Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA
SENTENCIA Nº 26
Sucre, 16 de marzo de 2022
Expediente : 074/2020 - CA
Demandante : Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana
Nacional
Demandado : Autoridad General de Impugnación
Tributaria
Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo
Resolución impugnada : AGIT-RJ 0523/2020 de 26 de febrero de 2020
Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez
Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido a demanda de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional contra la Autoridad de Impugnación Tributaria.
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 40 a 53, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, representada por su Gerente Roberto Carlos Cuellar Alderete, por intermedio de su apoderada Liana Alison Domínguez Valle, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0523/2020 de 26 de febrero, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 88 a 93, la réplica de fs. 122 a 123, la dúplica de fs. 126 a 128, el decreto de Autos para Sentencia de fs. 129; los antecedentes del proceso en sede administrativa; y todo lo que fue pertinente analizar:
I. ANTECEDENTES DEL PROCESO
Contenido de la demanda
Luego de efectuar una amplia relación de los antecedentes en sede administrativa, la entidad demandante alegó que la AGIT, efectuó una vana interpretación de la normativa tributaria aduanera, dejando en “zozobra” al emitir la Resolución jerárquica impugnada, agraviando al interés nacional y causando grave daño al Estado, en base a los siguientes argumentos:
1. Sobre la Observación referida a que la Administración Tributaria Aduanera, no fundamentó la duda razonable, refirió que tanto la Resolución de alzada como jerárquica, se basan en apreciaciones subjetivas, sin fundamento legal valedero, ignorando que en los antecedentes administrativos se encuentran debida y objetivamente enunciados los justificativos y fundamentos de los factores de riesgos que determinaron la duda razonable, en estricta aplicación de lo establecido en el art. 51 de la Resolución N° 1684 y que se evidencia en la Vista de Cargo AN-GNFCC-VC-117/18, numeral 4.2.1, fundamentación de la duda razonable, documento que fue debidamente notificado al operador.
Refirió que, llama la atención que la Autoridad de Impugnación Tributaria (AIT) desconozca la normativa y observe aspectos que la Administración Aduanera (AA) consideró conforme lo señalado en el art. 51 de la Resolución N° 1684, que se adecua al caso presente; es decir, la AA detectó factores de riesgo, dejando constancia en la Vista de Cargo con la debida justificación, dando inicio a partir de ese momento, a la investigación pertinente del valor. De ahí que, el análisis respecto a esa observación, se encuentra fundamentada y demuestra que la AIT no solo efectuó una revisión simple y superficial de la documentación, sino que emitió juicios de valor, al sostener que existe una supuesta duda razonable, aplicando la normativa vigente de forma equivocada.
De igual forma señaló que, en el marco de lo dispuesto por el art. 17 de la Decisión N° 571 de la Comunidad Andina de Naciones (CAN) y de conformidad a lo establecido en el art. 510 (factores de riesgo) de la Resolución 1684 (Reglamento Comunitario de la Decisión N° 571 de la CAN), se identificaron factores de riesgo referidos a los incisos a), f) k) y q), que dieron origen a la duda razonable para la mercancía sujeta a Control Diferido; además, los factores de riesgo mencionados, comprendidos en el punto 4.2.1, de la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1194/2018, se encuentran debidamente fundamentadas.
Respecto de la observación de la AIT, sobre el inciso a), precios ostensiblemente bajos, de conformidad a los arts. 55 y 61 de la Resolución N° 1684, contrariamente a lo expuesto por la AIT, los precios de referencia fueron tomados de la Base de Datos SIVA PRECIOS, para la comparación de estos precios referenciales contra los precios declarados, fueron consideradas iguales y/o semejantes características de la mercancía declarada, conforme la documentación soporte adjunta a la DUI, objeto de control (nombre comercial, marca, tipo, clase, modelo, año, estado, momento aproximado, país de procedencia). De igual forma, en las páginas 6 y 7 de la Vista de Cargo, los precios de referencia están registrados en el cuadro de valoración.
Adicionó que, de conformidad al art. 51 de la Resolución N° 1684, se dejó constancia escrita en la Vista de Cargo, sobre el hecho encontrado (factor de riesgo), con la debida fundamentación, acto que fue debidamente notificado al sujeto pasivo; desvirtuando de ese modo, la observación de la AIT.
