SE/0028/2021

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA

ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA

SEGUNDA

SENTENCIA N° 28 /2021

EXPEDIENTE : 24/2021

DEMANDANTE : Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) Cochabamba, del Servicio de Impuestos

Nacionales

DEMANDADO (A) : Autoridad General de Impugnación Tributaria -

AGIT

TIPO DE PROCESO : Contencioso Administrativo

RESOLUCION IMPUGNADA : AGIT RJ 1280/2019 de 18 de noviembre

MAGISTRADO RELATOR : Dr. Carlos Alberto Egüez Añez

LUGAR Y FECHA : Sucre, 23 de abril de 2021

VISTOS: La demanda contenciosa-administrativa de fs. 100 a 110, interpuesta por la Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada legalmente por Jaime Alejandro Pozo López, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1280/2019 de 18 de noviembre, copia que cursa de fs. 80 a 97 del expediente, pronunciada por el Director Ejecutivo General a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la contestación de fs. 117 a 131 vta., el escrito de apersonamiento de la empresa KOINTRA LTDA., como tercero interesado de fs. 179 a 184 vta.; la réplica de fs. 220 a 223 vta., la dúplica de fs. 231 a 234 vta., los antecedentes administrativos; y,

CONSIDERANDO I:

I.1. Antecedentes de la demanda.

Que, la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) Cochabamba del SIN, representando legalmente por Jaime Alejandro Pozo López, se apersonó mediante memorial de fs. 100 a 110, manifestando que la resolución jerárquica impugnada le causa agravios, y al amparo del art. 70 de la Ley 2341, art. 4 de la Ley 620 y arts. 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contenciosa administrativa contra la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1280/2019 de 18 de noviembre.

De la compulsa de los datos del proceso, como de la resolución administrativa impugnada, se evidencian los siguientes antecedentes:

a) La Gerencia GRACO del SIN, emitió la Orden de Fiscalización14990100014, a objeto de establecer el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente KOINTRA Ltda., respecto al Impuesto al Valor Agregado (IVA), e Impuesto a las Transacciones (IT) de los periodos enero a diciembre de 2010; asimismo, mediante requerimiento F-4003 N° 14390900002, solicitó la presentación de la siguiente documentación: Balance General, Comprobante de Egreso, Comprobantes de Diario, Comprobantes de Ingreso, Conciliaciones Bancarias, Declaración Jurada del IVA, Declaración Juradas sobre las Utilidades de las Empresas, Declaraciones Juradas del IT, Dictamen de Auditoría Externa, Estados Financieros, Inventarios, Kárdex, Libro de contabilidad mayores, Libros de compras IVA, Libros de contabilidad diarios, Libros de Ventas IVA, Notas Fiscales de respaldo al crédito fiscal, Notas fiscales de respaldo al débito fiscal IVA (copias) y documentos jurídicos de constitución de sociedad, poderes, etc., y cualquier otra documentación que el fiscalizador requiera durante el proceso de determinación. Acto que fue notificado a Kointra Ltda. el 26 de febrero de 2014.

b) El 23 de febrero de 2015, el SIN labró actas por Contravenciones Tributarias vinculadas al procedimiento de determinación 00120280 y 00120282, sancionando al contribuyente con una multa de 3.000 UFV’s por cada acta, debido a la falta de presentación de la documentación requerida por la Administración Tributaria.

c) Cursa Vista de Cargo 29-00001-15 de 25 de febrero de 2015, emitida por GRACO del SIN, que estableció una deuda tributaria de Bs 47.107.724,40 equivalente a UFV’s 23.210.234.-, importe que incluye el impuesto omitido actualizado, intereses, sanción por la calificación preliminar de la conducta e incumplimiento a deberes formales.

