Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA SEGUNDA SENTENCIA N 30/2026 Sucre, 24 de marzo de 2026
Expediente : 356/2024 Demandante : Central Integral de Comercialización
de Minerales de las Cooperativas
Mineras Demandado : Autoridad General de Impugnación
Tributaria - AGIT Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo Resolución Impugnada : AGIT RJ 1147/2024 de 19 de agosto Relator : Mgdo. Germán Saúl Pardo Uribe I. VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 39 a 48, interpuesta por la Central Integral de Comercialización de Minerales de las Cooperativas Mineras (COMERMIN), representada legalmente por Oswaldo ¿Quispe Colque, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1147/2024 de 19 de agosto, de fs. 1 a 15 del expediente, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); el memorial de contestación de fs. 125 a 130 vta.; el memorial de apersonamiento de la Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en su calidad de tercero interesado de fs. 61 a 69; el memorial de réplica de fs. 136 a 143 vta., el Decreto de Autos para sentencia a fs. 145; y los antecedentes administrativos y de emisión de la resolución impugnada.
IL. CONTENIDO DE LA DEMANDA COMERMIN RL representada por Oswaldo Quispe Colque,
interpuso demanda contenciosa administrativa en contra de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1147/2024 de 19 de agosto, pronunciada por la AGIT; en mérito a lo establecido en el art. 2 de la Ley N 3092, arts. 52, 53, 55 de la Ley N 1340, 213 del Código Procesal Civil (CPC-2013) y 115, 117 de la Constitución Politica del Estado (CPE); y, luego de hacer una relación de los antecedentes administrativos y del proceso de impugnación en la vía administrativa, señaló los siguientes puntos de agravio:
Refirió que la Administración Tributaria y la AGIT transgredieron el art. 104-V de la Ley N 2492-Código Tributario Boliviano (CTB) que establece que desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo no podrán transcurrir más de 12 meses en relación con los dispuesto por el art. 4 del citado código, pues establece que los plazos relativos a las normas tributarias son perentorios; por lo que no se puede suspender indefinidamente la emisión de actos administrativos, sin considerar lo establecido por la caducidad prevista por el art. 1514 del Código Civil (CC), concordante con el art. 61-I del Decreto Supremo (DS) N 27113; ya que los derechos se pierden por caducidad cuando no son ejercidos dentro del término de perentoria observancia.
Sostuvo que la Resolución de Alzada N 0288/2024, no consideró ni ingreso en el análisis respecto a la aplicación de la normativa correcta y sus modificaciones; es decir, si el proceso de fiscalización fue iniciado al amparo de CTB, sin modificaciones;
sin embargo, para el presente caso el hecho generador de las gestiones 2014 y 2015 se encuentran regidas por las Leyes Nos.
291 y 317, y no así por la Ley N 812, por lo que la emisión del proceso de fiscalización, Vista de Cargo y Resolución Determinativa, vulneraron los principios de favorabilidad establecida en el art. 154 del CTB; siendo aplicable la Ley N 2492 sin las modificaciones al régimen de prescripción introducida por
A A las Leyes Nos. 291, 317 y 812.
Indicó que, la Administración Tributaria no analizó ni consideró la anulación unilateral de las facturas y ponen observaciones infundadas al referir Sin respaldo de documentos de medios fehacientes de pago; toda vez que, anulan las facturas que se declararon en la misma fecha; empero, son de diferente numeración de factura y montos, indicando que son de fecha repetida, análisis discrecional que tuvo efecto directo en la determinación de la base imponible y determinación del presunto tributo omitido. Sin considerar que son facturas diferentes, por el número y monto consignados.
