Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA Sentencia N° 67
Sucre, 8 de noviembre de 2021
Expediente: 115/2020-CA
Demandante: Gerencia Regional Santa Cruz - Aduana Nacional
Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria
Proceso: Contencioso Administrativo
Resolución impugnada: AGIT-RJ 0682/2020 de 6 de julio
Magistrado Relator: Lic. José Antonio Revilla Martínez
Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Regional Santa Cruz - Aduana Nacional (AN) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 16 a 27, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz - Aduana Nacional, representada por Ernesto Peinado Añez, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2020 de 6 de julio de fs. 2 a 14; el decreto de Admisión de 20 de octubre de 2020 de fs. 29; la contestación a la demanda de fs. 60 a 72; el Decreto de Autos para Sentencia de 26 de julio de 2021 a fs. 97; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:
El 6 de junio de 2017, la agencia Despachante de Aduana Mundial Ltda (ADA9, por cuenta de su comitente Diana Carolina Saucedo Méndez, validó la Declaración Única de Importación (DUI) 2017/701/C-26665, que amparó la importación de cámaras digitales, auriculares, cables para celular, vasos, artículos varios, con un valor FAB de $us. 21.068,32; mercancías que fue sorteado a canal rojo (fs. 1 a 135, Anexo 3 de los antecedentes administrativos).
La AN, emitió la Orden Control Diferido 2018CDGRS0000925 de 17 de julio de 2018; y notificó de forma personal el 1 de noviembre de 2018 a Diana Carolina Saucedo Méndez, para la presentación correspondiente de la DUI 2017/701/C-26665 y documentación soporte (fs. 5 a 6, Anexo 1 de los antecedentes administrativos)
El 6 de noviembre de 2018, la AN, notificó de forma electrónica a Diana Carolina Saucedo Méndez, con el Acta de Diligencia Control Diferido N° AN-UFIZR-DIL- 1398/2018 de 31 de octubre, que señaló se realizó el examen documental de la DUI, e identificó los factores de riesgos previstos en la Resolución N° 1684, art. 51 incs. a) Precios ostensiblemente bajos y q) País de origen o procedencia; determinando un nuevo FOB referencia en USD 34.055,86; y otorgó el plazo de dos días para la presentación de descargos (fs. 341 a 366 y 368, Anexo 2 de los antecedentes administrativos).
El 21 de noviembre de 2018, la AN emitió la Vista de Cargo (VC) AN-UFIZR-VC- 1369/2018 de 13 de noviembre (fs. 450 a 411 Anexo 3 de los antecedentes administrativos), que determinó la existencia de comisión de contravención tributaria de omisión de pago tipificada y sancionada en los arts. 160 núm. 3 y 165 del Código Tributario Boliviano (CTB-2003); y estableció una deuda tributaria de Bs. 58.591, equivalente a UFV 25.622,07; acto notificado de forma personal el 21 de noviembre de 2018 a Diana Carolina Saucedo Méndez (fs. 452, Anexo 3 de los antecedentes administrativos).
El 21 de diciembre de 2018, Diana Carolina Saucedo Méndez, por memorial de 21 de diciembre de 2018, presentó descargos a la (VC) AN-UFIZR-VC-1369/2018 de 13 de noviembre; y adjunto documentación consistente en: Certificado emitido por el Banco Ganadero N° 26504, solicitud de envío de exterior y Swift Bancario (fs. 507 a 517, Anexo 3 de los antecedentes administrativos).
El 16 de octubre de 2019, la AN, notificó a Diana Carolina Saucedo Méndez, con la Resolución Determinativa (RD) AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-959-2019 de 17 de septiembre, que determinó de oficio las obligaciones aduaneras de la operadora por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA) y Gravamen Arancelario (GA), emergentes del control diferido realizado a la DUI C-26665 de 6 de junio de 2017; estableciendo un adeudo tributario de UFV 25.622,07, por conceptos de tributos omitidos, intereses y sanción por omisión de pago (fs. 584 a 631 y 636, Anexo 3 de los antecedentes administrativos).