d) Evaluado los descargos presentados por parte del contribuyente, la Administración Tributaria emitió la Resolución Determinativa 17-00194-15 de 30 de abril de 2015, que determinó las obligaciones impositivas del contribuyente KOINTRA Ltda., por un importe total de UFVs 23.731.231.- por concepto de tributo omitido actualizado, intereses, multas por incumplimiento a deberes formales; asimismo, calificó la conducta como omisión por pago correspondiendo una sanción del 100% del tributo omitido actualizado.

e) Impugnado la Resolución Determinativa mencionada en el párrafo precedente, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, a través de la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0757/2015, resolvió confirmar la Resolución Determinativa 17-00194-154 de 30 de abril de 2015. Deducido el recurso jerárquico, la AGIT emitió la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1937/2015 de 23 de noviembre, que resolvió anular la Resolución impugnada, con reposición hasta el vicio más antiguo; estos es, hasta la Vista de Cargo 29-00001-15 de 25 de febrero de 2015, a objeto que la Administración Tributaria emita una nueva Vista de Cargo que cumpla lo dispuesto por los arts. 96, 42 y siguientes del Código Tributario.

f) Como consecuencia de lo anterior, la Administración Tributaria interpuso demanda contenciosa tributaria, que fue resuelta mediante Sentencia 086/2017 de 3 de abril, por el cual este Tribunal Supremo declaró improbada la demanda contenciosa administrativa; en consecuencia, manteniendo firme y subsistente la Resolución jerárquica recurrida AGIT-RJ 1937/2015 de 23 de noviembre.

g) En virtud de lo anterior, la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo 291939000004 de 4 de febrero de 2019, estableciendo una deuda tributaria por concepto de IVA e IT e Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), por un importe de UFV’s 151.286.-, sobre base cierta y UFV’s 30.519,105.- sobre base presunta, importes que incluyen los accesorios de Ley y la multa sancionatoria; asimismo, estableció la multa por Incumplimiento a Deberes Formales por el importe total de UFVs 6.000.-

h) En fecha 23 de abril de 2019, la Gerencia GRACO del SIN, emitió Resolución Determinativa 171939000284 que determinó de oficio obligaciones impositivas de Kointra Ltda. en la suma de UFVs 18.650.472.- por tributo omitido actualizado e intereses que corresponden al IVA, IT, por los periodos enero a diciembre de 2010; y al IUE por la gestión concluida a diciembre de 2010; asimismo, calificó la conducta del sujeto pasivo como omisión de pago, aplicando una sanción equivalente al 100% sobre el tributo omitido determinado a la fecha de vencimiento, importe que asciende a UFVs 12.320.153.-, y confirmó la multa por Incumplimiento a Deberes Formales por UFVs 4.000.-; consolidando el tributo omitido actualizado, intereses y sanción por omisión de pago, en el importe de UFVs 30.974,625.- equivalente a Bs 71.242,264.-

i) Interpuesto el Recurso de alzada por parte de Kointra Ltda. contra la Resolución Determinativa señalada, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, emitió la Resolución ARIT-CBA/RA 0268/2019, de 16 de agosto, que resolvió anular la Resolución Determinativa 17939000284 de 23 de abril de 2019 emitida por GRACO Cochabamba del SIN, hasta el vicio más antiguo, estos es, hasta la Vista de Cargo 291939000004 de 4 de febrero de 2019.

j) Deducido el recurso jerárquico por parte de la Administración Tributaria contra la mencionada resolución de alzada, la AGIT mediante Resolución AGIT-RJ 1280/2019 de 18 de noviembre, confirmó la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0268/2019 de 16 de agosto, emitida por la ARIT Cochabamba, que anuló obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, estos es, hasta la Vista de Cargo 291939000004 de 4 de febrero de 2019, inclusive, a efectos que la Administración Tributaria emita un nuevo acto fundamentado, en cumplimiento a lo dispuesto por los arts. 96 de la Ley 2492 y 18 de su Reglamento, de conformidad a lo establecido en el art. 212.I.b) del Código Tributario

I.2.Fundamentos de la demanda.

