones libradas con el diligenciamiento ordenado y como consta por la providencia de fojas 60 y 83, se ordenó su acumulación a sus antecedentes.
En consecuencia, providenciando el memorial de contestación a la demanda de fojas 31 a 37 y vuelta, se tuvo apersonada a Katia Mariana Rivera, en su condición de Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Suprema N° 27219 de 12 de noviembre de 2020 (fojas 29), reservándose su consideración hasta la devolución de la provisión citatoria. Una vez devuelto este actuado, conforme se detalló precedentemente, por providencia de fojas 60 se tuvo por contestada la demanda y a continuación se instruyó su traslado a efecto de la réplica.
La autoridad demandada, a través de su memorial de contestación negativa, luego de afirmar que en ningún momento se incurrió en las vulneraciones acusadas por el demandante y después de realizar una amplia relación de antecedentes, señaló:
II.2.- Que, la demanda no cumple con los presupuestos esenciales propios de una demanda contenciosa administrativa, por lo que debe tenerse presente la línea jurisprudencial establecida en la Sentencia 238/2013 de 5 de junio de 2013, emitida por este Tribunal, cuyo entendimiento orienta que cuando no son expuestos de manera debida los argumentos en la demanda, el Tribunal en su labor de control de legalidad de los actos administrativos, se ve impedido de entrar al análisis del fondo de la pretensión.
Manifestó que el contenido de la demanda es reiterativo de la posición asumida en la resolución determinativa, constituyendo su fundamento una narración de los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución del recurso jerárquico con cita textual de párrafos de la resolución del recurso de alzada, escasos argumentos que sirvan para desvirtuar la posición asumida en la resolución del recurso jerárquico y citas textuales de las sentencias constitucionales aludidas en la demanda, aspectos que impiden a este Tribunal Supremo de Justicia ingresar al fondo de la demanda, en vista que no puede suplir la carga argumentativa que debe contener toda demanda que pretenda el control de legalidad sobre los actos pronunciados en sede administrativa.
II.3.- Añadió que el demandante alegó vulneración al derecho al debido proceso en su vertiente de motivación y fundamentación, a la igualdad de las partes y seguridad jurídica, mas no se encuentra un desarrollo en relación a estos conceptos, realizando una copia de los antecedentes y fundamentos de la resolución determinativa.
Que, cuando el demandante invoca la aplicación de la Sentencia Constitucional 0882/2015-S2, para luego argüir que al haberse emitido la resolución del recurso jerárquico, se dejó en total indefensión a la Administración Aduanera, al no haber sido considerados los argumentos que en su calidad de demandante fueron expuestos; asumió una posición errada, en vista que no se circunscribe a la relación fáctica del proceso administrativo, pretendiendo la vulneración de la garantía de su derecho a la defensa supuestamente vulnerado, cuando es el demandante quién omitió hechos acontecidos en sede administrativa y emitió criterios subjetivos sin realizar una relación de causalidad entre el hecho que sirve de fundamento y la vulneración causada, vertiendo manifestaciones abstractas y genéricas incomprensibles, omitiendo identificar cuál el elemento o fundamento de la resolución del recurso jerárquico que resulta omisivo o contrario a la norma o que lo situó en estado de indefensión.
Reiteró que por los motivos señalados, el Tribunal Supremo de Justicia se ve impedido de ingresar al fondo de la demanda, por lo que solicitó se tome en cuenta el fundamento de sus propias sentencias como las Sentencias 336/2016 de 13 de julio y 42/2022 de 20 de abril, emitidas por Sala Plena y Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda, cuyo razonamiento central expresa que al Tribunal no le corresponde suplir la insuficiencia de la carga argumentativa de la acción del demandante y que lo contrario sería ir contra los principios de imparcialidad e igualdad de las partes que deben ser resguardados en la tramitación del proceso contencioso administrativo
II.4. Que el demandante equivoca su pretensión de dejar sin efecto la resolución del recurso jerárquico, por cuanto éste contiene la debida motivación y fundamentación, conteniendo el análisis de los hechos y el derecho aplicable en los que sustentó la decisión, en el marco de las atribuciones conferidas por los artículos 139 inciso b), 144 y 211 de la Ley 2492, y cumpliendo las exigencias de los artículos 28 inciso e) y 30 de la Ley Nº 2341.
Siendo reiterativo en cuanto a la falta de carga argumentativa de la demanda, incide en el hecho que no cumple con la previsión del artículo 327 del Código de Procedimiento Civil al no exponer con claridad y precisión los hechos en los que funda su pretensión, un elemento más para determinar que la demanda no cumple con los requisitos de una demanda contenciosa administrativa.
II.5. Transcribiendo inextenso el punto IV.3.1. de la resolución del recurso jerárquico, señaló que la autoridad jerárquica durante el proceso de impugnación en sede administrativa efectuó un análisis de todos los antecedentes administrativos y la norma aplicable, con el análisis de los antecedentes administrativos contrastados con los fundamentos de la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/272/2022, apoyando su determinación en la Decisión 541 y la Resolución Nº 1684 de la Comunidad Andina, estableció que existía como documento soporte de la Declaración de Mercancías de Importación entre otros: La factura electrónica; la declaración andina de valor y el swit bancario, presentando también el importador como descargo el Contrato de Compraventa Internacional 400P-BM; documentos que demostraron el cumplimiento de las condiciones de pago entre el comprador y el vendedor y que el importador realizó el pago de la mercancía por adelantado.