Contra la referida RD, Diana Carolina Saucedo Méndez, interpuso recurso de alzada (fs. 50 a 55 de los antecedentes administrativos), emitiendo la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT), la Resolución del Recurso de Alzada ARIT- SCZ/RA 0090/2020 de 24 de enero (fs. 105 a 119 de los antecedentes administrativos), que ANULÓ hasta el vicio más antiguo, incluida la VC AN-UFIZR-VC- 1369/2018 de 13 de noviembre; disponiendo que la AN, emita una VC, fundamentando su determinación, en cumplimiento de los requisitos previstos en los arts. 96 del CTB- 2003 y 18 del Decreto Supremo (DS) N° 27310.
Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el AN interpuso recurso jerárquico (fs. 123 a 131 de los antecedentes administrativos), emitiendo la AGIT la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2020 de 6 de julio, (fs. 2 a 14), que CONFIRMÓ la resolución recurrida.
El 14 de octubre de 2020, la AN interpuso demanda contencioso administrativo (fs.16 a 27) contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2020, que se resuelve en la presente Sentencia.
FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, CONTESTACIÓN Y TERCERO INTERESADO:
Demanda.
La Gerencia Regional de Santa Cruz de la AN, alegó:
.- La AGIT, señaló de forma incorrecta que la AN, no fundamentó los factores de riesgo enunciados, circunstancia que no fue evidente, conforme se acreditó en la Vista de Cargo (pág. 4 del documento) en estricta aplicación de lo previsto del art. 51 del Reglamento Comunitario de la Decisión 571, de la Comunidad Andina de Naciones (CAN).
Señaló que en cuanto a la observación del primer factor de riesgo a) Previos ostensiblemente bajos, la VC AN-UFIZR-VC-1369/2018, mostró que el precio ostensiblemente bajo resultó de la diferencia del precio declarado versus el precio encontrado; toda vez, que se verificó la base de datos de fuentes externas autorizadas por la AN y se evidenció precios superiores a los declarados por el operador; consiguientemente el punto 4.3.2 inc. a); estableciendo de forma expresa los precios de referencia tomados para la comparación de los precios declarados y han sido utilizados considerando iguales y/o similares características y que cumplan las mismas funciones y sean comercialmente intercambiables a las mercancías objeto de valoración; la Vista de Cargo, consignó un cuadro comparativo donde se expuso el detalle de las características declaradas como encontradas; sin embargo, la AGIT, en su afán de desacreditar los actuados de la AN, argumentó que el cuadro comparativo señaló de manera general las características consideradas; en consecuencia, el cuadro comparativo de los precios declarados con los precios de referencia, se encuentran conforme prevé el art. 55 núm. 3 de la Resolución 1684.
Afirmó, respecto de la observación al factor de riesgo k) Descripción incompleta o imprecisa de las mercancías, la AN, verificó de forma íntegra el contenido de cada documento que respaldó la DUI; en el caso, si bien la DAV, indicó en sus títulos de casilla (del 71 al 81), Nombre de la mercancía, Marca comercial, Tipo, Clase, Modelo, otras características, Origen, Estado, Año, Cantidad, Unidad comercial, se observó que los datos extraños en la factura comercial no fueron complementados en ese documento; toda vez que la casilla "75 Modelo" consigna en todos los ítems "SIN REFERENCIA"; a su vez, la casilla "81. Otras característica", el operador en pleno conocimiento de las características de la mercancía incompleta, debió indicar otras características que no estén contempladas en las casillas del 71 al 81, que permitan dar claridad de identificar los productos que se valoran, proporcionando datos en cuanto al tamaño, talla, capacidad, composición e incluso forma de presentación y solo se limitó a consignar la naturaleza del material y el uso que se darán producto; razón por e que, se originó el citado factor de riesgo; evidenciándose, que la AGIT, efectuó un análisis y revisión superficial de la DUI y su documentación que respalda a la misma; toda vez, que no se percató que estos documentos de igual forma efectúan una descripción incompleta e imprecisa de las mercancías sujetas a verificación.
Afirmó, respecto al factor de riesgo q) País de origen o procedencia, la AN, refirió que el país de China, presenta sucesivos y constantes cambios en los precios de las mercancías a ser exportadas; sin embargo, si bien dicha información, no constituye una falta atribuible al operador, es considerado un riesgo a tenerse en cuenta a la hora de determinar si existen discrepancias entre la documentación soporte presentada en despacho aduanero.
.- Afirmó que la AGIT, de forma indebida y sin justificativo señaló, que efectivamente la factura comercial, sí consignó los términos de pago; sin embargo, siendo que este documento se encontraba expresado en inglés; se consideró, que al momento de la evaluación y revisión; ese dato, fue objeto de una omisión o mala interpretación, llegándose a establecer de forma equivocada la ausencia de la consignación de pago; y en cuanto a este punto, si hubiese existido una debida traducción hubiera contribuido a evitar posibles errores de traducción e interpretación de los datos que refleja la factura; constituyendo, de esta forma un elemento esencial para la verificación del valor declarado, conforme prevé el núm. 7 del art. 9 de la Resolución 1684; a pesar de ello, se observó que no existía documentación idónea que permita determinar que se hubiese acordado un precio real que implique la existencia de pago; a su vez, el operador no demostró el precio realmente pagado o por pagar; aspecto, que permite mantener fírme las observaciones efectuadas en la Vista de Cargo.
Alegó que en cuanto a la solicitud de documentación adicional; resultó curiosa la observación de la AGIT; toda vez que, la solicitud se efectúa de forma general, con el objeto que el operador no se vea limitado y tenga libertad de presentar todas la pruebas que vea conveniente, para así pueda desvirtuar las observaciones establecidas mediante este documento; y siendo que el operador, tomó conocimiento de las observaciones, no presentó descargos para desvirtuar los cargos en su contra; consiguientemente, la VC, estableció y fundamento el incumplimiento de los incs. b) y c) del art. 5 de la Resolución 1684; toda vez que, la documentación soporte de la DUI, no resultó idónea y suficiente para respaldar el valor de la transacción declarado por el operador.
Respecto del incumplimiento del inc. g) de la Resolución 1684, aclaró a la AGIT, que los requisitos señalados en el art. 5 de la citada Resolución, son obligatorios para que el método del valor de transacción pueda ser aplicado y aceptado por la Administración Aduanera; en ese sentido, la factura comercial debió cumplir a cabalidad todos los puntos previstos en el art. 9 de la Resolución; no obstante, el último párrafo indica que los errores u omisiones de los requisitos de la factura comercial se tratarán conforme lo previsto en la Opinión Consultiva 1 1.1 del Comité Técnico de Valoración.
.- Afirmó que la AGIT, de forma incorrecta señaló que la Vista de Cargo, carece de fundamentación técnica que descarte los métodos secundarios; sin embargo, la AN, después que realizó el análisis y evaluación a la documentación soporte de la DUI 2017/701/C-26665; consideró, que la ausencia de documentos idóneos que respalden el valor de transacción, fundamentó puntualmente las causas por las que las rechazó los métodos secundarios de valoración previstos en el art. 3 núm. 2 de la Decisión N° 571 de la CAN, conforme se advirtió en la Vista de Cargo.
Alegó que le causó extrañeza que la AGIT, desconozca la normativa que respaldó los actuados de la Administración Aduanera, al observar que el Acta de Diligencia no analizó los Métodos Secundarios de Valoración; sin embargo, conforme la Resolución Administrativa que aprueba el Procedimiento Sancionatorio y de Determinación, en su art. 24, no corresponde que el Acta de Diligencia, efectúe el análisis de los Métodos de Va oración; toda vez, que este documento identifica las observaciones iniciales que dan origen a la duda razonable, estableciendo resultados preliminares de control y solicitando información y documentación adicional, que permita desvirtuar las observaciones y sustentar el valor de transacción declarado.
.- Afirmó que, cursa en el expediente administrativo (fs. 417), en el Numeral 4.4.6.1 Flexibilización Razonable, de la VC AN-UFIZR-VC-1369/2018 de 13 de noviembre., donde se aplicó el núm. 3, art. 48 del Reglamento Comunitario, que establece que si el valor en aduana de las mercancías importadas, no se puede determinar aplicando los métodos indicados en los núm. 1 al 5 del art. 3 de la Decisión 571; en consecuencia, se procedió a flexibilizar cada uno de los métodos de valoración incisos a), b), e) y d) de la pág. 32 a 33 del documento.
.- Afirmó que la Vista de Cargo, en el inc. a) del punto 4.3.2, se mostró de forma clara, concreta y detallada ítem por ítem, la mercancía declarada y las características consideradas en la determinación del precio referencial, así como la fuente de valoración; en ese sentido, los precios referenciales fueron tornados conforme señal en el núm. 3, art. 55 de la Resolución N° 1684 y considerando el art. 81 datos objetivos y cuantificables de la referida Resolución.
Señaló que la Administración Aduanera, veló por el cumplimiento de las garantías procesales y constitucionales, dando a conocer al operador, todos los actuados que se fueron suscitando a en el proceso y otorgó los plazos previstos por la norma, para que efectúe los descargos que correspondan y que fueron debidamente evaluados en su oportunidad.
Petitorio.
Solicitó, se declare probada la demanda contenciosa administrativa "REVOCANDO LA RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ 0682/2020 DE 6 DE JULIO"; en consecuencia, se mantenga fírme y subsistente la RD AN-GRZGR-ULEZR-RESDET N° 959-2019 de 17 de septiembre de 2019.
Admisión.
Mediante Auto de 20 de octubre de 2020 de fs. 29, se admitió la demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327, 329 y 330 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975) y 2-2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, disponiéndose el traslado al demandando y al tercero interesado, mediante provisión citatoria a objeto que asuman defensa.
Contestación.
La AGIT representada legalmente por Katia Mariana Rivera Gonzales, por memorial de fs. 60 a 72, contestó negativamente a la demanda contenciosa administrativa, de acuerdo a lo siguiente:
Señaló que los argumentos expuestos en la demanda presentada por el AN, es una reiteración de la instancia administrativa recursiva, aspecto que impide al Tribunal Supremo de Justicia, ingresar al fondo de la acción; conforme estableció la Jurisprudencia ordinaria emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia N° 238/2013 de 5 de julio.
Hizo notar que, la demanda no se apega a los elementos resueltos en la resolución jerárquica, que confirmó la nulidad de obrados; al encontrarse carente de la carga argumentativa y que no puede ser reemplazada por el Tribunal Supremo.
Efectuando una descripción de los antecedentes administrativos, afirmó que la Vista de Cargo, no contiene elementos que fundamentan los factores de riesgo que establecieron la supuesta duda razonable, conforme prevé el art. 51, último párrafo de la Resolución N° 1684; puesto que, al detectar factores de riesgo o cualquier otro que surja, debió dejar constancia escrita sobre el hecho encontrado, con la indicación de los justificativos correspondientes; es decir, exponiendo sus argumentos precisos, claros y concretos que permitan al sujeto pasivo, asumir defensa y desvirtuar los cargos en su contra; situación que no se observó, en el presente caso.
Describiendo el Cuadro N° 2 de análisis descarte del primer método, señaló que la Administración Aduanera, no fundamentó el incumplimiento de los requisitos previstos en el art. 5, incs. b), c) y g) de la Resolución N° 1684, vulnerando los previsto en los arts. 36 núm. 1 y 51 último párrafo de la referida Resolución; toda vez que, para efectuar la valoración de los métodos secundarios, inicialmente debió descartar el Primer Método de Valoración, señalando claramente los requisitos incumplidos e indicando los justificativos correspondientes, lo que denotó la falta de fundamentación del descarte del Primer Método.
La Vista de Cargo, respecto al Segundo, Tercer, Cuarto, y Quinto Método de Valor, se limitó a referir que la operadora no presentó mayor documentación sobre las características de la mercancía que permitan identificar mercancías idénticas y similares, por tanto, no es posible establecer en la base de datos de la Aduana Nacional mercancías que hubiesen sido aceptadas en aplicación del Método del Valor de Transacción; por lo que no acudió al Segundo y Tercer Método ; asimismo señaló que habiendo sido notificado con el Acta de Diligencia Control Diferido la operadora no aportó información.
Al respecto, la AGIT, señaló que no se advirtió ningún actuado en el que hubiera solicitado información o aclaración de las características de la mercancía; y segundo, con relación al Acta Diligencia de Control Diferido AN-UFIRZR-DIL-1398/2018, que después de su notificación al operador, no se le requirió documentación complementaria; por lo que, mal podría afirmar otras cuestiones sin sentido jurídico, aspectos que demuestran que la Vista de Cargo, carece de una fundamentación técnica que sustente el descarte de los métodos secundarios.
Afirmó que la Vista de Cargo en el Titulo "4.4.6 Método del último Recurso" en cuanto a la aplicación del Sexto Método flexibilizando el Primer Método de Valoración, de acuerdo al art. 48, núm. 3, inc. a) de la Resolución N° 1684, indicó que al haber evidenciado el incumplimiento del art. 5, incs. b), c) y g) de la Resolución 1684, no era posible flexibilizar razonablemente este método; empero, no fundamentó dicho incumplimiento como se analizó precedentemente, lo mismo sucedió, en cuanto a la flexibilización del Segundo, Tercero, Cuarto y Quinto Método; puesto que se circunscribió a reiterar las observaciones con las que descartó dichos métodos.
En ese sentido, se advirtió que la Administración Aduanera, no tomó en cuenta todos los requisitos establecidos para aplicar los métodos; es decir, no demostró objetivamente cómo descartó los primeros cinco métodos del valor en base a la flexibilidad razonable para aplicar el último método del Valor, conforme prevé el art. 48, núm. 3, inc. a) de la Resolución N° 1684.
Continuó afirmando, que la Vista de Cargo, en el punto "4.4.6.2 Criterios Razonables", citando la normativa establecida en el art. 48, núm. 3 inc. b) y 55 núm. 5 y 61 de la Resolución N° 1684, señaló que en función al uso de criterio razonable consideró las características de la mercancía como una misma mercancía, estado y que cumpla la misma función y que tomó como base el precio referencial con características descrita en la factura comercial, DAV y DUi; sin embargo, una vez revisado el Punto 4.3.2, inc. a) y el Acta de Diligencia Control Diferido, tan sólo exhibió un cuadro comparativo que detalla los campos declarados; sin exponer el origen del nuevo valor sin explicar técnicamente cómo fueron obtenidos y si esos mismos corresponden a información en un periodo determinado a fin de garantizar su validez y eficacia; tampoco, consignó datos respecto de las características de la mercancía con las que comparó; sin embargo, solo se limitó a citarlos con un remarcado y sin ningún análisis.
Alegó que, la Administración Aduanera, utilizó precios referenciales sin hacer constar de forma expresa cómo fueron obtenidos; así cómo, los datos y elementos empleados para determinar el valor que sustituirá al declarado por el sujeto pasivo, con la finalidad que la importadora tome conocimiento cierto de las características y el momento importación de la mercadería considerada como referencia y dar su conformidad o permitirle presentar las pruebas que crea conveniente en caso de desacuerdo, en resguardo del derecho a la defensa previsto en los arts. 68, núm. 7 y 76 del CTB-2492.
Señaló, que de similar manera ocurrió en la RD AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-959-2019, que también se encuentra viciada puesto que la Vista de Cargo, es el acto que contiene los hechos, datos, elementos y valoraciones que la fundamentan; por lo que, ambas resoluciones, carecen de fundamentación, incumpliendo lo previsto en el art. 99-II del CTB-2003; citó la Sentencia N° 156 de 25 de noviembre de 2020, emitida por está Sala del Tribunal Supremo de Justicia.