En mérito de estos antecedentes GRACO Cochabamba del SIN, a través de su representante legal Jaime Alejandro Pozo López, formuló demanda contenciosa administrativa de fs. 100 a 110 de obrados, argumentando que:

La AGIT al emitir la Resolución Jerárquica ahora impugnada debió realizar una revisión integra de los elementos puestos a su conocimiento, lo que en materia tributaria conlleva a analizar los antecedentes administrativos que dieron origen a la determinación tributaria; la Vista de Cargo como determinación preliminar de la deuda, los descargos presentados por el contribuyente y la Resolución Determinativa como acto impugnado; siendo importante que la Autoridad que conoce la impugnación realice una revisión minuciosa del acto impugnado e identifique cuál el sustento de la determinación tributaria, antes de emitir un fallo sobre el fondo de la problemática, en ese entendido, debió analizar las observaciones contenidas en la Resolución Determinativa impugnada e identificar los motivos por los cuales se determinaron los reparos sobre Base cierta y Base presunta para el IVA, el IT y el IUE de la gestión 2010; sin embargo, la Resolución impugnada no analizó correctamente la documentación presentada por el contribuyente y la información obtenida por la Administración Tributaria de terceros informantes en uso de sus facultades de investigación, ni aplicó debidamente la normativa adjetiva para anular la Vista de Cargo, sustentando la misma en una supuesta falta de fundamentación de la observación a los ingresos no declarados por presunción de ventas no declaradas, por corresponder a depósitos en cuentas bancarias del representante legal del contribuyente vinculadas con la actividad gravada.

Aseveró el incorrecto fundamento para justificar la anulación de la Vista de Cargo, omitiendo considerar que en la fiscalización realizada, se determinó que el contribuyente percibía ingresos no declarados mediante depósitos en cuentas bancarias de su representante legal y socio de la empresa CHOE SIMON YUNG, ingresos que provenían de la venta de motocicletas y repuestos a personas que tienen relación con la actividad comercial de venta de motocicletas; por otra parte, mediante dichas cuentas bancarias se cancelaba por operaciones propias del contribuyente como es la importación de motocicletas y repuestos a sus proveedores en el extranjero; asimismo, se estableció que los depósitos tenían como propósito la compra de motocicletas y repuestos, siendo que el representante legal no poseía NIT ni se dedicaba a la comercialización de motocicletas en la gestión sujeta a verificación, siendo evidente que los depósitos realizados a la cuenta bancaria del representante legal reflejan ingresos no declarados por el contribuyente, quien no presentó documentación de descargo pese a conocer el origen de los reparos y las observaciones a sus ingresos.

Refiere que la Resolución impugnada, no tomó en cuenta que la determinación de la base imponible sobre Base presunta para el IUE de la gestión 2010, se realizó a través de los cruces de información realizados por la Administración Tributaria con la Aduana Nacional de Bolivia y Bruseco SRL. Agencia Despachante de Aduana; donde se evidenció la existencia de Declaraciones Únicas de Importación que prueban la existencia de importación de mercancía realizada por el contribuyente, que no fueron declaradas ni registradas en el libro de compras IVA, presumiendo que las mercaderías importadas fueron vendidas originado los ingresos no declarados; pero la AGIT, sin justificación alguna la desecha sin realizar un análisis de los cruces de información señaladas; por lo que existe suficiente respaldo documental, técnico y legal que demuestran que los reparos determinados aplicando la base presunta para el IUE de la gestión 2010, se hallan suficientemente fundamentados, debido a que existe vinculación de los depósitos efectuados en cuentas bancarias del representante legal con el giro del contribuyente, lo que fue desestimado incorrectamente por la AGIT, afectando el derecho a la defensa y la motivación de las resoluciones de GRACO Cochabamba.