2. En cuanto a la observación referida a que la Vista de Cargo carecería de fundamentación técnica que sustente el descarte de los métodos de valoración; luego de transcribir un fragmento de la resolución impugnada, refirió que, en las páginas 9 a 14 de la Vista de Cargo, se expuso la fundamentación en base a la que se rechazaron lo métodos secundarios de valoración, aplicando la prelatividad metodológica de conformidad a la normativa legal vigente, prevista en los numerales 2 a 6 del art. 3 de la Decisión N° 571 y el art. 144 de la Ley N° 1990, dejando constancia escrita en la vista de Cargo, que fue debidamente notificada al importador Renato´s Diessel Ltda. y a la Agencia Despachante de Aduana (ADA) Cominter SRL.
Aspectos que a criterio suyo, evidencian que la AIT solo se limitó a observar las faltas y los supuestos agravios aludidos por los recurrente, no cuestionando el mal accionar del recurrente en las omisiones encontradas en el despacho aduanero.
3. Sobre la infracción al debido proceso y a la defensa, argumentó que la Administración Tributaria Aduanera, veló por el cumplimiento de las garantías procesales y constitucionales, dándole a conocer los actuados que se fueron suscitando a lo largo del proceso, otorgándole los plazos previstos por la norma para efectuar los descargos que correspondieren, que fueron debidamente evaluados en su oportunidad.
Finalmente, la Resolución jerárquica impugnada, sitúa a la Administración Aduanera en inseguridad jurídica, al carecer de motivación y violar el debido proceso y sometimiento pleno a la Ley al efectuar interpretaciones erróneas y en base a ello, anular obrados hasta Vista de Cargo.
Finalmente, citó como normativa que sustenta su postura, los arts. 115 y 117 de la Constitución Política del Estado (CPE), la Resolución de Directorio N° 01-004-09 de 13 de marzo de 2009, el art. 48 del Decreto Supremo (DS) N° 27310, arts. 66, 99, 100, 148, 151, 160, 165, 166, 169 y 178 de la Ley N° 2492, arts. 1 y 143 de la Ley N° 1990 y art. 6 del DS N° 25870.
Petitorio
En mérito a lo expuesto, solicitó que se declare probada la demanda contenciosa administrativa, revocando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 523/2020 y en consecuencia se declare firme y la Vista de Cargo N° AN-UFIZR-VC-1194/2018 de 15 de octubre; asimismo, la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-N° 719/2019 de 22 de julio y por ende se prosiga con la ejecución de la deuda tributaria mediante sus medias coactivas.
II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA
Mediante memorial de fs. 88 a 93, la AGIT contestó negativamente la demanda, señalando lo siguiente:
a. La Administración Aduanera se limitó a señalar que la Resolución Jerárquica impugnada, realizó una fundamentación simple y sin asidero sobre los factores de riesgo y que no contendría una debida valoración y fundamentación con relación a los elementos de prueba; afirmaciones que solo demuestran la disconformidad genérica de parte suya, respecto al análisis y decisión del fallo, sin sustentar su pretensión de control de legalidad.
Por otro lado, conforme lo verificado en la instancia jerárquica, la Administración Aduanera se limitó a sustentar su observación en el cuadro de valoración; sin embargo, de la revisión del mismo, en el punto 4.2.2 inciso b), Observaciones al valor declarado, se evidenció que no contiene la descripción de la mercancía con la cual, comparó la mercancía importada; por lo que, lo alegado por la parte demandante en sentido que la justificación de los precios referenciales que obtuvo, estaría contenido en la Vista de Cargo, no es evidente.
De igual forma advirtió que, en relación a la falta de consignación de los gastos inherentes al transporte de la mercancía, no explicó de qué manera ese hecho podría generar duda razonable sobre el valor declarado, considerando incluso que, conforme prevé el art. 20 de la Resolución N° 1684, esos gastos se adicionan al precio realmente pagado o por pagar. Asimismo, se verificó que en la Vista de Cargo no se explicó cual la incidencia que la información incompleta o imprecisa de la mercancía en la factura comercial, tendría sobre el valor declarado; aspectos, que evidenciaron la falta de fundamentación en cuanto a la duda razonable que generó respecto al valor declarado por el importador.