Manifestó que, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT), no realizó el análisis pertinente y objetivo de las pruebas presentadas, ya que para la determinación del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) por los periodos fiscales octubre 2014 a septiembre de 2015, realizaron el cálculo de forma errada, sin considerar que la gestión 2014 el IUE fue declarado y pagado de manera oportuna; por lo que, no corresponde considerar los periodos fiscales de 2014. Asimismo, señaló que el periodo fiscal 2015 en caso de que fuera correcto el análisis, la misma no podría ser determinada; ya que, el IUE por simple razonamiento se calcula por todo el periodo fiscal, y no solo por 9 meses.
Por otra parte, para la determinación del TUE de manera poco transparente, deciden omitir o dejar de lado los gastos de sueldos y salarios; toda vez que, por principio básico contable el IUE se las expresa por simple deducción de ingresos menos gastos (gastos corrientes y gastos de inversión); por lo que, extraña que los gastos corrientes en los que se encuentran contemplados el pago de sueldos y salarios no sean considerados para la determinación del IUE. Añadió que se crearon una nueva forma de suma y resta,
donde las diferencias son a favor de la Cooperativa, pero de manera extraña lo consignaron como diferencia a favor del fisco.
Acusó que la Resolución Jerárquica no se encuentra fundamentada y motivada vulnerando el principio del debido proceso, ya que, la Resolución ahora impugnada únicamente refiere que fue correcta la determinación de la Administración Tributaria y la instancia de alzada; puesto que, la misma no da a entender de forma clara por qué los actos de la administración incorrectamente determinados no fueron anulados. Acotó que la AGIT no valoró ni investigó correctamente los hechos, asumiendo una posición parcializada, convalidando las aseveraciones del fisco como una verdad inalterable e incuestionable. Asimismo, indicó que la Resolución Jerárquica no mencionó todos los argumentos planteados en el recurso de alzada como en el recurso jerárquico atentando el principio de congruencia.
Continuó señalando que, no se realizó el análisis pertinente y objetivo de la prueba presentada y la documentación que cursa en el expediente, donde se realizó el erróneo cálculo en la determinación del IUE por los periodos octubre de 2014 a septiembre de 2015; sino por el contrario, da por bien hecho el accionar de la Administración Tributaria.
Mencionó que se vulneró los principios de autotutela y razonabilidad afectando directamente los derechos fundamentales de los contribuyentes establecidos en la Constitución, como el derecho a la seguridad jurídica, el debido proceso, y de confianza legitima.
Concluyó el memorial solicitando se declare probada la demanda contenciosa administrativa y revocar la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1147/2024 de 19 de agosto, asi como se deje sin efecto la Resolución Determinativa 172040000036 de 26 de septiembre de 2023, emitida por la Gerencia Regional Oruro del SIN.
II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA
Por providencia de 10 de enero 2024, a fs. 58 y vta., se admitió la
JEJE demanda contenciosa administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de Ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando, asimismo, que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que la misma deberá ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a través de la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.
Del mismo modo, se ordenó la notificación a la Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales, en su condición de tercero interesado en el domicilio señalado, ordenando se libre provisión compulsoria, cuyo cumplimiento se encomendó a través de la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de Oruro.
Cumplidas las diligencias de citación y notificación a la autoridad demandada (fs. 96), la AGIT contestó la demanda a través de su representante legal Katia Mariana Rivera Gonzales, en su condición de Directora Ejecutiva interina; que a través de su memorial de contestación negativa de fs. 125 a 130 vta.
Señaló que, la demanda no cumple con los presupuestos esenciales propias de una demanda contenciosa administrativa, ya que no explicó cuáles serian los agravios que le causó la Resolución que recurre, ni mucho menos cómo se hubiera vulnerado el debido proceso, emitiendo criterios subjetivos sin hacer una relación de causalidad entre el hecho que sirve de fundamento y la vulneración causada. Asimismo, refiere la imposibilidad de aperturar competencia del Tribunal Supremo de Justicia para el conocimiento de la acción contenciosa administrativa por la carencia argumentativa al reproducirse argumentos similares a los expuestos en el recurso jerárquico.