Sostiene que se realizaron actividades adicionales como la reconstrucción de los orígenes de los depósitos en las cuentas bancarias del representante legal no registradas por el contribuyente, que ayudaron a establecer la naturaleza de los ingresos no declarados en las cuentas bancarias del representante legal, determinándose que los mismos eran realizados por terceros que se encuentran relacionados con la actividad de la venta de motocicletas; operaciones íntimamente relacionadas con la actividad comercial del contribuyente, que no pueden ser ignoradas, ya que lo contrario implicaría vulneración a los principios de seguridad jurídica y de la aplicación objetiva de la ley y que prueban los errores in procedendo e in judicando en los que incurre la Resolución ahora impugnada, al no aplicar correctamente el procedimiento de la determinación de la base imponible sobre base presunta, y al dar preminencia al incumplimiento de la normativa sustantiva que regula el IVA, IT e IUE, la verdad material y realidad económica de las operaciones no declaradas que generan los tributos omitidos.

Por otro lado, señaló que se realizó el análisis de las importaciones informadas por la Aduana Nacional y del movimiento de existencias de la mercadería objeto de la actividad gravada y las facturas de venta, asimismo, se procedió a la determinación de inventarios inicial y final; estableciéndose irregularidades en el manejo del stock de mercadería, donde en el Estado de Resultados sin ningún documento de respaldo, se consigna un Inventario Inicial de Bs 2.607.00.- y un Inventario Final de Bs 6.887.876.-, que evidencian incongruencias respecto a los saldos expuestos en el Estado de Resultados referido a la determinación del costo de venta de mercadería, hecho que sustenta la determinación de ingresos percibidos no declarados por el contribuyente en cuentas bancarias del representante legal emergente de las operaciones de comercialización de motocicletas.

Adujo que la Resolución Jerárquica no tomó en cuenta que el total de los ingresos observados en las cuentas bancarias del representante legal, no se consideraron los créditos y/o abonos por Traspaso de cuentas, anulaciones de cheques certificados, Abono por desembolso de préstamos, Intereses; debido a que la revisión de los Estados Financieros practicados al contribuyente se determinó que no registra cuentas de activo exigible (cuentas por cobrar o documentos por cobrar) que demuestre que los ingresos correspondan a operaciones de venta de crédito, por lo que se procedió a totalizar los ingresos efectivamente percibidos en cuentas bancarias de forma mensual, presumiéndose la existencia de ventas no declaradas.

Manifestó que no existe afectación a la fundamentación o motivación al acto, ya que el SIN realizó en la Vista de Cargo, la determinación sobre base presunta ante la nula presentación de documentación por el contribuyente, no hallándose vulneración al derecho a la defensa del contribuyente, cuando éste conocía las observaciones y reparos realizados al IVA, IT e IUE sobre base presunta. Añade que la AGIT lo único que hace es promover el incumplimiento al art. 22 de la Ley 2492 y normativa tributaria que regula el IVA, IT e IUE; asimismo, avalar que el sujeto pasivo maliciosamente supla con la facultad de investigación que tiene la Administración Tributaria la falta de sustento documental e incumplimiento de la normativa tributaria citada, cuando inclusive el art. 44 del Código Tributario, establece que la Administración Tributaria podrá determinar la base imponible usando el método sobre base presunta, sólo cuando habiendo requerido, no posea los datos necesarios para su determinación sobre base cierta, como en el presente caso.

Alegó que la resolución impugnada no realizó el análisis plasmado en la Resolución Determinativa, llegando a anular la Vista de Cargo, basándose contradictoriamente y exclusivamente en el análisis de fondo de la observación 4.2. de la Vista de Cargo (reparos sobre base presunta en la determinación del IUE gestión 2010) sin realizar un análisis íntegro y adecuado de la problemática, anulando la Vista de Cargo sólo por considerar que no se demostró la vinculación de los ingresos en cuentas bancarias del representante legal con la actividad agravada del contribuyente y que además no tuviere suficiente sustento; sin embargo, la AGIT no comprendió el alcance real de las observaciones plasmadas tanto en la Vista de Cargo como en la Resolución Determinativa, vulnerando el derecho al debido proceso en los elementos de motivación, fundamentación y congruencia de las resoluciones; ya que debió realizar el análisis de todas las observaciones establecidas por el SIN, y no abordar de manera superficial solo una de las observaciones sin analizar ni siquiera su real alcance y sentido.