Que, de aquel estudio se estableció claramente que la incongruencia advertida por el sujeto activo, no resultaba evidente, como tampoco implicaba una modificación en los términos de pago que justifique el requerimiento de mayor documentación como erróneamente entendieron la Aduana Nacional y la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, verificándose que tanto la Administración Aduanera cuanto la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria a momento del análisis de la documentación presentada por el operador. olvidaron aplicar la sana crítica y el principio de objetividad previsto en el acuerdo de valoración, siendo incorrecta la determinación de la Administración Aduanera a partir del descarte de los métodos de valoración hasta la utilización del método del último recurso, en vista que el importador contaba con documentación que demostró el valor de transacción.
Que, al no proceder el descarte del valor de transacción, tampoco correspondía la sanción por omisión de pago observada por la Administración Aduanera y ratificada por la Autoridad de Impugnación Tributaria.
Una vez más fue reiterativo en cuanto a los defectos que –dice-, existen en los argumentos de la demanda, concluyendo que los mismos constituyen una inconformidad genérica con la aplicación normativa contenida en la resolución impugnada judicialmente.
II.6. Petitorio
Concluyó el memorial solicitando que, en mérito a los fundamentos expuestos, este Supremo Tribunal de Justicia, emita sentencia declarando improbada la demanda interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, manteniendo en consecuencia firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio.
II.7. Por providencia de fojas 60, se tuvo por contestada la demanda, corriéndose “Traslado” a la entidad demandante para la réplica, misma que discurre de fojas 99 a 104 y que en realidad constituye una ratificación en los términos y fundamentos de la demanda, reiterando el petitorio inicial a este Tribunal Supremo de Justicia en sentido de que se declare probada la demanda y se deje sin efecto la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio, originando de esta manera la providencia de fojas 105 que tuvo por presentada la réplica y se dispuso el “Traslado” a la autoridad demanda a efectos de presentación de la dúplica.
II.8. La Autoridad demandada, presentó memorial con la suma “Presenta Dúplica” (fojas 108 a 110) de cuyo contenido se evidencia que resulta ser coincidente con los términos de la respuesta a la demanda, adicionando simplemente que la entidad demandante en su memorial de réplica no se refirió en lo absoluto a alegaciones que enerven los argumentos expuestos en el memorial de respuesta a la demanda, motivo por el cual reitera su petitorio en sentido de que este Tribunal Supremo de Justicia, declare improbada la demanda.
II.9. Contestación del tercero interesado
II.9.1. Por providencia de fojas 97, se tuvo por apersonado a Juan Javier Agüero en su condición de tercero interesado y por presentada su contestación a la demanda mediante memorial de fojas 92 a 96 vuelta.
II.9.2. En el referido memorial se mencionaron los antecedentes administrativos que van desde la resolución determinativa emitida por la Gerencia Regional de Aduana Santa Cruz, hasta las resoluciones de impugnación que culminaron con la resolución del recurso jerárquico.
A continuación refirió que no es cierta y evidente la vulneración de derechos y garantías alegadas por el demandante, pues contrariamente a lo que se afirma en la demanda, la resolución impugnada fue emitida en base a una correcta compulsa de los elementos que fueron puestos en conocimiento de la autoridad hoy demandada, comprobándose que el valor declarado es el precio realmente pagado o por pagar, por lo que dicha resolución fue dictada dentro los parámetro legales, respetando la normativa nacional e internacional, realizando una correcta fundamentación, motivación y valoración de las pruebas aportadas por los sujetos sometidos al proceso en sede administrativa, respetando el derecho a la igualdad de las partes y el resguardo de la seguridad jurídica.
Que indebidamente fue sometido a un proceso administrativo, pues de manera paralela fue instaurado en su contra un proceso penal por el delito de alteración de facturas, notas fiscales y documentos equivalentes, previsto en el art 177 quater del Código Penal, que concluyó con la resolución conclusiva de rechazo de denuncia de 7 de noviembre de 2022, situación que demuestra que el proceso administrativo en su contra fue arbitrario e indebido al no existir alteración alguna en las facturas o notas fiscales presentadas por él.
Que en el transcurso del proceso administrativo la Administración Aduanera haciendo uso de su facultad de investigación, recabó información del propio proveedor de las motocicletas vía correos electrónicos, como también solicitó documentos contables e información registrada en la base de datos de la propia Administración Aduanera, prueba con la que demostró el precio real y efectivamente pagado por la mercadería importada.
Que las motocicletas importadas se encuentran dentro el margen del valor impositivo, más aún si se toma en cuenta que fueron importadas en el año 2022, que son modelo 2021, habiendo sufrido la depreciación de un año, cobrándose un monto elevado con relación a otros operadores que realizan la importación de otros productos similares en sus características, ingresados el año 2021. Citó como ejemplo de otros importadores a la empresa VISAL IMPOR EXPOR SRL
II.10. Petitorio
Finalizó el memorial solicitando que en mérito a los fundamentos expuestos, este Supremo Tribunal de Justicia, emita sentencia declarando improbada la demanda interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, manteniendo en consecuencia firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio.
CONSIDERANDO III:
III.1.- Naturaleza del proceso contencioso administrativo.