Mencionó que, respecto a los agravios referidos a la emisión extemporánea de la Vista de Cargo, en lo relativo que los plazos de
las normas tributarias son perentorios; son argumentos nuevos que recién fueron introducidos en instancia jerárquica, los cuales no corresponde su pronunciamiento, lo que vulneró el principio de congruencia.
Aseguró que la AGIT pronunció una Resolución exacta, precisa y relacionada con las pretensiones deducidas en etapa de impugnación. Añadió que del primer al sexto puntos de la demanda son nuevos argumentos, con excepción del tercero que fue expuesto en alegatos, pero no en el recurso de alzada por lo que la ARIT no se pronunció.
Finalizó solicitando se declare improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por COMERMIN RL, manteniendo firme y la Resolución Jerárquica N 1147/2024 de 19 de agosto.
V. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES
En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia lo siguiente:
La Gerencia Distrital Oruro del SIN, el 23 de marzo de 2018, notificó mediante cédula al representante legal del contribuyente COMEMIN RL con la Orden de Fiscalización N 17990100297 y Requerimiento N 00137320, comunicando el ¡inicio de fiscalización de uno o más impuestos, a efecto de revisar y verificar la totalidad de los hechos y/o elementos correspondientes a cada impuesto definido en el alcance, sin llegar a una fiscalización total, de los periodos octubre a diciembre 2014 y de enero a septiembre 2015, correspondientes al IVA y por el IUE, solicitando la siguiente documentación: Declaración Jurada Formulario 605, fisico y digital, Libro de Compras y Ventas IVA, Notas Fiscales de respaldo al débito y crédito fiscal, extractos bancarios, Planilla de sueldos, planilla tributaria y cotizaciones sociales, comprobantes de ingresos y egresos con respaldo, estados financieros 2014, 2015, Dictamen y Estados Financieros 2015 y Anexos Tributarios. Plan
ano jua de código de cuentas contables (fs. 3, 9 a 14 de antecedentes administrativos).
Como resultado del proceso de fiscalización, la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo N 291940000254 de 23 de septiembre de 2019, que estableció preliminarmente el Tributo Omitido por concepto de IVA por los periodos fiscales octubre 2014 a septiembre 2015 y por el IUE con cierre fiscal a septiembre de 2015, sobre la Base Cierta por la suma de 7.318.859UFVs, más intereses y sanción por Omisión de Pago del 100 del Tributo Omitido de acuerdo a lo dispuesto en el art. 165 del CTB (fs. 559 a 579 de antecedentes administrativos).
En virtud de lo anterior, el sujeto pasivo presentó documentos de descargo a la citada Vista de Cargo; emitiéndose por la Administración Tributaria la Resolución IDeterminativa 172040000036, que determinó de oficio sobre base cierta las obligaciones impositivas de COMERMIN RL, que asciende al importe de Bs7.318.858UFVs por Tributo Omitido, mas interés y la sanción por Omisión de Pago que corresponde al IVA de los periodos fiscales octubre a diciembre de 2014, y enero, a septiembre de 2015 de fs. 645 a 682 de antecedentes administrativos).
Interpuesto el Recurso de Alzada por parte del sujeto pasivo (fs. 52 a 97 del expediente administrativo), la ARIT La Paz, mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0288/2024 de 19 de abril, confirmó la Resolución LDeterminativa 172040000036 de 14 de febrero de 2020, emitida por la Gerencia Regional Oruro del SIN contra COMERMIN RL; consecuentemente, mantuvo firme y subsistente el Tributo Omitido, más interese y sanción por omisión de pago por el IVA de los periodos fiscales periodos octubre a diciembre 2014 y enero a septiembre 2015 (fs.
557 a 576 del expediente administrativo).
Deducido el Recurso Jerárquico por COMERMIN RL (fs. 616 a 621
del expediente administrativo); fue resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1147/2024 de 19 de agosto, pronunciado por la AGIT, CONFIRMÓ la Resolución pronunciada en Alzada; en consecuencia, confirma la Resolución Determinativa 172040000036 de 14 de febrero de 2020, emitida por la Gerencia Regional Oruro del SIN (fs. 655 a 669 del expediente administrativo).