Petitorio.
Solicitó, se declarare IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la AN; manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada.
Réplica y Dúplica.
La AN, no hiso uso de la réplica por lo tanto no correspondía correr traslado para la dúplica, a la entidad demandada.
Tercero interesado.
Conforme la diligencia de notificación de fs. 52, Diana Carolina Saucedo Méndez en su condición de tercero interesada, fue notificada el 5 de marzo de 2021, con el tenor íntegro de la provisión citatoria; sin embargo, no se apersonó, por lo que habiendo resguardado sus derechos, se prosigue conforme a Ley.
PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:
El motivo de controversia se circunscribe en establecer si la nulidad de obrados con reposición hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC- 1369/2018 de 13 de noviembre, que fue confirmada en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2020 de 6 de julio, fue correcta; al haberse alegado que, existe vulneración de los derechos al debido proceso y defensa de la sujeto pasivo Diana Carolina Saucedo Méndez, respecto a que dicha Resolución, carece de sustento técnico que respalda la duda razonable, el descarte de los métodos de valoración.
FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley N° 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el artículo 775 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley N° 439; y, tomando en cuenta que el proceso Contencioso Administrativo, tiene como objeto que el Tribunal Supremo de Justicia efectúe control de legalidad cuyo propósito es velar que en el ámbito administrativo se garanticen los derechos procesales de las partes y en su mérito, si corresponde, se ordene se rectifiquen los defectos en los que incurrieron las autoridades, en el ejercicio de la actividad y procedimientos administrativos.
El proceso contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al administrado, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, para lograr el restablecimiento de sus derechos lesionados con la interposición precisamente del proceso Contencioso Administrativo.
Por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó con la Resolución del Recurso Jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la institución demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la entidad demandada.
Habiendo sido identificado el punto de controversia, es necesario previamente establecer que la Ley General de Aduana, tiene por objeto regular el ejercicio de la potestad aduanera y las relaciones jurídicas que se establecen entre la Aduana Nacional y las personas naturales o jurídicas que intervienen en el ingreso y salida de mercancías del territorio aduanero nacional.
En ese mérito, el Código Tributario Boliviano (CTB-2003) en su art. 44 prescribe que "La Administración Tributaria podrá determinar la base imponible usando el método sobre base presunta, sólo cuando habiéndolo requerido, no posea los datos necesarios para su determinación sobre base cierta por no haberlos proporcionado el sujeto pasivo asimismo, el art. 165 del mismo cuerpo legal, señala: "El que por acción u omisión no pagare o pague de menos la deuda tributaria, no efectúe las retenciones a que está obligado u obtenga indebidamente beneficios y valores fiscales, será sancionado con el cien por ciento (100%) del monto calculado para la deuda tributaria".
En relación a las facultades de la Administración Aduanera para ejercer sus facultades de control, el art. 48 del DS N° 27310 Reglamento del Código Tributario, expresa: "La Aduana Nacional ejercerá las facultades de control establecidas en los artículos 21 y 100 de la Ley N° 2492 en las fases de: control anterior, control durante el despacho (aforo) u otra operación aduanera y control diferido. La verificación de calidad, valor en aduana, origen u otros aspectos que no puedan ser evidenciados durante estas fases, podrán ser objeto de fiscalización posterior".
En ese marco legal, la Administración Aduanera en virtud de lo dispuesto por los arts. 66 y 100 de la Ley N° 2492, mediante Orden de Control Diferido N° 2018CDGRS0000925, dispuso la verificación del cumplimiento de la normativa legal aplicable en la tramitación de la DUI C-26665; emitiéndose posteriormente la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC 1369/2018 de 13 de noviembre, que determinó la presunta comisión de contravención tributaria de omisión de pago por parte de Diana Carolina Saucedo Méndez, fijando la presunta deuda tributaria de Bs. 58.591, equivalente a UFV 25.622,67; posteriormente se emitió la Resolución Determinativa AN-GRZGR- ULEZR-RESDET-959-2019 DE 17 de septiembre, que determino de oficio las obligaciones aduaneras de las operadora, por concepto del IVA y GA, emergentes del control diferido realizado a la DUI C-26665 de 9 de junio de 2017; estableciendo un adeudo tributario de UFV 25.622,7 por concepto de tributos omitidos, intereses y sanción por omisión de pago.