Antecedentes administrativos y procesales
Recibido el memorial de fojas 108 a 110 presentado por la autoridad demandada, fue pronunciada la providencia de fojas 111, decretándose “autos para sentencia”, al no existir en el proceso nada más que tramitar.
Que el procedimiento contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del poder público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.
En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece: "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".
Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con el numeral 2 del artículo 2 y con el artículo 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:
III.2. El 21 de julio de 2022, la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional en aplicación del artículo 104 parágrafo I de la Ley Nº 2492 y el Reglamento de Control Posterior, aprobado mediante Resolución de Directorio Nº RD-01-025-21 de la Aduana Nacional, emitió la Orden de Control Diferido Nº 2022CDGRS0000621, para la verificación del cumplimiento de la normativa legal aplicable y las formalidades aduaneras del operador JUAN JAVIER AGÜERO (fojas 3 del Anexo 1) con relación a la Declaración de Mercancías de Importación DI-2022-701-2061651, notificado el 1º de agosto de 2022 mediante medios electrónicos (fojas 6 del Anexo 1) y otorgándosele un plazo de tres días hábiles para la presentación de la documentación requerida.
III.3. El 5 de agosto de 2022, Juan Javier Agüero, mediante memorial con la suma “Cumple solicitud de requerimiento de información por parte del proceso de orden de control diferido” (fojas 11 a 12 del Anexo 1) adjuntó la información solicitada en la Orden de Control Diferido (fojas 13 a 39 del Anexo 1).
III.4. La administración Aduanera emitió la Vista de Cargo AN/GRSZ/UF/VISCAR/379/2022 de 8 de septiembre de 2022 (fojas 99 a 121 Anexo 1) que estableció la presunta comisión de la contravención tributaria por omisión de pago, por una deuda tributaria total de 2.236,24 Unidades de Fomento a la Vivienda (UFV), por pago de menos en la Declaración de Mercancías de Importación, por concepto de tributo omitido del Gravamen Arancelario, Impuesto al Valor Agregado, Impuesto a los Consumos Específicos, mantenimiento de valor, intereses y sanción por omisión de pago, otorgándole el plazo de 30 días para la presentación de descargos, notificándose al importador por medios electrónicos (fojas 122 Anexo 1).
III.5. El importador Juan Javier Agüero, mediante memorial de 14 de octubre de 2022 (fojas 125 a 129 del Anexo 1), formuló sus descargos a la Vista de Cargo, a cuyo fin adjunto la documentación que discurre de fojas 130 a 133 del Anexo 1.
III.6. El 15 de diciembre de 2022, la Administración Tributaria Aduanera emitió la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET-272/2022 (fojas 199 a 243 Anexo 1 y 2), en la que se determinó de oficio las obligaciones aduaneras del operador Juan Javier Agüero, por concepto de tributo omitido del Gravamen Arancelario, Impuesto al Valor Agregado, e Impuesto al Consumo Específico, mantenimiento de valor e intereses dentro del despacho aduanero correspondiente a la Declaración de Mercancías de Importación DI-2022-701-2061651 por el monto de 1.251,10 Unidades de Fomento a la Vivienda (UFV), calificando la conducta como omisión de pago de conformidad al artículo 165 de la Ley Nº 249. Imponiéndose la multa de 735,14 Unidades de Fomento a la Vivienda (UFV), siendo notificado el importador por medios electrónicos el 28 de diciembre de 2022 (fojas 244 Anexo 2).
III.7. Que, deducido recurso de alzada, impugnando la Resolución Determinativa citada en el párrafo precedente (fojas 249 a 255 del Anexo 2), la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz, emitió la Resolución ARIT-SCZ/RA 0188/2023 de 13 de abril (fojas 276 a 289 y vuelta del Anexo 2), por la que se resolvió CONFIRMAR la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET-272/2022, manteniéndose en consecuencia todos los cargos establecidos en ella.
III.8. Que, interpuesto recurso jerárquico por el operador (fojas 294 a 300 Anexo 2), la Autoridad General de Impugnación Tributaria pronunció la Resolución AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio (fojas 308 a 316 y vuelta Anexo 2, reiterada de fojas 2 a 10 vuelta del expediente) por la que resolvió REVOCAR TOTALMENTE la resolución del recurso de alzada
III.9. De la problemática planteada.
Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley, se establece:
Que el motivo de la litis dentro del presente proceso, tiene relación con las supuestas vulneraciones que se hubieran producido por la Autoridad Jerárquica al pronunciar la resolución hoy impugnada, de acuerdo con los siguientes supuestos: 1) Si la Autoridad General de Impugnación Tributaria al pronunciar la Resolución AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio, transgredió el derecho al debido proceso en sus vertientes de motivación y fundamentación; derecho a la igualdad de las partes y el derecho a la seguridad jurídica; 2) Si en dicha resolución no existió una debida valoración de los descargos presentados por el importador y de las observaciones de la Administración Aduanera.
CONSIDERANDO IV:
IV.1. Fundamentos de la decisión.