Habiendo sido presentada la réplica en forma extemporánea, no ha lugar a su consideración como se evidencia a fs. 45 de antecedentes; sin dúplica.
Por consiguiente, el sujeto pasivo COMERMÍIN, interpuso la presente demanda contenciosa administrativa de fs. 39 a 48 de obrados.
En el curso del proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado en los arts. 781 y 354-I1I y III del Código de procedimiento Civil (CPC- 1975), tal como consta a fs. 145.
Finalmente, concluido el citado trámite, se decretó Autos para sentencia conforme se evidencia de la providencia a fs. 145 de obrados.
VI. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA
De los argumentos expuestos por COMERMIN RL, mediante su representante legal, en su escrito de demanda, se determina que la controversia planteada, radica en establecer lo siguiente:
Que el motivo de la litis dentro del presente proceso, tiene relación con las supuestas vulneraciones que se hubieran producido por la Autoridad Jerárquica al pronunciar la Resolución hoy impugnada, de acuerdo con lo siguiente: 1) Si es evidente la falta de fundamentación y motivación al pronunciar la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1147/2024 de 19 de agosto; y, 2) Si se incurrió en transgredieron del art. 104.V de la Ley 2492 y errónea valoración de la prueba.
VII. FUNDAMENTOS LEGALES, DOCTRINALES Y JURISPRUDENCIALES APLICABLES
Del proceso contencioso Administrativo.
El procedimiento contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del poder público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.
El art. 778 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975), establece que: El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado.
Ello significa que, la función encomendada al proceso contencioso administrativo se genera en la necesidad de efectuar un control sobre las actuaciones de la Administración, razón por la cual en criterio de Raquel Castillejo: (...) a la jurisdicción contenciosaadministrativa le corresponde controlar la legalidad de la actividad administrativa, garantizando los derechos e intereses legítimos de los ciudadanos frente a las extralimitaciones de la Administración.
Ello implica que, la intervención de este Tribunal se reduce a comprobar la legalidad o ilegalidad de los actos administrativos, pues atento al criterio de Luis Angel Wayar, citando a Bielsa: (...) el Juez Jurisdiccional, cuando conoce de la controversia eminentemente administrativa, para la que se le reconoce
competencia en un proceso Contencioso Administrativo, no puede revocar ni modificar los actos administrativos, sino que debe reducirse su participación, sólo a comprobar la legalidad o legalidad de dichos actos (...), esa y no otra es la naturaleza del Contencioso Administrativo en la doctrina.
Así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con los arts. 2-2) y 4) de la Ley N 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda para la Resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal en los casos como el presente, analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.
La motivación, fundamentación y congruencia de las resoluciones como elementos del debido proceso
Al respecto, la Sentencia Constitucional Plurinacional (SCP) N 0458/2016-S3 de 20 de abril, emitió el siguiente razonamiento:
En relación a los elementos esenciales que componen el derecho al debido proceso, se encuentran la motivación, fundamentación, congruencia y pertinencia, entre otros, que deben observarse a tiempo de asumir una determinación, tanto en sede judicial como administrativa. En este sentido, el razonamiento consolidado a través de la jurisprudencia reiterada tanto por el extinto Tribunal Constitucional como por este Tribunal, estableció que: ...La
garantía del debido proceso, comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un reclamo, solicitud o que dicte una resolución resolviendo una situación jurídica, debe ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, para lo cual, también es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de manera que el justiciable al momento de conocer la decisión del juzgador lea y comprenda la misma, pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que rigen al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió ... ,
En cuanto a la fundamentación, la SCP N 0386/2015-52 de 8 de abril, señaló que: (...) el derecho a una debida fundamentación y motivación de las resoluciones, se constituye en la garantía del sujeto procesal de que el juzgador al momento de emitir una decisión, explicará de manera clara, sustentada en derecho, los motivos que lo llevaron a tomar una decisión; argumentación que deberá seguir un orden coherente respecto a los hechos demandados y exponer con puntualidad los elementos jurídicolegales que determinaron su posición.
Dicho de otra forma, toda autoridad que dicte una resolución, debe imprescindiblemente exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustenta la parte dispositiva de la misma, por cuanto la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas
sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que orientan al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió (...).
En igual sentido, en relación la motivación o fundamentación de los actos administrativos, la Sentencia Constitucional Plurinacional 0532/2014 de 10 de marzo, indica: Ante la exigencia de fundamentación y motivación de las resoluciones, como elemento constitutivo del debido proceso, la autoridad que dicte una resolución, tiene la obligación de exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas en que sustenta la parte dispositiva, así la SC 0759/2010-R de 2 de agosto, emitida por el anterior Tribunal Constitucional, expresó: ...el derecho al debido proceso, entre su ámbito de presupuestos exige que toda resolución sea debidamente fundamentada... Al respecto, la Sentencia Constitucional (SC) N 2023/2010-R de 9 de noviembre, ha señalado que: La garantía del debido proceso, comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un reclamo, solicitud o dicte una resolución resolviendo una situación Jurídica, debe ineludiblemente exponer los motivo que sustentan su decisión, para lo cual, también es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de manera que el Justiciable al momento de conocer la decisión del juzgador lea y comprenda la misma pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que rigen al Juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al
DO AA AAA administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió.
Al contrario, cuando aquella motivación no existe y se emite únicamente la conclusión a la que se ha arribado, son razonables las dudas del justiciable en sentido de que los hechos no fueron juzgados conforme a los principios y valores supremos, vale decir, no se le convence que ha actuado con apego a la justicia, por lo mismo se le abren los canales que la Ley Fundamental le otorga para que en búsqueda de la justicia, acuda a este Tribunal como contralor de la misma, a fin de que dentro del proceso se observen sus derechos y garantías fundamentales, y así pueda obtener una resolución que ordene la restitución de dichos derechos y garantías, así se ha entendido en varios fallos de este Tribunal, entre ellos, la SC 0752/2002-R de 25 de junio.
Por su parte la SC N 2227 /2010-R, establece: Es imperante además precisar que toda resolución ya sea junsdiccinal o administrativa, con la finalidad de garantizar el derecho a la motivación como elemento configuratwwo del debido proceso debe contener los siguientes aspectos a saber: a) Debe determinar con daridad los hechos atribuidos a las partes procesales, b) Debe contener una exposición clara de los aspectos fácticos pertinentes, c) Debe describir de manera expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma Jurídica aplicable al caso concreto, d) Debe describir de forma individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes procesdles, e) Debe valorar de manera concreta y explicita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio especifico a cada uno de ellos de forma motivada. Debe determinar el nexo de causalidad entre las denuncias o pretensiones de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en la noma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado.
VIII. ANÁLISIS DEL CASO CONCRETO.
Respecto al primer motivo de controversia
En relación a la falta de motivación y fundamentación acusada; la jurisprudencia constitucional ha señalado que la motivación no implica una exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y de fondo; por lo que, la motivación puede ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos demandados, debiendo expresar el Juez sus convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión.
En ese sentido, la exigencia de motivación y fundamentación de las Resoluciones pronunciadas, se aplica correlativamente a las partes en cuanto a su deber de argumentar, fundamentar y explicar las razones por las que considera que la Resolución de primera instancia le provoca agravio, explicando con claridad y precisión cuáles fueron las supuestas infracciones en que incurrió la autoridad demandada al emitir la Resolución jerárquica que se impugna, pues el principio de congruencia impregna la totalidad del proceso y no únicamente una parte de él.