En cuanto a la afirmación referida a que la documentación soporte de la DUI no habría sido analizada correctamente en la instancia jerárquica, refirió que ésta carece de sustento, pues la Administración Aduanera, quién tiene la obligación de verificar esos documentos a efectos de constatar el valor declarado en Aduana por el importados y sustentar la duda razonable que se generó al respecto, sobre la base de los factores de riesgo que identificó; sin embargo, en el caso concreto, no lo hizo, resultando insuficiente la sola enunciación de las observaciones, soslayando su obligación de fundamentar cada una de sus observaciones en base a argumentos claros y concretos que le permitan al sujeto pasivo, asumir defensa y desvirtuar los cargos atribuidos en su contra, conforme establece el último párrafo de la Resolución N° 1684.
b. En cuanto a la aplicación del primer método de valoración y los métodos secundarios, la Aduana se limitó a transcribir el párrafo xix., de la Fundamentación Técnico Jurídica, de la Resolución Jerárquica impugnada y exponer una nueva relación de los hechos acaecidos en sede administrativa para objetar el análisis realizado en instancia jerárquica, respecto a la aplicación del Primer Método de Valoración y los Métodos Secundarios, reiterando que la fundamentación de su descarte se encontraría contenida en la Vista de Cargo.
Al respecto, se ratificó en el contenido de la Resolución Jerárquica, señalando que dichos aspectos, al no contener un argumento concreto, no ameritan contestación; empero, señaló que para efectuar la valoración de los métodos secundarios, en principio se debe descartar el Primer Método de Valoración, señalando claramente los requisitos incumplidos e indicando los justificativos respectivos; aspectos que no fueron considerados en el caso.
c. Respecto a la infracción del debido proceso y a la defensa, señaló que la falta de fundamentación advertida en la Vista de cargo respecto a los factores de riesgo que fundaron duda respecto al valor declarado del operador y el rechazo de la aplicación del Primer Método y métodos secundarios del valor de la mercancía, dio lugar a la indefensión del operador, porque se le impidió conocer con precisión los hechos que dieron lugar a las observaciones sobre el valor declarado. Por ello, al constatar la falta de fundamentación de la Vista de Cargo, sobre la que se emitió la Resolución Determinativa, correspondía confirmar el fallo de alzada que dispuso la anulación de obrados.
d. Finalmente, citando la Sentencia N° 229/2014 de 15 de septiembre (No señaló la Sala emisora) y la SCP 0756/2015-S2 de 8 de julio, refirió que, las pretensiones de la parte demandante resultan infundadas, al suponer que el Tribunal Supremo de Justicia suplirá la evidente deficiencia de carga argumentativa y deducirán los tópicos o elementos que impugna y pretende sean dejados sin efecto, demostrando con ello, lo abstracta que es la demanda.
Por el contrario, la Resolución Jerárquica, cumplió con la exigencia de una debida motivación y fundamentación, pues contiene un análisis de los hechos y el derecho aplicable sobre los cuales sustentó la decisión asumida en el marco de sus atribuciones.
Invocó como parte del Sistema de Doctrina Tributaria, la Resolución Jerárquica AGIT-RJ-0404/2016 y como respaldo de todo lo expresado, la jurisprudencia contenida en la Sentencia N° 510/2013 de 27 de noviembre, emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia y el Auto Constitucional N° 0099/2012-RCA de 6 de julio.
Petitorio
Solicitó que se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0523/2020 de 26 de febrero.
Réplica
Por memorial de fs. 122 a 123, la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, presentó réplica reiterando los términos de su demanda y solicitando de declare probada la demanda y se resuelva revocando la Resolución Jerárquica impugnada; y en consecuencia, se declare firme y subsistente la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-N° 719/2019 y se prosiga con la ejecución de la deuda tributaria conforme a norma.
Dúplica
Mediante memorial de fs. 126 a 128, la AGIT presentó réplica, argumentando que, la Administración Aduanera no se pronunció sobre los fundamentos expuestos en la contestación a la demanda; sino que es una mención genérica de los hechos suscitados en fase administrativa, por lo que no ameritan una dúplica.
Refirió además que la demanda resulta incongruente por cuanto solicitan se declare probada la demanda, siendo que la Resolución impugnada anula obrados; vale decir que, con su petitorio pretenden que se ingrese a la revisión de fondo del acto administrativo, aspecto que constituye un despropósito, por cuanto no es posible ingresar al fondo de la problemática.
Por otro lado, la demanda debió contener la exposición de argumentos apropiados que demuestren la errada interpretación de los hechos o de la normativa aplicada en que supuestamente incurrió la AGIT y no limitarse a repetir posturas debidamente resueltas y omitir que la carga de la prueba le corresponde.