Identificados los puntos de controversia en el caso de autos, corresponde efectuar las siguientes consideraciones:
IV.1.1. Respecto al primer punto de controversia; es decir, si la Autoridad General de Impugnación Tributaria al pronunciar la Resolución AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio, transgredió el derecho al debido proceso en sus vertientes de motivación y fundamentación; el derecho a la igualdad de las partes y el derecho a la seguridad jurídica, el demandante manifestó que la resolución jerárquica al revocar la resolución inferior y en consecuencia la resolución determinativa que estableció cargos contra el importador Juan Javier Agüero, lo hizo sin una debida motivación y fundamentación, aspecto que vulneró el derecho al debido proceso, A su turno la autoridad demandada indicó que lo aseverado por el demandante no era evidente, pues bastaba dar una lectura a la resolución impugnada para darse cuenta que contiene la debida fundamentación y motivación. Añadió que el demandante en ningún momento esgrime fundamento alguno en relación a esta supuesta transgresión, limitándose a realizar una copia de los fundamentos de la resolución determinativa
En efecto, revisado el memorial de demanda, se evidencia que el demandante si bien es cierto que arguyó que fue transgredido su derecho al debido proceso en su vertiente de motivación y fundamentación, no es menos cierto que no existe fundamento alguno que permita a este Tribunal acoger su pretensión; pues, conforme afirmó la autoridad demandada, este punto del memorial constituye una copia de los fundamentos en que se sustentó la resolución determinativa, limitándose a transcribir los conceptos ya descritos en la resolución determinativa, tales como la determinación de la Administración Aduanera a partir del descarte de los métodos de valoración hasta la utilización del método del último recurso; aplicación de multas, evaluación de la Factura Comercial E-001-2, etc., para concluir que la Autoridad de Impugnación Tributaria no efectuó una valoración íntegra de los documentos dando por correctos los documentos presentados por el exportador; mas nada dice sobre cómo fue transgredido su derecho al debido proceso en su vertiente de fundamentación y motivación.
Es necesario señalar que el derecho al debido proceso, se encuentra consagrado en la Constitución Política del Estado, señalando en el artículo 115 parágrafo II lo siguiente: “El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural, pronta y oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones”.
Con el objeto de resolver este punto de controversia, resulta necesario referirse a qué debe entenderse por “Motivación” y qué por “Fundamentación”, acudiendo para ello al entendimiento expresado en la Sentencia Constitucional Plurinacional 0602/2017 S3 de 26 de junio que razonó: “Según el entendimiento expresado a través de la SCP 1441/2016-S3 de 7 de diciembre, esta Sala concluyo que el debido proceso debe ser entendido como: el derecho de toda persona a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido por disposiciones jurídicas generales aplicables a todos aquellos que se hallen en una situación similar, comprende el conjunto de requisitos que deben observarse en las instancias procesales, a fin de que las personas puedan defenderse adecuadamente ante cualquier tipo de acto emanado del Estado que pueda afectar sus derechos” (negrillas y sub rayado se añadieron)
La misma Sentencia Constitucional Plurinacional, continúo señalando: “Asimismo, la SC 1289/2010-R de 13 de septiembre, estableció que: “La jurisprudencia del Tribunal Constitucional, contenida en la SC 0752/2002-R de 25 de junio, recogiendo lo señalado en la SC 1369/2001-R de 19 de diciembre, ha establecido que el derecho al debido proceso …exige que toda Resolución sea debidamente fundamentada. Es decir, que cada autoridad que dicte una Resolución debe imprescindiblemente exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustenta la parte dispositiva de la misma. Que, consecuentemente cuando un Juez omite la motivación de una Resolución, no sólo suprime una parte estructural de la misma, sino también en los hechos toma una decisión de hecho no de derecho que vulnera de manera flagrante el citado derecho que permite a las partes conocer cuáles son las razones para que se declare en tal o cual sentido; o lo que es lo mismo cuál es la ratio decidendi que llevó al Juez a tomar la decisión’” (las negrillas son añadidas).
De la jurisprudencia constitucional glosada, sin equívoco alguno se concluye que las resoluciones pronunciadas ya sea por autoridades jurisdiccionales, administrativas o de cualquier otra índole que ejerza un cargo público y que dicte una resolución dentro de un asunto sometido a su conocimiento, deben estar lo suficientemente claras, en lo posible evitar ambigüedades. En autos; los actos del administrador están sujetos al cumplimiento de las formalidades, así también señala el artículo 4 inciso c) de la ley N° 2341 que, refiriéndose a uno de los principios que rige la actividad administrativa como es el principio de sometimiento pleno de la ley, dispone: “La Administración Pública regirá sus actos con sometimiento pleno a la ley, asegurando a los administrados el debido proceso".
En conclusión, la fundamentación y motivación de los actos o resoluciones no es exclusiva de los órganos judiciales o jurisdiccionales, sino que se extiende a todas las autoridades. En este contexto, en todo acto que la autoridad pronuncie en el ejercicio de sus atribuciones, debe expresar los fundamentos legales que le dieron origen y las razones por las que se deben aplicar al caso concreto. Entonces, la fundamentación y motivación consiste en la obligación que tiene todo ente público de expresar los preceptos jurídicos aplicables al asunto motivo del acto y las razones o argumentos de su actuar.
