Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Sentencia N° 22
Sucre, 10 de marzo de 2020
Expediente: 091/2017-CA
Demandante: Aduana Interior Santa Cruz - Aduana Nacional
Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria
Proceso: Contencioso Administrativo
Resolución impugnada: AGIT-RJ 1644/2016
Magistrado Relator: Lic. Esteban Miranda Terán
Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Aduana Interior de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 56 a 60, interpuesta por Jesús Salvador Vargas Cruz Administrador de Aduana Interior de Santa Cruz de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional (en adelante AN), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (en adelante AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1644/2016 de 13 de diciembre; el Auto de admisión de 11 de marzo de 2017 de fs. 63; la contestación a la demanda de fs. 67 a 74; la Réplica de fs. 78 a 80; la Dúplica de fs. 100 a 102; el decreto de Autos para Sentencia de fs. 120; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:
El 25 de enero de 2016, la Agencia Despachante de Aduana (en adelante ADA) GUAPAY S.R.L., por su comitente INVERSIONES MUNCHEN LTDA., presentó ante la AN, la Declaración Única de Importación (en adelante DUI) C 3474 (fs. 20), para la importación de una motocicleta marca RATO.
La AN notificó a la ADA GUAPAY S.R.L., con el Acta de Reconocimiento 20167013474- 1610617 (fs. 22), la que en su parte 2, señala: “...Se emite una contravención de 1000 UFVs al Declarante, por llenado incorrecto de datos sustanciales consignados en la Página de Documentos Adicionales, en el código 730 CARTA PORTE/GUÍA TERRESTRE, en el Importe debieron consignar: 300 y en Div. (Moneda): USD así como también en el Código 785 MANIFIESTO DE CARGA debieron consignar en Importe 300 y en Div. USD tal como figura en los documentos presentados a esta Administración Aduanera y de acuerdo al Procedimiento del Régimen de Importación para el Consumo GNN-M01 Versión 4. en dónde establece claramente "que en Importe, Div. se debe consignar el importe total en bolivianos o dólares convertidos al tipo de cambio vigente a la fecha de emisión del documento, para el caso de facturas de flete, seguro, comerciales, ETC". En caso de fianza de seguro o boleta bancaria, consignar el monto total asegurado. En este Caso en el CRT y MIC, en ambos documentos se detalla el monto total de 300 USD, los cuales no han sido consignados en la PÁGINA DE DOCUMENTOS ADICIONALES de la DUI, por ende corresponde el cobro de 1000 UFV 's al declarante de acuerdo a la circular 189/2015.” (Textual).
Mediante nota N° 108ADG/2016 de 3 de febrero (fs. 23 a 24), la ADA GUAPAY S.R.L., presentó descargos contra la citada Acta de Reconocimiento.
El 7 de junio de 2016, la AN notificó personalmente al representante de la ADA GUAPAY S.R.L. (fs. 37), con la Resolución Sancionatoria de Sumario Contravencional (en adelante RSSC) N° AN-SCRZI-RSSC-237/2016 de 23 de mayo (fs. 32 a 36), que declaró probada la comisión de la contravención aduanera del Acta de Reconocimiento 20167013474-1610617, por llenado incorrecto de datos consignados en la Página de Documentos Adicionales de la DUI C 3474, imponiendo la sanción de UFV's1.000.- en aplicación de la Resolución de Directorio N° RD 01-017-09.
Contra la citada RSSC, la ADA GUAPAY S.R.L. interpuso recurso de alzada, que fue resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz (en adelante ARIT), mediante la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0516/2016 de 23 de septiembre (fs. 41 a 49 del Anexo 1), que REVOCÓ totalmente la resolución recurrida.
Contra la citada Resolución del Recurso de Alzada, la AN interpuso recurso jerárquico, que fue resuelto por la AGIT, mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1644/2016 de 13 de diciembre (fs. 87 a 96 del Anexo 1), que CONFIRMÓ la resolución recurrida.
El 6 de marzo de 2017, la AN interpuso demanda contenciosa administrativa (fs. 56 a 60), contra la citada Resolución de Recurso Jerárquico, que se resuelve en la presente Sentencia.
FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL TERCERO INTERESADO:
Demanda.
Realizando la relación de hechos, señaló que los documentos soporte previstos en el art. 111 del Decreto Supremo (en adelante DS) N° 25870 de 11 de agosto de 2000 Reglamento a la Ley General de Aduanas (en adelante RLGA), con énfasis en el inc. b) sobre documentos de embarque (guía aérea, carta de porte, conocimiento marítimo o conocimiento de embarque), deben ser detallados en la página de documentos adicionales de la DUI, por lo que no se puede indicar que la contravención se encuentra mal tipificada ya que el inciso F. "PÁGINA DE DOCUMENTOS ADICIONALES" punto "Importe, Div." del Anexo 6 de la Resolución de Directorio N° RD 01-024-15 de 21 de octubre de 2015, que aprueba el Procedimiento del Régimen de Importación para el Consumo GNN-M01 Versión 4, prevé que en dicha página de documentos adicionales, se debe: "Consignar el importe total en bolivianos o dólares convertidos al tipo de cambio vigente a la fecha de emisión del documento, para el caso de facturas de flete, seguro, comerciales, etc. En caso de fianza de seguro o boleta bancada, consignar el monto total asegurado." (Resaltado y subrayado añadidos).
Manifestó que el término "etc." Etcétera (del latín "et cetéra", literalmente significa "y lo demás"), es una expresión usada para sustituir el resto de la enumeración, lo que significa que en los Códigos 730 y 785 de la página de documentos adicionales de la DUI, se debió consignar el monto del importe, dato importante y fundamental para determinar si existe variación de valor.
Petitorio.
Solicitó la reversión de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1644/2016, confirmándose la RSSC N° AN-SCRZI-RSSC-237/2016.
Admisión.
Mediante Auto de 11 de marzo de 2017 de fs. 63, se admitió la demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327 y 780 del Código de Procedimiento Civil (en adelante CPC-1975) y el art. 2-2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, disponiéndose el traslado al demandando y al tercero interesado, con la provisión citatoria a objeto de que asuman defensa.
Contestación.
La AGIT representada legalmente por Daney David Valdivia Coria, mediante memorial de fs. 67 a 74, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, de acuerdo a lo siguiente:
Refirió que los argumentos de la demanda son una reiteración de los fundamentos expuestos en instancia recursiva, lo que sería un impedimento para ingresar al fondo de la acción conforme se ha establecido en la Sentencia N° 238/2013 de 5 de julio, emitida por el Tribunal Supremo, en su Sala Plena.
Afirmó que el demandante, olvidó que el punto medular de la controversia se encuentra vinculado, a la existencia o no de la obligación de llenar los datos exigidos por la AN y que fueron motivo de sanción.
Manifestó que la AN no consideró los principios de "legalidad" y "tipicidad" al momento de efectuar la subsunción de la conducta del sujeto pasivo a la norma jurídica sancionadora.
La demanda no establecería los agravios que le causó la Resolución Jerárquica impugnada; mas al contrario, constituye una confesión espontanea que exime de prueba conforme al art. 404 del CPC-1975, concordante con el art. 1321 del Código Civil (en adelante CC), considerando que la tipificación realizada por la AN se basa en la RD 01-024-15 de 21 de octubre de 2015, que aprueba el procedimiento del régimen de importación para el consumo GNN-M01 versión 04, norma reglamentaria que en el Anexo 6 parágrafo II inc. F, establece: "Consignar el importe total en bolivianos o dólares convertidos al tipo de cambio vigente a la fecha de emisión de la documentación para el caso de facturas de flete, seguro, comerciales, etc.", en el que supondrían que "etc." estaría aludiendo a la carta PORTE/GLUIA terrestre y manifiesto de carga, lo que a simple vista, implica que la AN pretende imponer una sanción en base a un supuesto incumplimiento, contraviniendo indefectiblemente con lo establecido en la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0770/2012 de 13 de agosto, al basar la sanción en supuestos incumplimientos y no en una norma jurídica expresa y previamente establecida.
La demanda estableció que, conforme a lo previsto en el Anexo I aprobado por la RD N° 01-005-08 de 19 de febrero y complementado por la RD N° 01-020-09 de 27 de octubre, modificado por la RD N° 01-001-13 de 10 de enero de 2013, la carta porte es un documento de embargue, el que respalda la emisión de un manifiesto internacional de carga y/o una declaración de transito aduanero; en tanto que, el manifiesto de carga, es el documento que detalla la relación de toda carga trasportada por el medio de transporte, así como las carencias de este; consiguientemente, la carta de porte/guía aérea, ni el manifiesto de carga, pueden ser considerados como facturas; bajo ese precepto no se tendría prevista la obligación del declarante, de llenar en la página de documentos adicionales, las columnas de importe y DIV, consignando el importe total en bolivianos o dólares convertidos al tipo de cambio vigentes a la fecha de emisión de los documentos, respecto a los códigos 730 - carta de Porte/Guía aérea y 785 - Manifiesto de Carga, al no tratarse de facturas, conforme prevé el mencionado procedimiento de importación a consumo.
Señaló que la entidad demandante no fundamentó los agravios sufridos por la Resolución Jerárquica impugnada, la cual adecuó su análisis a los principios básicos del ordenamiento jurídico nacional, entre ellos la "legalidad"; asimismo, la norma jurídica señalada por la AN no describió de manera taxativa la conducta que debió observar el sujeto pasivo, por lo que incurrió en una indeterminación arbitraria, porque la conducta reprochable es un supuesto asumido como verdad, es un incumplimiento vinculado con el principio de "legalidad".
Acudiendo a su Sistema de Doctrina Tributaria SIDOT V.3, citó la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1471/2013, referida a la prohibición de sancionar aplicando la analogía.
Finalmente, citó la Sentencia N° 510/2013 de 27 de noviembre, emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, referida al deber de la parte actora de establecer y demostrar con argumentos apropiados y sólidos la errada interpretación de la normativa en la que habría incurrido la AGIT; la Sentencia N° 238/2013 de 5 de julio emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, referida al impedimento de ingresar al fondo, cuando el demandante se limita a copiar los recursos interpuestos en instancia recursiva administrativa; y la Sentencia N° 54/2017 de 15 de febrero, que versa sobre el principio de legalidad; en base a las cuales señaló que la demanda tiene que establecer y demostrar con argumentos apropiados, la errada interpretación de los hechos o de la normativa aplicada en la que habría incurrido la AGIT.
Petitorio.
Solicitó declarar improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la AN; manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1644/2016.
Réplica y Dúplica.
La AN por memorial de fs. 78 a 80, presentó réplica ratificando los argumentos de la demandada y su petitorio; la AGIT por memorial de fs. 100 a 102, presentó dúplica pidiendo declarar improbada la demanda contenciosa administrativa.
Tercero interesado.
Conforme a la diligencia de notificación de fs. 114, el tercero interesado fue notificado el 8 de octubre de 2018, con el tenor íntegro de la provisión citatoria; sin embargo, no se apersonó; por lo que, habiendo resguardado sus derechos, se prosigue conforme a ley.
PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:
La controversia radica en establecer si de acuerdo al término "etc.", inserto en el inciso F. "PÁGINA DE DOCUMENTOS ADICIONALES" punto "Importe, Div." del Anexo 6 de la Resolución de Directorio de la AN N° RD 01-024-15; la ADA GUAPAY S.R.L., debió consignar el importe y moneda de la carta porte/guía terrestre Código 730 y del manifiesto de carga Código 785, en la página de documentos adicionales de la DUI C 3474.
FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley N° 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el artículo 775 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley N° 439; y, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.
Doctrina y legislación aplicable al caso.
Para el ejercicio de la facultad punitiva, se debe considerar lo dispuesto por el art. 116- II de la Constitución Política del Estado (en adelante CPE), que establece: "Cualquier sanción debe fundarse en una ley anterior al hecho punible'', en ese entendido, el hecho sancionado debe fundarse de forma clara y puntual en una ley anterior al proceso sancionador; asimismo, la sanción a imponerse debe estar plasmada en una norma.
Además, se debe considerar el principio de legalidad instituido en el art. 6 de la Ley N° 2492 Código Tributario Boliviano (en adelante CTB-2492), que bajo el epígrafe de "Principio de legalidad o reserva de la ley" dispone: "I. Solo la ley puede: ... 6. Tipificar los ilícitos tributarios y establecer las respectivas sanciones”, por su parte, el art. 8-III del mismo CTB-2492, dispone: "La analogía será admitida para llenar los vicios legales, pero en virtud de ella no se podrán crear tributos, establecer exclusiones, tipificar delitos y definir contravenciones, aplicar sanciones ni modificar normas existentes" (Resaltado añadido); asimismo, se debe observar el art. 283 del RLGA, que en concordancia con lo citado, reglamenta: "Para que un acto, hecho u omisión sea calificado como contravención aduanera, deberá existir infracción de la ley, del presente reglamento o demás disposiciones administrativas, que no constituyan delitos aduaneros. No habrá contravención por interpretación extensiva o analógica de la norma." (Resaltado añadido).
Respecto a la taxatividad como elemento esencial del principio de legalidad, el Tribunal Constitucional Plurinacional, emitió la Sentencia Constitucional Plurinacional (en adelante SCP) N° 0141/2018-S3 de 2 de mayo, que con referencia en la SC 0394/2014 de 25 de febrero, que a su vez hace referencia a la SC 0137/2013 de 5 de febrero, estableció línea jurisprudencial uniforme, de acuerdo a lo siguiente: “III.2. El principio de taxatividad como elemento esencial del principio de legalidad en el ámbito de la potestad administrativa sancionadora
Asimismo, la Sentencia Constitucional Plurinacional referida supra, estableció que: "En líneas precedentes se ha establecido que el carácter material del principio de legalidad garantiza la seguridad jurídica de los ciudadanos y las ciudadanas por cuanto les permite conocer cuándo y por qué motivos pueden ser objeto de penas o sanciones ya sean privativas de la libertad o administrativas o de otra índole evitando de esta forma toda clase de arbitrariedad o intervención indebida por parte de las autoridades respectivas (SSCC 0035/2005, 22/2002).
En esta perspectiva, cumple referirse al principio de taxatividad como elemento esencial del principio de legalidad que forma parte del carácter material del principio de legalidad. Así se ha pronunciado la SC 0022/2006 de 18 de abril, al señalar que: 'Del principio de legalidad emerge el principio de taxatividad de la norma penal o disciplinaria, que implica la suficiente predeterminación normativa de los ilícitos y sus consecuencias jurídicas; (...)'
...el principio de taxatividad 'que exige que las conductas tipificadas como faltas disciplinarias, sean descritas de forma que generen certeza, sin necesidad de interpretación alguna, sobre el acto o conducta sancionada, así como sobre la sanción impuesta, pues la existencia de un precepto sancionador sin la suficiente claridad del acto que describe como lesivo a un bien Jurídico protegido, puede dar lugar a que sean las autoridades encargadas de aplicar dicho precepto quienes creen el tipo para adecuarlo a la conducta procesada, lo que no coincide con los principios de legalidad y debido proceso'.(...)
Asimismo determinó que solamente puede imponerse una sanción administrativa cuando ésta esté específicamente establecida por ley de acuerdo al principio de taxatividad, por lo mismo, entendió la legalidad en materia sancionatoria, condicionada al principio de certeza o taxatividad como garantía material, que garantiza la previsibilidad de las conductas sancionables y la certeza jurídica sobre las sanciones establecidas. (...)
...en aras de la seguridad jurídica es indispensable que la norma punitiva, sea penal o administrativa, exista y resulte conocida, o pueda serlo, antes de que ocurran la acción o la omisión que la contravienen y que se pretende sancionar. La calificación de un hecho como ilícito y la fijación de sus efectos jurídicos deben ser preexistentes a la conducta del sujeto al que se considera infractor. De lo contrario, los particulares no podrían orientar su comportamiento conforme a un orden jurídico vigente y cierto, en el que se expresan el reproche social y las consecuencias de éste. Estos son los fundamentos de los principios de legalidad y de irretroactividad desfavorable de una norma punitiva'" (el subrayado corresponde al texto original y las negrillas nos corresponden).” (Resaltado de origen).
A mayor abundamiento, corresponde citar a Eugenio Raúl Zaffaroni, que en su libro "EN BUSCA DE LAS PENAS PERDIDAS" página 247, ilustra: “2. Principio de máxima taxatividad: A la luz de este principio resultan claramente inconstitucionales los tipos sin límites ciertos, las escalas penales con máximos indeterminados y los presupuestos penales administrativizados que no conocen la tipicidad legal y los que, incluso estando en la órbita judicial, se dejan librados a tipicidades de construcción judicial.
Implica la proscripción de toda integración analógica de la ley pena e impone su interpretación restrictiva como regla general. "(Textual).
Resolución del caso concreto:
En el caso, se verificará si la sanción impuesta a la ADA GUAPAY S.R.L., cumple o no, con el marco legal, jurisprudencial y doctrinal expuestos, a este efecto, se debe citar el punto "Importe, Div." inc. F. "PÁGINA DE DOCUMENTOS ADCIONALES" Anexo 6 de la Resolución de Directorio de la AN N° RD 01-024-15 de 21 de octubre de 2015, que reglamenta lo documentos adicionales de la DUI: “consignar los datos detallados a continuación, de todos los documentos soporte necesarios para el despacho de importación...
• Importe, Div.
Consignar el importe total en bolivianos o dólares convertidos al tipo de cambio vigente a la fecha de emisión del documento, para el caso de facturas de flete, seguro, comerciales, etc. En caso de fianza de seguro o boleta bancada, consignar el monto total asegurado.”, (Resaltado y subrayado añadidos).
La AN argumentó en su demanda que la imposición de la sanción es correcta y lo establecido en la Resolución de Directorio de la AN N° RD 01-024-15, se encuentra correctamente tipificado, toda vez que el término "etc." es una expresión usada para sustituir el resto de la enumeración, lo que significa que en los Códigos 730 y 785 de la página de documentos adicionales de la DUI, debió haberse consignado el monto del importe, dato importante y fundamental para determinar si existe variación de valor.
Analizado ese razonamiento, es evidente que el término "etc." no cumple con la taxatividad requerida por el principio de legalidad en materia sancionadora; puesto que, al no ser suficientemente determinada, puede ser ampliada con discrecionalidad. Este aspecto, dio lugar a que la AN efectúe una interpretación extensiva de la normativa antes citada, subsumiendo la conducta de la ADA GUAPAY S.R.L., a la conducta 4, del Anexo de la Resolución de Directorio de la AN N° RD 01-017-09, que sanciona el llenado incorrecto de datos consignados en la página de documentos adicionales, con la multa de UFV's1.000.-; en consecuencia, es irrefutable que la sanción así impuesta, es contraria a los principios de "legalidad" y "taxatividad" establecidos en los arts. 6-I-6-8 del CTB-2492 y el art. 283 del RLGA, toda vez que no se tiene garantía de la previsibilidad de las conductas sancionables y la certeza jurídica sobre las sanciones establecidas.
En el presente caso, no se discute si la ADA GUAPAY S.R.L. presentó o no los documentos soporte previstos en el art. 111-b) del RLGA, máxime, si se considera que el no haber presentado dicha documentación se encuentra, sancionada por el num. 5 del Anexo I de la Resolución de Directorio de la AN N° RD 01-017-09, existiendo una tipificación específica al efecto.
Consiguientemente, la cita del art. 111-b) del RLGA, como fundamento que relaciona los documentos que se deben presentar como soporte de la DUI, con los datos a ser llenados en la página de documentos adicionales de dichos documentos, no tiene relación con la especie.
Conclusión.
Habiendo la autoridad demanda establecido que la normativa aplicada para la sanción de la conducta de la ADA GUAPAY S.R.L. transgrede el principio de "legalidad" y la prohibición de aplicar la analogía en materia sancionadora administrativa, se tiene que la resolución impugnada efectuó una aplicación correcta de la normativa a tiempo de confirmar la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0516/2016, que dejó sin efecto la multa de UFV's1.000.-, impuesta por la RSSC N° AN-SCRZI-RSSC-237/2016.
Por el contrario, la entidad demandante, no ha demostrado los extremos de la demanda, no advirtiéndose alguna causal para revocar la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1644/2016, como pide, correspondiendo mantenerla incólume.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en el ejercicio de la atribución conferida en el art. 2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014 y en virtud a la jurisdicción que por ella ejerce, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 56 a 60, interpuesta por la Administración de Aduana Interior Santa Cruz de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, representada por su Administrador Jesús Salvador Vargas Cruz; en consecuencia, se mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1644/2016 de 13 de diciembre.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal, sea con nota de atención.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.