En ese sentido, de la revisión de la Resolución jerárquica impugnada, no pudo resolver los agravios señalados en el recurso jerárquico, por cuanto el tribunal de alzada no tuvo la oportunidad de dar una respuesta sobre los aspectos señalados en el recurso jerárquico, por cuanto no se consideraron los argumentos expuestos por el sujeto pasivo en instancia de alzada; es decir que la congruencia de la Resolución de Alzada, es el resultado de la interpretación del contenido de la Resolución emitida por la Administración Tributaria y el recurso de Alzada deducido por el sujeto pasivo, en función de los agravios en él expresados, marco dentro del cual la instancia de alzada o ARIT, deberá pronunciar la Resolución del Recurso de Alzada, lo que lo que en términos juridicos, de acuerdo con el Diccionario de Ciencias Jurídicas Politicas y Sociales de Manuel Osorio, significa: ...mal, daño o perjuicio que el apelante expone ante el juez superior habérsele
E A AA irrogado por la sentencia inferior.... Es decir, quien pone el límite de los términos de la controversia, es el recurrente al expresar y fundamentar los agravios que considera que le provoca la Resolución Determinativa pronunciada por la Administración Tributaria; la carga argumentativa tiene fundamental importancia, porque es una explicación, en términos jurídicos, de aquello que se considera lesivo o perjudicial al interés del sujeto pasivo, pero que se encuentra dentro del marco legal y no simplemente como respuesta a su interés.
En ese sentido, se constató que la parte demandante expuso nuevos argumentos que no formaron parte de los agravios señalados en el recurso de alzada de fs. 52 a 97 del expediente administrativo; en consecuencia, la autoridad jerárquica no se encontraba obligada a dar respuesta a fin de no vulnerar el principio de congruencia, y el derecho a la defensa de la Administración Tributaria, por cuanto la Resolución Jerárquica únicamente debe circunscribirse a los hechos denunciados como agravios desde el inicio de la impugnación , y no asi sobre temar ajenos a la controversia formulada en el recurso de alzada. Al respecto el art. 98 del CTB, establece: 1. Los recursos de Alza y Jerárquico deberán interponerse por escrito, mediante memorial o carta simple, debiendo contener: (...) e) Los fundamentos de hecho y/o de derecho, según sea el caso, en que se apoya la impugnación, fyando con claridad la razón de su impugnación, exponiendo fundadamente los agravios que se invoquen e indicando con precisión lo que se pide (...).
A su vez el art. 211 del CTB, señala que: (...) III. Las resoluciones deberán sustentarse en los hechos, antecedentes y en el derecho aplicable que justifiquen su dictado; siempre constará en el expediente el correspondiente informe técnico jurídico elaborado por el personal técnico designado conforme la estructura interna de la Superintendencia, pudiendo el Superintendente Tributario basar su
resolución en este informe o apartarse fundadamente del mismo.
En ese marco, la Resolución Jerárquica ahora impugnada, en el acápite IV.4 relacionó los argumentos del recurso jerárquico;
asimismo, señaló jurisprudencia aplicable respecto a la congruencia, a la aplicación de la invalidez procesal, para desarrollar a continuación la fundamentación de la Resolución, precisando que lo que se acusó en el recurso jerárquico, concluyendo que: (...) de acuerdo al análisis expuesto de manera precedente, es evidente que los agravios referidos a: 1) La vulneración del Artículo 104, Parágrafo V del CTB; 2) El hecho generados de las gestiones fiscales 2014 y 2015, se rige el citado Código y las modificaciones efectuadas por las Leyes Nos. 291 y 317, pero no así por la Ley N 812; 3) La anulación de facturas, la afirmación sobre la duplicidad cunado son diferentes por el número y los montos consignados, así como las rectificaciones que efectuó, sin ningún acto administrativo previo, lo que demuestra que se realizó un trabajo con poco análisis y carente de objetividad; 4) Que el Artículo 5, Parágrafo II del CTB establece el derecho supletorio, en tanto que, en el Artículo 8 del referido Código se encuentran los métodos de interpretación y analogía, para eludir los Artículos 1514 del Código Civil y 61, Parágrafo II del RLPA, respecto a la nulidad de los actos por caducidad; 5) En cuanto a que los plazos relativos a las normas tributarias son perentorios por la Administración Tributaria; de modo que se quebrantó el debido proceso al proseguir un proceso iniciado en la gestión 2020 y continuado el año 2022; no formaron parte de la impugnación ante la instancia de Alzada; por lo que, en el marco de lo previsto en los Artículos 198, Parágrafo 1 inciso e) y 211, parágrafo I y 11 del CTB, dicha instancia no tenía la obligación de resolverlos, pues, como se indicó, no fueron de su conocimiento (sic).
De lo relacionado, es evidente que la Resolución Jerárquica no pudo dar respuesta a los argumentos del recurso jerárquico, por
AA cuanto los mismos no fueron considerados en los fundamentos del recurso de alzada, ya que, no fueron expuestos en el memorial el recurso de alzada; por lo que, en el marco del principio de congruencia, la autoridad demandada correctamente expresó que la falta de pronunciamiento de la instancia de Alzada agraviada por el sujeto pasivo en su recurso jerárquico, no es congruente con los puntos planteados en el recurso de alzada, aspecto que descarta la transgresión del debido proceso.
En cuanto al segundo motivo de controversia, si se incurrió en transgredieron del art. 104-V del CTB.
Cabe puntualizar que si bien el art. 104 del CTB establece un plazo para el inicio del proceso de fiscalización y la emisión de la Vista de Cargo, el cual puede ser prorrogado por causas justificadas;
empero, no señala una consecuencia ante su incumplimiento, la nulidad del proceso de determinación, como tampoco la pérdida de competencia de la autoridad que debe emitir el acto administrativo por caducidad en el tiempo de emisión; puesto que no existe previsión alguna para establecer que a la conclusión de los 12 meses de plazo, las obligaciones tributarias deban considerarse como extinguidas o caducadas; máxime, si la demora no colocó al contribuyente en un estado de indefensión; lo que permite indicar que tal plazo se da a efectos de control interno, para que los procesos no se extiendan de forma discrecional en la emisión de la Vista de Cargo; no obstante, ello no implica la pérdida de la competencia o preclusión del derecho de la Administración Tributaria para determinar tributos, o para proseguir con el procedimiento administrativo.
Conclusiones
En el marco de la fundamentación jurídica precedente y de la pretensión deducida en la demanda, se concluye que la AGIT al emitir la Resolución AGIT RJ 1147/2024 de 19 de agosto, que confirmó la Resolución de Alzada, no incurrió en las vulneraciones acusadas, tampoco incurrió en ninguna
conculcación de normas legales; al contrario, se limitó a la correcta interpretación y aplicación de las normas jurídicas, de manera tal que se ajustan a derecho; máxime si los argumentos expuestos en la demanda no desvirtúan de manera concluyente los fundamentos y razones expuestas en los documentos cuya impugnación fue base de la presente demanda.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 2-2), y en el art. 4 de la Ley N 620 de 29 de diciembre de 2014 y 781 del CPC-1975, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 39 a 48, interpuesta por COMERMIN; en consecuencia, mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ N 1147/2024 de 19 de agosto, pronunciada en el Recurso Jerárquico por la AGIT.
Sin costas, ni costos en aplicación de los arts. 39 de la Ley N 1178 de 20 de julio de 1990 (SAFCO) y 52 del DS N 23215 de 22 de julio de 1992.
En mérito a la convocatoria efectuada, interviene en la suscripción del presente Auto Supremo, la magistrada Rosmery Ruíz Martínez de la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.
Regístrese, comuniquese y cúmplase.
Mado-Germán Saúl Mardo Uribe ÑC e Mail
o CONTERCIOSA CONTENCIOSA . SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADE
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