Ahora bien, por todo lo expuesto precedentemente en relación a la fundamentación y motivación de resoluciones, analizada la Resolución AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio, este Tribunal Supremo de Justicia, no encuentra merito en el argumento de la demanda como para otorgarle razón al demandante en relación a la violación del derecho al debido proceso en sus vertientes de motivación y fundamentación, pues, al margen que se encuentra debidamente estructurada, realiza una correcta relación fáctica, aplicando la norma a cada argumento o reclamo del importador Juan Javier Agüero contenido en el memorial de fojas 294 a 300 del Anexo 2, con un también correcto análisis de las observaciones de la Administración Aduanera y los descargos del sujeto pasivo conforme se detallará en puntos sub siguientes al momento de resolver el segundo punto de controversia,
De lo expresado, resulta no ser evidente la violación del derecho al debido proceso en sus vertientes de fundamentación y motivación.
IV.1.2. Acerca de la violación del derecho a la igualdad de las partes y a la seguridad jurídica. El demandante indicó que este derecho fue transgredido con la emisión de la resolución que resolvió el recurso jerárquico planteado por el operador. Luego de citar como referente la Sentencia Constitucional Plurinacional 0013/2014 S1 de 6 de noviembre y trascribir parte de dicha resolución, textualmente señaló: “En este entendido Señores Magistrados corresponde establecer que se ha TRANSGREDIDO EL DERECHO DE IGUALDAD dentro del presente proceso de la suscrita Administración Tributaria, toda vez que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al haber emitido la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 776/2023 de fecha 03/07/2023. Por lo señalado en el presente documento es claro que la Administración Aduanera actuó conforme lo señalado en los artículos (…)” (página 18 del expediente). Nótese que el argumento glosado además de no tener una redacción correcta, constituye el fundamento principal de este punto de la demanda en el que afirma que su derecho a la igualdad de las partes fue transgredido, sin que contenga una debida explicación de las circunstancias consideradas como violatorias de su derecho. Al igual que en el caso anterior, no explica de qué manera la autoridad demandada conculcó este derecho a la igualdad de las partes, menos indica en que consistió el trato desigual al que fue sometida la Administración Aduanera en la etapa recursiva jerárquica, extremos que no permiten otorgarle razón en su pretensión.
No obstante, de lo señalado es necesario referirse a la igualdad de las partes que se constituye en un elemento garantista del derecho al debido proceso, implica que todos quienes se encuentren sometidos a juicio o proceso (sea judicial, administrativo, etc.), tengan las mismas oportunidades de actuación dentro del mismo, sin que ninguno se encuentre en posición de inferioridad respecto de los demás.
En mérito a este componente del debido proceso, la autoridad judicial o administrativa durante la sustanciación del proceso tiene el deber de asegurar que las partes, estén en igualdad de condiciones en el ejercicio de sus derechos y garantías procesales, sin discriminación o privilegio entre ellas, garantizando la igualdad efectiva de las posibilidades tanto del demandante cuanto del demandado.
Respecto al derecho a la igualdad de las partes, la Sentencia Constitucional Plurinacional 0013/2014-S1 de 6 de noviembre, citada por el demandante, en su ratio decidendi expresó: “Derecho a la igualdad. Al respecto, la jurisprudencia constitucional contenida en la SCP 252/2012 de 14 de diciembre refirió que: “(…) la igualdad además de ser un valor y un principio es también un derecho y una garantía. Es un derecho que a su vez reivindica el derecho a la diferencia y es una garantía porque avala su ejercicio activando la tutela judicial y constitucional en caso de su violación (…)”. En relación a lo señalado la Constitución Política del Estado reconoce el principio de igualdad procesal como un derecho fundamental al cual pueden acceder las partes intervinientes dentro de un proceso, entendimiento concordante con el artículo 119.I de la Norma Suprema (…).
Efectivamente, el artículo 119 parágrafo I de la Constitución Política del Estado consagra “Las partes en conflicto gozarán de igualdad de oportunidades para ejercer durante el proceso las facultades y los derechos que les asistan, sea por la vía ordinaria o por la indígena originaria campesina”. (negrillas fueron añadidas).
Ahora bien, revisada la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0776/2023 de 3 de julio, y los antecedentes administrativos, desde el inicio de la fase recursiva en sede administrativa, la Administración Aduanera tuvo las mismas oportunidades que el operador cuando éste planteó el recurso jerárquico, así se constata que una vez notificada con el recurso jerárquico el 17 de mayo de 2023 (fojas 124 del Anexo sin número), también fue notificada con el decreto de radicatoria del recurso planteado (fojas 127, 128 del Anexo sin número), sin que el demandante hubiera dado respuesta a la impugnación del operador Juan Javier Agüero en recurso jerárquico, menos presentó los alegatos que en su momento pudieron ser presentados, así se evidencia del decreto de fojas 129 del Anexo sin número.
Así mismo, con cada actuado realizado en la sustanciación del recurso jerárquico, la Administración Aduanera fue notificada al igual que el operador; ambos sujetos procesales en la misma situación, sin distingos ni diferencias, por lo que mal puede aludir el demandante violación a su derecho al debido proceso en su componente de igualdad de partes.
En relación a la violación al derecho del debido proceso en su componente de seguridad jurídica, el demandante señala como fundamento: “Continuando con el análisis de la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 776/2023 de fecha 03/07/2023, ha lesionado nuestro derecho al debido proceso en su elemento a la Seguridad Jurídica, toda vez que al Resolver REVOCAR nuestro acto administrativo, vulnerando el artículo 123 de la Constitución Política del Estado y vulnerando nuestro debido proceso en su elemento de seguridad jurídica (…)”. (fojas 18 del expediente)
Es decir que la Administración Aduanera considera lesionado este su derecho únicamente porque la autoridad demandada revocó el acto administrativo constituido por la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/272/2022 de 15 de diciembre y que por este hecho fue situada en estado de indefensión, posición errada que asume la Administración Aduanera, pues la seguridad jurídica, entendida como la certeza del derecho que tiene el individuo de modo que su situación jurídica no será modificada más que por procedimientos regulares y conductos legales previa y debidamente establecidos, no puede decirse que por ser la resolución jerárquica contraria a sus intereses, se constituye en una resolución violatoria de la seguridad jurídica.
A mayor abundamiento, si la seguridad jurídica, conforme se razonó en la Sentencia Constitucional Plurinacional 1336/2011 de 26 de septiembre, implica la protección constitucional de la actuación arbitraria estatal, es decir que la relación Estado-ciudadano debe estar enmarcada en reglas claras, precisas y determinadas, en especial a las leyes que deben desarrollar los mandatos de la Constitución Política del Estado, se convendrá en afirmar que la resolución jerárquica al respetar las normas en las que fundó su decisión; en ningún caso puede ser acusada de transgresora de la seguridad jurídica como componente del derecho al debido proceso.
IV.2. En relación al segundo punto de controversia; es decir si en la resolución del recurso jerárquico no existió una debida valoración de los descargos presentados por el importador y de las observaciones de la Administración Aduanera, es necesario considerar los siguientes aspectos:
PRIMERO. La actividad de control de la Administración Aduanera empezó con la Orden de Control Diferido Nº 2022CDGRS0000621, para la verificación del cumplimiento de la normativa legal aplicable y las formalidades aduaneras del operador JUAN JAVIER AGÜERO con relación a la Declaración de Mercancías de Importación DI-2022-701-2061651, acto administrativo que originó primero la Vista de Cargo AN/GRSZ/UF/VISCAR/379/2022 y luego la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/272/2022 , en la que el ente fiscalizador determinó de oficio las obligaciones aduaneras del operador por concepto de tributo omitido del Gravamen Arancelario, el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto al Consumo Específico, mantenimiento de valor, intereses, y sanción por omisión de pago por el monto de 1.986,24 Unidades de Fomento a la Vivienda (UFV).
Para tal determinación, la Administración Tributaria Aduanera observó: a) Que la Factura Comercial E-001-2 registraba como forma de pago “Al contado”; b) Contrastando este documento con la Declaración Andina de Valor, advirtió que en tal documento se consignaba como forma de pago “Anticipado”; c) El swift bancario hacía referencia a “Compra de moto factura 006”, cuando la factura soporte de la Declaración de Mercancías de Importación resultaba ser la Factura Comercial E-001-2
Resulta entonces que los tres documentos supra mencionados sirvieron de base a la Administración Aduanera para establecer cargos contra el operador Juan Javier Agüero, es decir que el demandante en base al análisis de estos documentos estableció una única observación acerca del valor de transacción, determinación a la que arribó a partir del descarte de los métodos de valoración hasta la utilización del método de último recurso.
SEGUNDO. La Autoridad demandada señaló que no son evidentes las observaciones al haberse constatado que el valor establecido en Declaración de Mercancías de Importación resultaba ser el precio realmente “pagado” o “por pagar”, basando esta conclusión en el artículo 5 inciso c) de la Resolución Nº 1684 de la Comunidad Andina y que el descarte de los métodos de valoración resultaba incorrecto, por contar el importador con documentación que demostró el valor de transacción.
TERCERO. La Resolución N° 1684-Actualización del Reglamento Comunitario de la Decisión 571 - Valor en Aduana de las Mercancías Importadas, expresa: “Artículo 5. Requisitos para aplicar el Método del Valor de Transacción. Para que el Método del Valor de Transacción pueda ser aplicado y aceptado por la Administración Aduanera, es necesario que concurran los siguientes requisitos: c) Que, en los anteriores términos, pueda demostrarse documentalmente el precio realmente pagado o por pagar, directa o indirectamente al vendedor de la mercancía importada, de la forma prevista en el artículo 8 del presente Reglamento” (las negrillas fueron añadidas), Por su parte el artículo 8 de la misma decisión señala: “Artículo 8. Precio realmente pagado o por pagar. 1. De acuerdo con lo expresado en el párrafo 2 del artículo 4 anterior, la base fundamental sobre la cual descansa el Método del Valor de Transacción de las mercancías importadas, es el precio realmente pagado o por pagar por estas mercancías como condición inherente a su venta. 2. El precio realmente pagado o por pagar es el precio de las mercancías importadas y constituye el pago total que por estas mercancías ha hecho o va a hacer efectivamente el comprador al vendedor, de manera directa y/o de manera indirecta en beneficio del mismo vendedor” (negrillas fueron añadidas).
CUARTO. Acerca de los métodos de valoración la misma Decisión 1684 de la Comisión Andina, en su título II “Determinación del valor de Aduana” artículo 3 establece: “Métodos para determinar el valor en aduana. Los métodos establecidos por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC a efectos de la determinación del valor en aduana o base imponible para la percepción de los impuestos a la importación son los señalados en el artículo 3 de la Decisión 571, así: 1. Primer Método: Valor de Transacción de las mercancías importadas. 2. Segundo Método: Valor de Transacción de Mercancías Idénticas. 3. Tercer Método: Valor de Transacción de Mercancías Similares. 4. Cuarto Método: Método del Valor Deductivo. 5. Quinto Método: Método del Valor Reconstruido. 6. Sexto Método: Método del último recurso. La aplicación de los métodos de valoración se realizará estrictamente en el orden sucesivo de su presentación indicado anteriormente conforme a lo señalado en la Nota General del Acuerdo de valoración de la OMC” (negrillas y subrayado se añadieron)
La Administración Aduanera prescindió de los métodos de valoración, valor de transacción de las mercancías importadas hasta la utilización del método del último recurso, estando definido el primer método nombrado en el artículo 4 de la decisión 1684 de la CAN que dispone: “Aspectos generales del Valor de Transacción. 1. Para la valoración de las mercancías importadas, mediante la utilización del primer método o método principal denominado Valor de Transacción, deben tenerse en cuenta las disposiciones de los artículos 1 y 8 del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y sus respectivas notas interpretativas, así como los lineamientos generales de la Decisión 571 y las disposiciones del presente Reglamento. 2. El Valor de Transacción se define como el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías, cuando éstas se venden para su exportación al territorio aduanero comunitario, ajustado de conformidad con las adiciones previstas en el artículo 20 y las deducciones de los conceptos, gastos o costos, que no forman parte del valor en aduana, de que trata el artículo 33 del presente Reglamento y siempre que se cumplan los requisitos señalados en el artículo siguiente. 3. El valor en aduana, en aplicación del Método del Valor de Transacción, se calculará en el formulario de la Declaración Andina del Valor, de acuerdo a lo dispuesto en las normas comunitaria”
A su vez el artículo 5 siempre de la decisión 1864 (norma en la que la autoridad demandada basó su decisión), señala los requisitos para aplicar el Método del Valor de Transacción, siendo necesario para que pueda ser aplicado y aceptado por la Administración Aduanera, la concurrencia de los siguientes requisitos a saber: a) Que la mercancía a valorar haya sido objeto de una negociación internacional efectiva, mediante la cual se haya producido una venta para la exportación con destino al territorio aduanero comunitario. b) Que se haya acordado un precio real que implique la existencia de un pago, independientemente de la fecha en que se haya realizado la transacción y de la eventual fluctuación posterior de los precios. c) Que en los anteriores términos, pueda demostrarse documentalmente el precio realmente pagado o por pagar, directa o indirectamente al vendedor de la mercancía importada, de la forma prevista en el artículo 8 del presente Reglamento. d) Que se cumplan todas las circunstancias exigidas en las literales a), b), c) y d) del numeral 1 del artículo 1 del Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio (OMC), e) Que, si hay lugar a ello, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas, se pueda ajustar con base en datos objetivos y cuantificables, según lo previsto en el artículo 20 del Reglamento. f) Que las mercancías importadas estén conformes con las estipulaciones del contrato, en relación a la negociación, teniendo en cuenta lo expresado en el artículo 18 del Reglamento. g) Que la factura comercial reúna los requisitos previstos en el artículo 9 del presente Reglamento. h) Que la información contable que se presente esté preparada conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados.
Mientras que el Método de Utilización del Último Recurso se encuentra definido en el artículo 48 de la decisión 1684 de la Comisión Andina, que refiriéndose a su Procedimiento señala: “Para la valoración de las mercancías mediante la aplicación de este método, deben tenerse en cuenta las disposiciones del artículo 7 del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y su Nota Interpretativa. 2. En la mayor medida posible, los valores en aduana que se determinen de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7 del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, deberán basarse en los valores en aduana determinados en aplicación de los métodos anteriores. 3. Si el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar aplicando los métodos indicados en los numerales 1 a 5 del artículo 3 de la Decisión 571, desarrollados en los capítulos I y II del presente título, se aplicará el método del último recurso, conforme a las disposiciones del artículo 7 del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, y su Nota Interpretativa”
Más adelante esta disposición señala que para la utilización de este método, deberán ser tomados en cuenta aspectos como: a) Flexibilidad razonable, que para efectos de establecer el momento aproximado, la flexibilidad razonable será reglamentada por la legislación nacional de los países miembros. b) Criterios razonables compatibles con los principios y las disposiciones del acuerdo, sobre la base de los datos disponibles en el territorio aduanero comunitario; sin perjuicio de la utilización de precios de referencia según lo establecido en el numeral 5 del artículo 55 del reglamento.
Del análisis interpretativo de las disposiciones de la Resolución Nº 1684 de la Comisión Andina, se evidencia que estos métodos para determinar el valor en aduana debieron ser utilizados en el caso de autos, habida cuenta que el importador contaba con la documentación necesaria para hacer posible la procedencia de los dos métodos de valoración indicados en párrafos precedentes. Es así que de la documentación de descargo presentada por el importador en sede administrativa se evidencia que el importador contaba con documentación que demostró el valor de transacción.
En efecto, Juan Javier Agüero presentó como documento soporte de su Declaración de Mercancía de Importación DIM DI-2022-701-2061651 de 24 de febrero de 2022 (fojas 48 Anexo 1), el Contrato de Compraventa Internacional de 22 de enero de 2022 (fojas 34 a 39 del Anexo 1); la Factura E001-2 de 10 de febrero de 2022 (fojas 55 a 56 Anexo 1), emitida a nombre de Juan Javier Agüero por 20 motocicletas marca Honda, Modelo Navi con diferentes chasis por el total de $us 14.000 que describe como forma de pago “Contado”; También presentó la Declaración Andina de Valor Nº 2222359 que consignó Forma de Pago “Anticipado” (así reconoce la propia Administración Aduanera a fojas 104 del Anexo 1) y el swfit bancario de 26 de enero de 2022 (fojas 66 del Anexo 1). Todos estos documentos son coincidentes en lo que al nombre del importador se refiere, monto cancelado por la mercancía importada, tipo de mercancía importada (motocicletas Honda, modelo Navi), documentos que irrefutablemente demuestran el valor de la transacción.
De los documentos descritos líneas arriba, revisten especial importancia, el Contrato de Compraventa Internacional, cuyas cláusulas segunda, cuarta y quinta demuestran que el objeto del contrato es precisamente la importación de veinte motocicletas Honda, modelo Navi, con un precio unitario de $us 700 y un precio total de $us 14.000, aspecto que coincide también con el swift bancario y la Factura E001-2 de 10 de febrero de 2022.
Nótese que la factura referida, contiene las exigencias señaladas en el artículo 9 de la Resolución 1684 de la Comisión Andina, para hacer procedente la aplicación del primer método "Valor de Transacción de las mercancías importadas", pues la factura refleja el precio realmente pagado o por pagar, por el comprador al vendedor, por las mercancías importadas, independientemente que la forma de pago sea directa y/o indirecta. Se trata de un documento original y definitivo; fue expedida por el vendedor de la mercancía. Carece de borrones, enmendaduras o adulteraciones y contiene también todos los datos exigidos por esta disposición normativa como el número, lugar y fecha de expedición, nombre y dirección del vendedor, nombre y dirección del comprador, descripción de la mercancía, cantidad, precio unitario y total, moneda de la transacción comercial, etc.
Por el fundamento precedente, este Tribunal Supremo de Justicia, no encuentra mérito para otorgar razón a la Administración Tributaria Aduanera en su fundamentación contenida en el punto 6.3 de la vista de cargo acerca de la “Duda Razonable” (fojas 103 y 104 del Anexo 1), reiterada en la resolución determinativa y convalidada por la resolución del recurso de alzada, pues, no puede desconocerse la documentación de descargo presentada por el operador, con el fundamento en sentido que se realizó una comparación de los precios de los productos importados (motocicletas) con la base referencial de precios de vehículos de la Aduana Nacional para mercancías con características mas próximas posibles, concluyendo que la mercancía importada e ingresada a territorio aduanero sean ostensiblemente bajos, cuando –como se tiene dicho-, toda la documentación soporte de la Declaración de Mercancía Internacional es absolutamente uniforme y coincidente.
Como corolario de lo expresado, se afirma que la Administración Aduanera al no utilizar los métodos de valoración para determinar el valor en aduana, así como no haber utilizado la flexibilidad razonable y el criterio razonable que guardan estricta relación con la sana crítica, y el principio de verdad material, entendida la sana crítica como un sistema ecléctico entre la prueba legal y la libre convicción, en el cual el juzgador aprecia los elementos probatorios conforme a las reglas de la lógica, la experiencia y las ciencias y artes afines: mientras que el principio de verdad material debe entenderse, como aquella verdad que se alcanza procediendo humanamente a la investigación de los hechos, con las posibilidades, los métodos y los medios que son propios de la condición humana, siguiendo la vía de la lógica objetiva de la acción y de la ley, equivocó sus conceptos y el resultado determinado en sus actos administrativos.
IV.2. Conclusiones
En el marco de la fundamentación jurídica precedente y de la pretensión deducida en la demanda, se concluye lo siguiente:
Por lo ampliamente expuesto, sobre la base de las normas cuya aplicación corresponde, resulta evidente que la labor de la Administración Tributaria Aduanera en el proceso administrativo iniciado con la Orden de Control Diferido Nº 2022CDGRS0000621, para la verificación del cumplimiento de la normativa legal aplicable y las formalidades aduaneras del operador JUAN JAVIER AGÜERO con relación a la Declaración de Mercancías de Importación DI-2022-701-2061651 ha sido equivocada.
Equivocada también ha sido la tarea de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, al no haber realizado un análisis correcto de la documentación de descargo presentada por el operador y confirmar la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET727272022 de 15 de diciembre.
Por lo anterior, de acuerdo con la argumentación desarrollada y los fundamentos expuestos, sobre la base de la normativa que rige la materia se establece que las infracciones acusadas, respecto a la actuación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, no son evidentes.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en ejercicio de la atribución contenida en el numeral 2 del artículo 2 y en el artículo 4 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, así como en los artículos 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil, en virtud de los fundamentos expuestos, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fojas 13 a 22, interpuesta por José Luís Mollinedo Koya, Gerente Regional Santa Cruz de la Aduna Nacional, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en consecuencia se declara subsistente y con todo valor legal la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 776/2023 de 3 de julio, pronunciada en recurso jerárquico por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada. Sea con las formalidades de rigor.
Regístrese, notifíquese y cúmplase.