Como consecuencia de lo anterior, Diana Carolina Saucedo Méndez impugnó dicha determinación, emitiéndose la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0090/2020 de 24 de enero, que resolvió anular obrados hasta el vicio más antiguo; esto es, hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC 1369/2018 de 13 de noviembre; decisión que, fue impugnada por la demandante y por Administración Aduanera, pronunciándose la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2020 de 6 de julio, que confirmó la decisión de alzada.
De los antecedentes citados y de la lectura de la demanda contenciosa administrativa, se tiene que la Administración Aduanera, pretende que este Tribunal bajo el argumento que la AGIT no tomó en cuenta las pruebas y alegatos que se presentó, y no se pronunció sobre las variaciones de valor, solicitó la revocatoria de la Resolución Jerárquica; sin embargo, la entidad demandante no advirtió que la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0682/2020 de 6 de julio, que determinó confirmar la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0090/202 de 24 de enero, anuló obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC 1369/2018 de 13 de noviembre, a efectos que la citada Administración Aduanera emita una nueva Vista de Cargo; precisó que la decisión de la Administración Aduanera no se encuentra debidamente fundamentada respecto de la duda razonable, al descarte de los métodos de valoración y en su caso, el respaldar el valor de sustitución en función a los datos objetivos y cuantificables, que establezca de manera expresa los datos y antecedentes que determinan el nuevo valor de la mercancía; este extremo, conforme a la normativa aplicable al caso; por lo que, ésta entidad, debe respaldar el valor de sustitución en función de datos objetivos y cuantificables; es decir, que los actos de la Administración Aduanera se encuentran viciados de nulidad, por cuanto no se identificó el factor de riesgo que dio origen a la duda razonable; asimismo, la ausencia de fundamentación del por qué considera que no se cumplió los requisitos que permitan la aplicación del primer método de Valoración.
De igual manera, en cuanto al descarte de los Métodos Secundarios de Valoración, establecieron la incorrecta aplicación de la normativa en materia de valoración aduanera y el incumplimiento del art. 99-II de la Ley N° 2492 (CTB-2003); por lo que se incurrió en la violación de los derechos al debido proceso y defensa de Diana Carolina Saucedo Méndez.
En ese mérito debe dejarse establecido que, al disponerse la nulidad de obrados, no se ingresó a considerar aspectos inherentes al fondo de la causa propiamente dicho; sino, cuestiones de forma o de procedimiento, aspecto que no fueron considerado por la Administración Aduanera demandante, puesto que contra una resolución anulatoria no se puede pretender entrar al fondo; sino únicamente, solicitar su nulidad pidiendo se revise si los motivos que dieron lugar a la nulidad dispuesta fueron o no correctos.
En ese marco, este Tribunal Supremo de Justicia, por el principio de congruencia, se encuentra imposibilitado de ingresar a considerar elementos que no fueron resueltos por la autoridad demandada, menos deliberar en el fondo sobre la base de una resolución jerárquica anulatoria de obrados respecto de la falta de fundamentación y motivación de la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC 1369/2018 de 13 de noviembre; toda vez que, esa instancia solo examinó los actos procesales realizados en sede administrativa, así como la falta de fundamentación de los mismos y no ingresó a resolver el objeto de la controversia planteada, toda vez que, la Vista de Cargo citada precedentemente se consideró que, carece de una debida fundamentación en cuanto a la exposición de los hechos y elementos que sustenten el rechazo del Método Valor Transacción, de los métodos secundarios y la aplicación del Método del Último Recurso y que presuntamente no fueron elaborados sobre la base de datos objetivos y cuantificables, en los términos establecidos en el Acuerdo de Valoración de la OMC, y la Resolución N° 1684 de la Comunidad Andina (CAN).