Intervención del tercero interesado
Mediante diligencia de fs. 80, se notificó a la Agencia Despachante de Aduana COMINTER SRL, como tercero interesado; sin embargo, no se apersonó al proceso, habiéndose resguardado sus derechos.
Decreto de Autos para Sentencia
Con todo lo obrado, estando cumplidas todas las formalidades, a fs. 129, se decretó Autos para Sentencia.
III. ANTECEDENTES PROCESALES EN SEDE ADMINISTRATIVA
i. El 7 de abril de 2015, la ADA COMINTER SRL, validó la DUI C-20511, por cuenta de su comitente Renato´s Diesel Ltda., para la importación de mercancía consistente en inyectores y demás partes para sistema de combustible – Toberas, sorteada a canal rojo con autorización de levante.
ii. El 20 de abril de 2015, la Administración Aduanera notificó de manera personal a Renato´s Diesel Ltda., y a la ADA Cominter SRL, con las Órdenes de Control Diferido N° 2015CDGRSC317 y 2015CDGRSC317-1, ambas de 16 de abril de 2015, solicitando que en el término de un día hábil, remita la documentación soporte e información detallada en origina de la DUI C-20511, cumpliendo dicho requerimiento el 21 y 22 de abril del señalado año.
iii. El 2 y 3 de junio de 2015, la Administración Aduanera notificó de manera persona la Renato´s Diesel Ltda. y a la ADA Cominter SRL, con la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-128/2015 de 30 de abril, que estableció indicios de contravención tributaria por omisión de pago, tipificada en los arts. 160 y 165 del Código Tributario Boliviano (CTB-2003), y una deuda tributaria total de Bs130.945, por concepto de pago de menos en la DUI C-20511, además de una contravención aduanera.
iv. El 18 y 22 de noviembre de 2016, la Administración Aduanera notifico personalmente a Renato´s Dieses Ltda. y a la ADA Cominter SRL, con la Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS-305/2016 de 3 de junio, que declaró firme la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-128/2015; sin embargo, la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0129/2017 de 24 de marzo, anuló obrados hasta la citada Vista de Cargo, a objeto que la Administración aduanera emita un nuevo acto administrativo, cumpliendo los requisitos mínimos definidos en el ordenamiento jurídico vigente, asegurando el derecho a la defensa y el debido proceso.
v. El 17 y 18 de octubre de 2018, la Administración Aduanera notificó personalmente a Renato´s Diese y a la ADA Cominter SRL, con la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1194/2018 de 15 de octubre, en la que se observaron factores de riesgo; procedió al descarte de los métodos de valoración y estableció en su contra, indicios de presunta comisión de contravención tributaria por omisión de pago, conforme los arts. 160 núm. 3 y 165 del CTB-2003, por lo que determinó una deuda tributaria de 25.099,17 UFV; la Multa por Omisión de Pago de 21.769,49 UFV y señaló la comisión de contravención aduanera de la citada ADA.
vi. La Administración Aduanera, emitió la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-719-2019 de 22 de julio, que determinó de oficio las obligaciones aduaneras del importador y de la citada ADA (responsable solidaria), por el GA e IVA correspondiente a la DUI C-20511; asimismo, calificó la conducta de los operadores como contravención tributaria por omisión de pago, conforme el art. 165 del CTB-2003, estableciendo una deuda tributaria total de 46.868,66 UFV, que incluye tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago. Asimismo, sancionó por contravención aduanera a la ADA Cominter SRL.
vii. Recurrida la señalada Resolución Determinativa la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0641/2019 de 11 de diciembre, que ANULÓ obrados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1194/2018; inclusive, a fin de que la Administración Aduanera emita una nueva Vista de Cargo fundamentando el cambio de partida arancelaria y el descarte del Método de valor de Transacción, para recién realizar el descarte sucesivo de métodos de valoración, de acuerdo a los arts. 96 del CTB-2003 y 18 de su Reglamento.
viii. En instancia jerárquica, la AGIT emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0523/2020 de 26 de febrero, que ANULÓ la Resolución de Alzada recurrida, con reposición hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1194/2018, a objeto de que la citada Administración Aduanera, emita, si corresponde, una nueva Vista de Cargo fundamentando la duda razonable, el descarte de los métodos de valoración y en su caso, respaldar el valor de sustitución en función de datos objetivos y cuantificables, estableciendo de manera expresa los datos y antecedentes que determinen el nuevo valor de la mercancía y sustente el cargo por incorrecta apropiación de partida arancelaria, conforme la normativa aplicable en materia de valor; todo de conformidad a lo previsto en el art. 212-I, inc. c) del CTB-2003.
i. Impugnando esta última Resolución, la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, promovió proceso contencioso administrativo que se resuelve en esta Sentencia.
IV. PROBLEMÁTICA PLANTEADA
De la compulsa de los datos del proceso, se desprende que el objeto de controversia radica en determinar si la determinación de la AGIT de anular la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0641/2019, con reposición hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1194/2018; fue efectuada en apego a la normativa legal aplicable y con la debida fundamentación y motivación.
VI. ANÁLISIS DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA
Planteado como está el objeto de la controversia, e ingresando en el análisis de la misma, corresponde dejar claramente establecido que, conforme se tiene establecido en el apartado anterior, el proceso contencioso administrativo constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado del ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean lesivos, logrando el restablecimiento de los derechos, por medio de la interposición de una demanda contenciosa administrativa, en la que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o no de los actos realizados en sede administrativa; dicho así, se entiende entonces que la labor de control de legalidad del Tribunal Supremo de Justicia, estará delimitada a revisar los actos de la Administración Pública, plasmados en la resolución de última instancia de la fase recursiva administrativa; en ese entendido, si la Resolución impugnada fuera anulatoria, claro está, que la autoridad administrativa, no ingresó a analizar los aspectos de fondo de la problemática, toda vez que la nulidad únicamente puede ser declarada cuando se hubieran violado las formas esenciales del proceso; consiguientemente, tampoco podrían ser atendidos dentro del proceso contencioso administrativo dichos aspectos de fondo, por cuanto la autoridad administrativa no emitió criterio alguno sobre ellos; entonces, mal podría este Tribunal pronunciarse sobre algo que no fue resuelto en instancia administrativa.
Por otro lado, en atención a la controversia planteada, corresponde puntualizar que el debido proceso se constituye en una garantía constitucional, consagrada en el art. 115 de la norma Suprema del Estado Plurinacional de Bolivia, garantía que protege al ciudadano de la arbitrariedad y que implica que el procedimiento debe permitir la defensa en las mejores condiciones, para lo que constituyen herramientas indispensables un procedimiento preestablecido y las comunicaciones necesarias para estar a derecho, materializando otros principios procesales como los de igualdad ante la Ley e igualdad probatoria, garantizando que los litigantes tengan las mismas oportunidades para hacer valer sus argumentos y lograr un resultado procesal justo.
El derecho al debido proceso no sólo rige para los procedimientos jurisdiccionales; sino también, para todo procedimiento administrativo llevado adelante por la administración pública; y que necesariamente debe ser observado y acatado, así tiene previsto el art. 4 inc. c) de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) Nº 2341, que prevé que la Administración Pública regirá sus actos con sometimiento pleno a la ley, asegurando a los administrados el debido proceso. En ese entendimiento, la exigencia de motivación y fundamentación de las resoluciones es también una obligación de las autoridades administrativas al momento de emitir sus actos y exigencia para autoridades impugnatorias Administrativas en la emisión de sus fallos.
En el marco de control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la instancia de impugnación administrativa, acusados en demanda; corresponde la revisión de los antecedentes técnico-jurídicos; y considerar que los reparos sobre los cuales versan las determinaciones de las deudas tributarias derivan de la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1194/2018 de 15 de octubre de 2018, que observó factores de riesgo, procedió al descarte de los métodos de valoración y estableció en contra del sujeto pasivo, indicios de presunta comisión de contravención tributaria por omisión de pago, conforme a los arts. 160-3 y 165 del CTB-2003; por lo que determinó una deuda tributaria de 25.099,17 UFV y Multa por Omisión de Pago de 21.769,49 UFV, señalando además de contravención aduanera de la ADA Cominter Ltda.
Inicialmente es preciso referir que, la entidad demandante, en cuanto a la observación efectuada por la AGIT, respecto a la no fundamentación de la duda razonable, refirió de manera amplia y general que la apreciaciones de la autoridad jerárquica son subjetivas y carecen de sustento legal, y que en el marco de lo dispuesto por el art. 17 de la Decisión N° 571 y de conformidad a lo establecido en el art. 510 (factores de riesgo) de la Resolución N° 1684 (Reglamento Comunitario de la Decisión N° 571), se identificaron factores de riesgo referidos a los incisos a), f) k) y q), que dieron origen a la duda razonable para la mercancía sujeta a Control Diferido; además, los factores de riesgo mencionados, comprendidos en el punto 4.2.1, de la Vista de Cargo, se encuentran debidamente fundamentadas; pero señalándolos, únicamente de manera referencial; aspecto que impide emitir pronunciamiento; toda vez que, no se tiene una acusación concreta; con excepción de la acusación relativa a la duda razonable, por precios ostensiblemente bajos, respecto a lo que si expuso los motivos que fundaron su acusación.