Refiere que la AGIT ingresó a analizar aspectos que no fueron reclamados por el contribuyente, como el fundamento de las observaciones a los ingresos no declarados por ventas no declaradas, que se evidencia por depósitos en cuentas bancarias no declaradas y registradas a nombre del representante legal, aspecto que no fue expresado como agravio por el contribuyente, quien en todo caso, observó que el SIN no agotó todos los medios para demostrar que los depósitos a las cuentas bancarias se hallan relacionados con la actividad gravada, por lo que se transgrede el principio de congruencia; pronunciándose de manera oficiosa y ultra petita en cuanto a la fundamentación técnica de la Base imponible sobre base presunta para el IUE de la gestión 2010.

Señaló que la AGIT al anular obrados hasta la Vista de Cargo, soslayó los arts. 2, 4, 5, 7, 8, 12, 15, 40, 46, 47, 50, 72, 74, 75 y 77 de la Ley 843; arts. 4, 7 , 8, 10 y 12 del Decreto Supremo (DS) 24051; arts. 25, 36, 37 y 454 del Código de Comercio; arts. 41 y 43 de la RND 10-0016-07; arts. 8, 16, 17, 43, 44, 45, 70.4 y 5, y 76 de la Ley 2492, y art. 8 de la RND 10-0017-13, normativa que sustenta que el SIN se halla facultado para determinar la base imponible sobre base presunta, debido a que se materializaron las circunstancias exigidas por ley para aplicar éste método de determinación, en virtud que el contribuyente no proporcionó documentación para esclarecer la omisión del registro de operaciones que inciden en la generación de tributos omitidos. Agrega que la AGIT al anular el acto emitido, sustentó su decisión en un análisis diferente y una inadecuada comprensión del método de base presunta confundiendo con la base cierta; ya que realiza un supuesto análisis de forma, empero, ingresa al fondo de la valoración de los medios de investigación aplicados por la Administración Tributaria, pero realiza una valoración que difiere de la realizada por el SIN, sin tomar en cuenta que los tributos omitidos se originan en el incumplimiento de la normativa sustantiva de los hechos generadores del IVA, IT e IUE, la verdad material y realidad económica de las operaciones no declaradas que generan los tributos omitidos.

I.3. Petitorio.

En la parte final de su demanda contenciosa administrativa, la entidad demandante solicita se declare PROBADA la demanda contenciosa administrativa y en consecuencia anular la resolución jerárquica impugnada, ordenándose la emisión de una nueva Resolución de Recurso Jerárquico y que se considere en su integridad la Resolución Determinativa 171839000329 de 29 de junio de 2018; o en su caso resuelva revocar la Resolución de resolución impugnada, respecto a la validez de la determinación de la base imponible sobre base presunta para el IVA, IT e IUE de la gestión 2010, con relación a los depósitos bancarios ingresados a cuentas bancarias del representante legal del contribuyente, vinculadas con operaciones del contribuyente.

Admitida la demanda mediante providencia de 10 de febrero de 2020, cursante a fs. 112, se corrió traslado a la parte contraria; asimismo se dispuso que la demanda se ponga en conocimiento de la empresa Kointra Ltda., como tercero interesado.

I.4. De la contestación a la demanda.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria representada legalmente por Ronald Vargas Choque, mediante escrito de fs. 117 a 131 vta., contestó a las pretensiones de la actora en forma negativa, en mérito a los siguientes argumentos: