Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Sentencia N° 37
Sucre, 3 de agosto de 2020
Expediente : 007/2017-CA
Demandante : Gerencia Regional La Paz - Aduana Nacional
Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria
Proceso : Contencioso Administrativo
Resolución impugnada : AGIT-RJ 1119/2016 de 12 de septiembre
Magistrado Relator : Lic. Esteban Miranda Terán
Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Regional La Paz de la Aduana Nacional, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 16 a 21, interpuesta por el Gerente Distrital La Paz de la Aduana Nacional, José Alberto Blacud Morales, a través de su apoderada Wendy Marisol Reyes Mendoza (en adelante AN), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (en adelante AGLT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1119/2016 de 12 de septiembre; el Auto de admisión de 9 de enero de 2017 de fs. 30; la contestación a la demanda de fs. 37 a 48; la réplica de fs. 106 a 110; la dúplica de fs. 113 a 116; el decreto de Autos para Sentencia de 3 de septiembre de 2019 de fs. 152; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:
El 26 y 30 de diciembre de 2009, la AN notificó mediante edictos (fs. 35 a 36 del Anexo 1) a María Jesús Lino Barrón (en adelante la contribuyente), con la Orden de Fiscalización Aduanera Posterior (en adelante OF) N° GRL041/2009 de 11 de diciembre (fs. 1 del Anexo 1), iniciando la fiscalización del Gravamen Arancelario (en adelante GA) e Impuesto al Valor Agregado Importaciones (en adelante IVA), por la importación de mercancías a través de la Declaración Única de Importación (en adelante DUI) C-3088 de 15 de diciembre de 2005 (fs. 6 a 9 del Anexo 1).
El 10 y 14 de julio de 2010, la AN notificó mediante edictos (fs. 148 a 149 del Anexo 1) a la contribuyente con la Vista de Cargo (en adelante VC) N° AN-GRLPZ-UFILR-VC-020/2010 de 30 de junio de 2010 (fs. 114 a 121) que estableció preliminarmente la deuda tributaria de Bs. 75.869.- (Setenta y cinco mil ochocientos sesenta y nueve 00/100 Bolivianos), por concepto de GA e IVA en la importación de mercaderías a través de la DUI C-3088, intereses y multas por contravención.
El 14 y 18 de julio de 2012, la AN notificó mediante edictos (fs. 164 a 165 del Anexo 1), a la contribuyente con la Resolución Determinativa (en adelante RD) AN-ULELR N° 0012/2011 de 23 de marzo de 2011 (fs. 158 a 162 del Anexo 1), que declaró firme la VC N° AN-GRLPZ-UFILR-VC-020/2010, por omisión de pago de tributos aduaneros de importación y la sanción por contravención aduanera, en la suma de Bs. 75.869.-
El 13 y 17 de diciembre de 2012, la AN notificó mediante edictos (fe. 176 a 177 del Anexo 1), a la contribuyente con el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria (en adelante PIET) AN-GRLPZ-SET-RD-028/2012 de 22 de noviembre (fe. 174 del Anexo 1), que anunció el inicio de la ejecución tributaria de la RD AN-ULELR N° 0012/2011, al tercer día de su notificación con dicho PIET, conforme a los arts. 108 del Código Tributario Boliviano (en adelante CTB-2492) y 4 del Decreto Supremo (en adelante DS) N° 27874.
El 16 de marzo de 2016, la AN notificó en secretaría (fe. 338 del Anexo 2), a la contribuyente con la Resolución Administrativa (RA) AN-GRLPZ-ULELR-SET-RA No. 012/2016 de 18 de febrero (fe. 332 a 327 del Anexo 2), que declaró improbada la excepción de prescripción presentada por la contribuyente el 29 de enero de 2016, a través del memorial de 18 de enero de 2016 (fs. 326).
Contra la referida RA, la contribuyente interpuso recurso de alzada (fs. 9 a 12 del Anexo 1 en etapa recursiva), emitiendo la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz (en adelante ARTT), la Resolución del Recurso de Alzada ARTT-LPZ/RA 0500/2016 de 4 de julio (fs. 44 a 53 del Anexo 1 en etapa recursiva), que CONFIRMÓ la RA AN-GRLPZ-ULELR-SET- RA No. 012/2016, al no encontrarse prescrita la facultad de cobro de la AN, respecto de la RD AN-ULELR N° 0012/2011.
Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, la contribuyente interpuso recurso jerárquico (fs. 67 a 70 del Anexo 1 en etapa recursiva), emitiendo la AGIT la Resolución de Recurso Jerárquico (en adelante RJ) AGIT-RJ 1119/2016 de 12 de septiembre (fs. 90 a 98 del Anexo 1 en etapa recursiva), que REVOCÓ totalmente la resolución recurrida, dejando sin efecto la RA AN-GRLPZ-ULELR-SET-RA No. 012/2016, por estar prescritas las facultades de determinación de la AN, respecto de la DUIC 3088 de 15 de diciembre de 2005.
El 12 de diciembre de 2016, la AN interpuso demanda contencioso administrativa (fe. 16 a 21) contra la RJ AGIT-RJ 1119/2016.
II.- FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO:
Demanda.
La demanda de fs. 16 a 21, aseveró que de acuerdo con el art. 152 del CTB-2492, los tributos omitidos y las sanciones determinadas por la Administración Tributaria, constituyen parte principal del daño económico al Estado; por lo que, en el marco de los deberes constitucionales, la imprescriptibilidad de las deudas por daños económicos al Estado y el principio de "primacía constitucional", establecidos en los arts. 108-1, 324 y 410 de la Constitución Política del Estado (en adelante CPE), respectivamente; por ello es que la AN, tiene la facultad de exigir su pago; más aún, si la Sentencia N° 211/2011, emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, estableció que la CPE no reconoce la prescripción de obligaciones tributarias ni económicas con el Estado.
Relacionando los antecedentes administrativos de la OF N° GRL041/2009, señaló que la AGIT, no tomó en cuenta que la AN: "...realizó sus actuaciones dentro de plazo no siendo evidente la supuesta prescripción señalada por el demandado..."1 (Textual); asimismo, señaló que la AGIT, no consideró que el presente caso, versa sobre la facultad de ejecución tributaria de la AN; no así, sobre su la facultad determinativa; toda vez que la RD AN-ULELR N° 0012/2011, adquirió calidad de título de ejecución tributaria de acuerdo con el art. 108 del CTB-2492, porque la contribuyente no la impugnó; entonces, la contribuyente sólo podía oponer la extinción de la deuda tributaria de acuerdo al art. 109 y siguientes del CTB-2492, que establecen el procedimiento para la suspensión y causales de oposición a la ejecución tributaria; consiguientemente, habiendo realizado actos de cobranza, la facultad de ejecución tributaria, no se encuentra prescrita, porque que el art. 59-1 del CTB-2492, establece el plazo de 4 años para ejecutar la deuda tributaria; más aún, si la facultad de ejecutar la deuda tributaria es imprescriptible de acuerdo al art. 59 del CTB-2492, modificado por la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012.
Petitorio.
Solicitó se revoque la RJ AG1T-RJ1119/2016, manteniendo firme y subsistente la Resolución del Recurso de Alzada ARTT-LPZ/RA 0500/2016, emitida por la ARIT y la RA AN-GRLPZ- ULELR-SET-RA No. 012/2016, emitida por la AN.
Admisión.
Mediante Decreto de 9 de febrero de 2017 de fs. 30, se admitió la demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327, 328 y 329 del Código de Procedimiento Civil (en adelante CPC-1975) y el art. 2-2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, disponiéndose el traslado al demandando y al tercero interesado, mediante provisión citatoria a objeto de que asuman defensa.
Contestación.
La AGIT representada legalmente por Daney David Valdivia Coria, por memorial de fs. 37 a 48, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, como sigue:
Advirtió que "el daño económico al Estado", expuesto por la AN en la demanda contenciosa administrativa, no fue motivo de impugnación o agravio en instancia jerárquica y tampoco fue alegado por la AN; por lo que, no habiéndose emitido pronunciamiento sobre este aspecto en la RJ AGIT-RJ 1119/2016, el Tribunal Supremo de Justicia, se encuentra impedido de resolverlo conforme al principio de "congruencia"; no obstante, citando el Auto Supremo N° 276/2012 de 15 de noviembre (no señaló que Sala habría emitió dicha resolución) y la Sentencia N° 396/2013 de 18 de septiembre, emitida por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa y Administrativa Primera, referidas a la inexistencia de daño económico al Estado cuando se extingue la deuda tributaria por prescripción; señaló que no corresponde mayor consideración al respecto.
Aseveró que los argumentos expuestos por la AN en la demanda contenciosa administrativa, son reiteraciones de los fundamentos del acto administrativo definitivo; por lo que, el Tribunal Supremo de Justicia se encuentra impedido de ingresar al fondo de la acción, supliendo la carencia de carga argumentativa de la AN.
Señaló que la AN no señala de qué manera le afecta o le causa agravio la resolución impugnada, incumpliendo los presupuestos del art. 327 del CPC-1975; además, los argumentos expuestos no están referidos a la problemática jurídica y no se expresa qué normas hubiesen sido vulneradas o interpretadas y aplicadas incorrectamente, traduciéndose en una simple expresión de inconformidad.
Afirmó que, al haberse solicitado la prescripción de la obligación tributaria en etapa de ejecución respecto de la DUI C 3088 de 15 de diciembre de 2005, conforme al art. 5 del DS N° 27310 Reglamento al CTB-2492 (en adelante R-CTB-2492); correspondía revocar la resolución de la ARTT y dejar sin efecto la RA AN-GRLPZ-ULELR-SET-RA No. 012/2016; toda vez que, la AN no determinó la deuda tributaria dentro el plazo previsto en el art. 59-1-2 y 3 del CTB-2492, sin las modificaciones realizadas por las Leyes Nos. 291 y 317.
Petitorio.
Solicitó se declare improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la AN; manteniendo firme y subsistente la RJ AGTT-RJ1119/2016.
Réplica y Dúplica.
La AN por memorial de fs. 106 a 110, presentó réplica ratificando los argumentos de la demandada y su petitorio; la AGTT, por memorial de fs. 113 a 116, presentó dúplica pidiendo declarar improbada la demanda contenciosa administrativa.
Tercero interesado.
Conforme a la diligencia de notificación de fs. 148, el tercero interesado fue notificado el 28 de agosto de 2019, con el tenor íntegro de la provisión citatoria; sin embargo, no se apersonó; por lo que, habiendo resguardado sus derechos, se prosigue conforme a Ley.
III.- PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:
La controversia radica en establecer, si la determinación de la AGTT; ocasionó daño económico al estado, porque declaró prescrita la facultad determinativa de la AN, cuando la RD AN-ULELR N° 0012/2011, que estableció la deuda tributaria de la especie, adquirió la calidad de título de ejecución tributaria conforme al art. 108 del CTB-2492, al no haber sido impugnada y sin considerar que, la facultad de ejecución tributaria determinada, es imprescriptible conforme al art. 59-IV del CTB-2492, modificado por la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012.
IV.- FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia y de conformidad al art. 2 de la Ley N° 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el artículo 775 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley N° 439 y tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.
Doctrina jurisprudencia y legislación aplicable al caso.
Sobre el principio "tempus regit actum".
La Sentencia N° 26/2018 de 31 de enero de 2018, emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, estableció que: "Con referencia a la aplicación de la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012 y posteriormente derogada parcialmente mediante Ley N° 317 de 11 de diciembre de 2012), al respecto, la mencionada norma al entrar en vigencia el 2012 y al tratarse de un hecho que se produjo en septiembre y octubre de 2007, ¡en mérito al art. 123 de la Constitución Política de! Estado, no corresponde la aplicación de normas que entraron en vigencia posteriormente, toda vez que la citada norma constitucional en su parte pertinente indica "La ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo...", por otra parte, es importante aclarar que en el caso de las normas procesales rige el principio "tempus regit actum" que establece que la ley procesal aplicable en el tiempo es la que se encuentra vigente al momento de ocurrido el hecho, es decir, la normativa que estuvo vigente en el momento en que se produjeron los hechos. Así también la SC N° 0636/2011-R de 3 de mayo, refiere que en el ámbito administrativo sancionatorio rige la regla del "tempus comissi delicti" que señala que la ley aplicable es aquella vigente al momento de cometerse el delito, esto supone que en al caso objeto de análisis, se debe aplicar la Ley N° 2492, vigente a tiempo de cometerse el hecho generador." (Textual).
Sobre el plazo de prescripción de las facultades de la Administración Tributaria.
El Art. 59 del CTB-2492, sin modificaciones establece: "I. Prescribirán a los cuatro (4) años las acciones de la Administración Tributaria para:
1.- Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos.
2.- Determinarla deuda tributaria.
3.- Imponer sanciones administrativas.
4.- Ejercer su facultad de ejecución tributaria.
II.- El término precedente se ampliará a siete (7) años cuando el sujeto pasivo o tercero responsable no cumpliera con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes o se inscribiera en un régimen tributario que no le corresponda
III.- Ei término para ejecutar tas sanciones por contravenciones tributarias prescribe a los dos (2) años."
Sobre la oportunidad de solicitar la prescripción.
El art. 5 del R-CTB-2492, reglamenta que: "El sujeto pasivo o tercero responsable podrá solicitar la prescripción tanto en sede administrativa como Judicial inclusive en la etapa de ejecución tributaria."
Conforme a lo citado, la prescripción puede solicitarse en cualquier etapa, inclusive en ejecución tributaria; empero, debe delimitarse en qué momento de dichas etapas, puede ser solicitada; puesto que, como en el presente caso, la prescripción se solicitó cuando la RD AN-ULELR N° 0012/2011, se encontraba ejecutoriada; en ese sentido, con la permisión contenida en el art. 74-1 del CTB-2492, es preciso citar el Auto Supremo N° 930/2015 de 14 de octubre, emitido por la Sala Civil del Tribunal Supremo de Justicia, que dilucidó la oportunidad en la que puede oponerse la prescripción conforme al art. 1497 del Código Civil (en adelante CC), conforme a lo Siguiente: "...el art. 1497 del Código Civil señala lo siguiente: "(Oportunidad de la prescripción) La prescripción puede oponerse en cualquier estado de la causa, aunque sea en ejecución de sentencia si está probada", la permisibilidad de la norma, respecto al momento de plantearse la prescripción, debe ser interpretada de acuerdo a su finalidad y sentido común, ya que si la norma refiere al término de "cualquier estado de la causa" la misma no puede entenderse que fuera planteada despóticamente por el obligado en cualquier etapa del proceso; pues el Código de Procedimiento Civil -en proceso ordinario- señala que la prescripción puede formularse como excepción previa, también refiere que si el demandado no opta por formular excepciones previas, puede formular las excepciones contenidas en los núm. 7 al 11 del art. 336 del cuerpo procesa!, como excepciones perentorias, esos resultan ser los momentos adecuados que señala el procedimiento para formular una excepción de prescripción (como previa o como perentoria); empero de ello, cuando el demandado no ha excepcionado o no ha contestado la demanda, se entiende que los momentos de excepcionar conforme al adjetivo de la materia, hubieran precluido, conclusión que no es absoluta para la prescripción, pues el art. 1497 del Código Civil, señala que la prescripción puede oponerse en cualquier estado de la causa inclusive en ejecución de sentencia, esto implica que en caso de que el proceso haya sido desarrollado en ausencia o rebeldía del demandado, éste al momento de apersonarse al proceso -interiorizado de la pretensión- en su primer escrito puede formular la prescripción; sin embargo de ello, no podrá formular la prescripción luego de haber asumido defensa; no siendo correcto el planeamiento de la recurrente pues luego de haber contestado la demanda, asumido defensa y al serie desfavorable la Sentencia pueda formular una petición de prescripción, cuando el debate de las pretensiones ya fueron analizadas en el fondo de su contenido, esa postura no es la correcta, la prescripción debe ser formulada en el primer escrito (cuando la parte no se haya apersonado al proceso); entendiendo por tal sentido que, quien no opone la prescripción en su oportunidad, permite debatir el fondo del derecho pretendido, sin que en forma posterior pueda formular la prescripción..." (Resaltado añadido).
En ese entendimiento, a fin de establecer si la prescripción de la facultad determinativa de la AN fue declarada correctamente en etapa de ejecución tributaria, se debe tomar en cuenta la finalidad del art. 5 del R-CTB-2492, verificando si el contribuyente presentó la solicitud de prescripción al momento de apersonarse y ejercer defensa en sede administrativa o jurisdiccional; o, después.
Resolución del caso concreto:
Conforme a los antecedentes, el hecho generador del IVA y GA, se perfeccionó al momento de aceptar la DUIC 3088, es decir, el 15 de diciembre de 2005; consiguientemente, para el computo de la prescripción de la facultad determinativa de la AN, se aplican los art. 59 y 60 del CTB-2492, sin modificaciones; toda vez que, de acuerdo a los arts. 123 de la CPE y 150 del CTB-2492, que instituyen los principios "tempus regit actum" y "favorabilidad", las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo que supriman ¡lícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable; más aún, si los arts. 59 y 60 del CTB-2492, establecen plazos más amplios de prescripción y la imprescriptibilidad de la facultad de ejecución tributaria; aspectos que, de ninguna forma favorecen a la contribuyente.
En ese contexto, los arts. 59-1-2 y 60 del CTB-2492, vigentes al momento de haberse aceptado la DUI C 3088, establecen que prescribirán a los cuatro (4) años las acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria, iniciando su cómputo el 1ro de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del período de pago respectivo.
Así, considerando que la DUI C 3088, fue aceptada el 15 de diciembre de 2005, el plazo de prescripción de la facultad determinativa de la AN, comenzó el 1ro de enero de 2006 y concluyó el 31 de diciembre de 2009; empero, tomando en cuenta que, la facultad determinativa se inició a través de la OF N° GRL041/2009 de 11 de diciembre, el plazo de prescripción quedó suspendido por seis (6) meses de acuerdo al art. 62-1 del CTB-2492, concluyendo el plazo de prescripción el 30 de junio de 2010; por lo que, la facultad determinativa de la AN, se encontraba prescrita a partir del 1ro de julio de 2010; consiguientemente, se evidencia que el 14 y 18 de julio de 2012, cuando se notificó a la contribuyente mediante edictos con la RD AN-ULELR N° 0012/2011, la facultad determinativa de la AN se encontraba prescrita.
Corresponde aclarar que, de acuerdo a los antecedentes administrativos, la contribuyente se apersonó en instancia administrativa a través del memorial de fs. 326, solicitando la prescripción de las facultades determinativas de la AN; por lo que, si bien presentó la referida solicitud en etapa de ejecución tributaria; no es menos cierto que, fue el primer acto en el que ejerció defensa; consiguientemente, se cumplió la finalidad prevista en el art. 5 del R-CTB-2492, que permite solicitar la prescripción aún en ejecución tributaria; aspecto que fue desarrollado por el Tribunal Supremo de Justicia en la jurisprudencia citada en la "Doctrina y legislación aplicable al caso", de la presente Sentencia.
Finalmente, respecto al supuesto daño económico al Estado, por haberse solicitado y declarado la prescripción, corresponde aclarar que el art. 324 de la CPE, establece la imprescriptibilidad de las deudas por daños económicos causados al Estado, respecto al actuar de los servidores públicos o de particulares que suscriban contratos con el Estado, que causen daño al patrimonio del mismo o se beneficiaren indebidamente con recursos públicos, en el marco legal señalado por la Ley N° 1178 de 20 de julio de 1990, Ley de Administración y Control Gubernamental, no comprendiendo dicha Norma Suprema, a las facultades o potestades previstas por Ley para la Administración Tributaria que, por lo dispuesto en el art. 59 del CTB-2492, están sujetas al régimen de la prescripción extintiva, atribuidle a la negligencia de la AT; aspecto dilucidado a través de la Sentencia N° 57 de 15 de mayo de 2017, emitida por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, entre otras resoluciones con identidad fáctica.
Conclusión.
Habiendo la autoridad demanda revocado la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0500/2016 de 4 de julio, dejando sin efecto la RA AN-GRLPZ-ULELR-SET-RA No. 012/2016, por estar prescritas las facultades de determinación de la AN, respecto de la DUI C 3088 de 15 de diciembre de 2005, se advierte la aplicación correcta de la norma tributaria que regula la prescripción de la facultad determinativa de la AN; por el contrario, la entidad demandante, no ha demostrado los extremos de la demanda, no advirtiéndose alguna causal para revocar como pidió.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en el ejercicio de la atribución conferida en el art. 2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014 y en virtud a la jurisdicción que por ella ejerce, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 16 a 21, interpuesta por el Gerente Distrital La Paz de la Aduana Nacional, José Alberto Blacud Morales, a través de su apoderada Wendy Marisol Reyes Mendoza; en consecuencia, se mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1119/2016 de 12 de septiembre, que resolvió revocar totalmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0500/2016 de 4 de julio, dejando sin efecto la RA AN-GRLPZ-ULELR-SET-RA No. 012/2016, por estar prescritas las facultades de determinación de la AN, respecto de la DUI C 3088 de 15 de diciembre de 2005.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal, sea con nota de atención.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.