En ese contexto, corresponde considerar que la Vista de Cargo conforme prevé el postulado contenido en el art. 96, parágrafo I de la Ley Nº 2492, debe contener los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones y toda la información precisa y necesaria, a efecto que, el sujeto pasivo asuma su defensa y no quede en indefensión producto de la ausencia de alguna información esencial para su defensa, conforme garantiza el art. 115.II de la CPE, todo ello, en concordancia a lo previsto en el art. 28, inc. b) y e) de la Ley Nº 2341; advirtiéndose que pese a la claridad de la norma, la Administración Aduanera, a pesar de exponer sus observaciones a la documentación de respaldo de la DUI C-20511, respecto a la fundamentación de la duda razonable, estableció como factores de riesgo, de acuerdo a lo establecido por el art. 51 de la Resolución N° 1684, los precios ostensiblemente bajos, refiriendo que los valores declarados eran inferiores con relación a los precios de referencia identificados en la base de datos del SIVA PRECIOS, sin precisar cuáles serían los precios de referencia que se hubieran considerado o comparado para concluir en la existencia del factor de riesgo advertido; aspecto que se evidencia de la revisión del cuadro de detalle del Punto 4.2.2 inc. b), en el que tampoco consideró el mismo País de origen y nivel comercial, ni explicó técnicamente la forma en que fueron obtenidos los valores encontrados.
Respecto de la observación efectuada por la Resolución jerárquica, en sentido que la Vista de Cargo carecería de fundamentación técnica que sustente el descarte de los métodos de valoración, de la revisión de obrados se observa que, la Administración Aduanera, no fundamentó de manera adecuada el descarte del Primer Método de Valoración de la Transacción, argumentando el incumplimiento del art. 5 incs. b), c) y g) de la Resolución N° 1684.
Así hizo notar la Resolución Jerárquica impugnada, al referir respecto de la observación de que a factura comercial no registraba la forma y medio de pago pactado entre el vendedor y el comprador; sin considerar que, ante el requerimiento de presentación de documentación, el sujeto pasivo, manifestó que la transacción se basó en la compra de repuestos para bombas inyectoras previa proforma y que dicha compra se realizó a crédito, bajo la modalidad FO.
Asimismo, verificó que el sujeto pasivo, entre los descargos presentados a la Vista de Cargo, adjuntó documentacion consistente en la Factura Comercial N° 4021511, awift bancario de 30 de junio de 2015, por el monto de USD15.548,90 y Certificación emitida por el proveedor EXPORTDIESEL; documentos que no fueron valorados por la Administración Aduanera. De igual forma, respecto a que la factura comercial no cumpliría con el art. 9-5 incs. e) y g) de la Resolución N° 1684, no advirtió que se hubieran tratado dichas omisiones conforme a la Opinión Consultiva 11.1 del Comité Técnico de Valoración, conforme dispone el párrafo final del art. 9; al margen que la documentación soporte de la DUI, consigna la información extrañada por la Administración Aduanera.
Por ello, concluyó de manera acertada en la vulneración de los arts. 36-1 y 51 de la Resolución N° 1684, que prevé que cuando no se cumplan los requisitos para la aplicación del Método del Valor de Transacción de las mercancías importadas, se aplicarán los métodos secundarios de valoración y que, cuando sobre la base de factores de riesgo o cualquier señalados en la misma norma u otros que pudieran surgir, se hubiere detectado duda razonable, la Administración Aduanera dejará constancia escrita sobre el hecho encontrado, con la indicación de los justificativos correspondientes y una vez fundamentada la duda, se dará inicio a la investigación pertinente del valor, dándole la oportunidad al importador para que aporte las pruebas pertinentes.
En ese entendido, no es suficiente fundamento que la Administración Aduanera, acuse la existencia de una duda razonable, puesto que esta debe ser debidamente expuesta, fundamentada y acompañada de elementos de prueba por la Administración Aduanera, todo en el marco del debido proceso; más aún si se toma en cuenta que la Vista de Cargo dará lugar más adelante –como en el presente caso- a la calificación de la contravención de omisión de pago (100% de sanción, sobre la base del tributo omitido), con lo que, el proceso pasará a una fase punitiva sancionatoria que exige necesariamente el respeto a principios protectores como el principio de derecho a la defensa.
Por otro lado, se advierte que la Vista de Cargo recurrió a los Métodos Secundarios de Valoración; descartando los mismos sin un fundamento técnico-legal en cuanto a las razones y fundamentos por los cuales procede su rechazo, todo ello, bajo los fundamentos de exigencia previstos en los arts. 144 de la Ley Nº 1990 (LGA); 60, numerales 1 y 2 de la Resolución N° 846 de la CAN y 257 del Reglamento a la Ley General de Aduanas DS N° 25870; aspectos esenciales no observados por la administración Aduanera, condicionante que evidencia que la Vista de Cargo en análisis, carece de una adecuada y debida fundamentación, al no haber sido elaborada sobre la base de datos objetivos y cuantificables previstos en los supuestos legales señalados, sin contar con un respaldo objetivo para determinar el nuevo valor de la mercancía declarada en la DUI C-20511, al no contener los fundamentos del nuevo valor asignado a la mercancía que permita verificar si se trata de una mercancía igual o similar a la puesta en cuestionamiento, el período o gestión de la misma, a efectos de establecer si existen similitudes entre ambas mercancías y el valor de la mercancía referente, aspectos de vital importancia que debieron estar consignados indefectiblemente en la Vista de Cargo, todo con el fin de que sujeto pasivo tome conocimiento cierto y cabal de dicha información a efecto de asumir defensa en el marco del debido proceso.
Conforme a lo evidenciado, la Vista de Cargo Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1194/2018 de 15 de octubre, carece de la fundamentación exigida por el art. 96, parágrafo I de la Ley Nº 2492, en cuanto a la exposición de los hechos y elementos que sustenten el apartamiento y descarte del método primario y secundarios y la aplicación del Método del Último Recurso, toda vez que la misma no fue elaborada bajo sustento de datos objetivos y cuantificables en los términos exigidos por la Decisión N° 571 y Resolución N° 846, ambos de la CAN, y arts. 143 a 145 de la Ley Nº 1990 y su reglamento, apartándose del cumplimiento de la proposición normativa prevista en el art. 96, parágrafo I de la Ley Nº 2492, supresiones que fueron adecuadamente observadas por la instancia jerárquica, viciándola de nulidad, en el marco del art. 96, parágrafo III de la Ley Nº 2492.
Del análisis que antecede, se pone en evidencia que la instancia jerárquica advirtió conforme a derecho los vicios de nulidad de la Vista de Cargo y la consiguiente Resolución Determinativa, respecto a la falta de fundamentación, vulnerando dicha imprevisión, los derechos constitucionales al debido proceso y defensa, de la empresa Import export Disbollantas Ltda., derechos establecidos en los arts. 115, parágrafo II y 117, parágrafo I, de la Constitución Política del Estado, art. 68, numerales 6 y 7 de la Ley Nº 2492.
Ahora bien, en vista que, la Resolución Jerárquica impugnada concluyó anulando obrados, entre otros aspectos, por vulneración al debido proceso, es preciso referir al respecto que, la jurisprudencia emanada del Tribunal Constitucional Plurinacional, ha replicado la triple dimensión del debido proceso, como garantía, como derecho fundamental y como principio procesal, reconocido así por la Constitución Política del Estado, como el mecanismo del Estado para garantizar al ciudadano que su poder sancionador no se aplique arbitrariamente, sino dentro de un proceso justo, libre de posibles abusos originados en actuaciones u omisiones procesales o en determinaciones que decidan cierta situación jurídica o administrativa, constituyéndose en el medio de protección de otros derechos fundamentales contenidos como elementos del debido proceso.
Así, la SCP 1231/2017-SI de 28 de diciembre, citando a su vez la SC 1480/2011-R de 10 de octubre, estableció: “La importancia del debido proceso, a decir de la SC 0281/2010-R de 7 de junio ‘…está ligada a la búsqueda del orden justo. No solamente poner en movimiento mecánico las reglas de procedimiento sino buscar un proceso justo, para lo cual hay que respetar los principios procesales de publicidad, inmediatez, libre apreciación de la prueba; los derechos fundamentales como el derecho a la defensa, a la igualdad, etc., derechos que por su carácter fundamental no pueden ser ignorados ni obviados bajo ningún justificativo o excusa por autoridad alguna, pues dichos mandatos constitucionales son la base de las normas adjetivas procesales en nuestro ordenamientos jurídico, por ello los tribunales y jueces que administran justicia, entre sus obligaciones, tienen el deber de cuidar que los juicios se lleven sin vicios de nulidad, como también el de tomar medidas que aseguren la igualdad efectiva de las partes’.
En ese sentido la citada Sentencia precisó que el derecho al debido proceso no solamente es exigible dentro de los procesos judiciales, sino que también abarcan a los procesos administrativos, jurisprudencia que no contradice los principios constitucionales; y que, por lo tanto, es compatible con la Constitución vigente; y, que además ha sido reiterada recientemente en la jurisprudencia de la presente gestión, específicamente en la SC 0014/2010-R de 12 de abril, establece lo siguiente: ‘…la Constitución Política del Estado en consideración a la naturaleza y los elementos constitutivos del debido proceso como instituto jurídico de protección de los derechos fundamentales, lo consagra como un principio, un derecho y una garantía, lo que implica que la naturaleza del debido proceso está reconocida por la misma Constitución en su triple dimensión: como derecho fundamental de los justiciables, como principio procesal y como garantía de la administración de justicia…’.
De la jurisprudencia y doctrina citadas, se infiere que la observancia del debido proceso se constituye en una garantía para todo ciudadano que se encuentre sometido a un proceso en el ámbito judicial o administrativo, que se traduce en el hecho de que el tribunal o autoridad administrativa preserve esta garantía de manera obligatoria e insoslayable en las diferentes etapas de un proceso, sometiéndose a disposiciones de naturaleza adjetiva aplicables al caso concreto; derecho instituido por el art. 115.II de la CPE que establece imperativamente que: ‘El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones’”.
Por otro lado, el deber de fundamentación y motivación de toda resolución judicial o administrativa forma parte del derecho-garantía-principio del debido proceso, consagrado en el art. 115-I de la CPE.
Sobre ellos, la SC 0871/2010-R de 10 de agosto, determinó que, “A efectos de garantizar el derecho al debido proceso en su elemento del derecho a la motivación , toda resolución jurisdiccional o administrativa debe observar los siguientes aspectos: a) Debe determinar con claridad los hechos atribuidos a las partes procesales, b) Debe contener una exposición clara de los aspectos fácticos pertinentes, c) Debe describir de manera expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto, d) Debe describir de forma individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes procesales, e) Debe valorar de manera concreta y explícita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio específico a cada uno de ellos de forma motivada, f) Debe determinar el nexo de causalidad entre las denuncias o pretensiones de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado.”
De tal manera que la omisión de alguno de dichos requisitos implica vulnerar el derecho a la fundamentación y motivación de los fallos judiciales, como elemento del debido proceso.
En ese contexto, se concluye que las observaciones efectuadas por la AGIT, se sustentan en las falencias de la Administración Tributaria en la emisión de la aludida Vista de Cargo y que posteriormente se replicaron en la Resolución Determinativa, que a su vez, evidentemente vulneran los derechos del contribuyente al debido proceso, que implica gozar de un proceso, administrativo en este caso, que no deje dudas del resultado final del mismo; es decir, que el sujeto pasivo tiene derecho de saber con exactitud las razones por las que ha sido sancionado, no así, como en el caso presente, conforme señala de forma acertada la AGIT, dejando en incertidumbre al contribuyente respecto a los extremos observados, que impidieron además en su momento asumir una defensa adecuada toda vez que las imprecisiones de la Administración Tributaria le impidieron hacerlo.
Consiguientemente, en base a la fundamentación precedentemente efectuada en el marco de la congruencia con los argumentos fácticos emitidos por la Administración Tributaria, se concluye que, la AGIT dispuso de manera correcta la nulidad de obrados hasta la Vista de Cargo incluso, a efectos de que la administración Tributaria corrija los yerros a los que hizo referencia de forma precisa en la Resolución Jerárquica impugnada, por lo que corresponde confirmar esa determinación, en virtud a la prevalencia de los derechos del sujeto pasivo.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 2-2) y 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014 en relación a la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439, declara: IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 40 a 53, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, representada por Roberto Carlos Cuellar Alderete, por intermedio de Liana Alison Domínguez Valle, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0523/2020 de 26 de febrero, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada, con nota de atención.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.