De lo referido, se colige que, en forma general en la etapa de la determinación tributaria, la Administración Tributaria debe intentar llegar a la verdad de los hechos, procurando obtener todos los datos y la información necesaria para llegar a una precisa, clara y circunstanciada atribución de la deuda tributaria, con la debida fundamentación.
De acuerdo con lo relacionado, la inexistencia de datos, hechos, elementos, y antecedentes en el proceso de verificación, la Administración Tributaria, tanto en la Vista de Cargo como en la Resolución, carga el incumplimiento de los requisitos esenciales establecidos en el art. 96-1 del CTB-2492 que señala: "La Vista de Cargo, contendrá los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten la Resolución Determinativa, procedentes de la declaración del sujeto pasivo o tercero responsable, de los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria o de los resultados de las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación. Asimismo, fijará la base imponible, sobre base cierta o sobre base presunta, según corresponde, y contendrá la liquidación previa del tributo adeudado”. III.- "La ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales establecidos en el reglamento viciará de nulidad la Vista de Cargo o Acta de Intervención, según corresponda".
Considerando que la Resolución Determinativa debe emitirse sobre la base de la Vista de Cargo, este acto administrativo también se ve afectado en su fundamentación, conforme el art. 99-II del citado cuerpo legal, aspecto que ocasiona la indefensión para la o el sujeto pasivo o tercero responsable. Toda vez que la Administración Tributaria no expone de manera concreta cuáles fueron las fuentes que se utilizaron para establecer los precios referenciales, ni qué facturas emitió el proveedor para descargar las compras efectuadas y asignadas al Número de usuario y si las mismas beneficiaron a la contribuyente o a otras personas.
De lo citado, se establece que corresponde a la Administración Tributaria, en este caso a la Gerencia Distrital de Santa Cruz de la AN, al momento de emitir la Vista de Cargo, que tiene la obligación de dar cumplimiento a los requisitos esenciales expresamente determinados por la normativa citada, que observa entre otros, el contemplar todos los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que respalden para la emisión y contenido de la Vista de Cargo, efectuando una adecuada fundamentación de los hechos y de los derechos sobre la deuda tributaria, situación que de ser cumplida, de forma posterior conducirá a la adecuada y específica determinación legal del tributo omitido, circunstancia que significa que la Vista de Cargo, debe contener una adecuada fundamentación jurídica y fáctica que permita conocer al justiciable, cuáles fueron las razones y normas en las que basó su resolución, protegiendo de esta forma, el derecho que tiene los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el derecho establece, en estricta observancia del debido proceso consagrado en los arts. 115-II y 180-I de la CPE, en sus elementos configurativos defensa, motivación y fundamentación de las decisiones judiciales y administrativas, así también el art. 211-I del CTB-2492-2003, expresa que las resoluciones se emitirán en forma escrita y contendrán su fundamentación, lugar y fecha de su emisión, firma de la autoridad que la emite y la decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas, así como el derecho a una justicia pronta y oportuna, directamente vinculadas a la tutela judicial efectiva.
En el caso, se establece que la Vista de Cargo, confirmada en la Resolución Determinativa, no refleja la situación real de los hechos que se atribuyen a la sujeto pasivo, puesto que la inexistencia de una base imponible objetiva, medible y verificable, no sustenta la fiscalización efectuada, constituyendo por tanto una inobservancia a los requisitos esenciales de la Vista de Cargo, que son los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que la sustenten; omisión que vicia de nulidad dicha actuación, conforme disponen los arts. 96-I-III y 99-II del CTB-2003, toda vez que ocasiona un estado de indefensión en el sujeto pasivo, conforme dispone el art. 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) de 23 de abril de 2002 y art. 35 del Decreto Supremo (DS) N° 27113 de 23 de julio de 2003 y que vulnera su derecho a un debido proceso, conforme establecen los numerales 7 y 8 del art. 68 del CTB- 2003.
Por lo expuesto, corresponde señalar que ese acto procesal viciado le ocasiona grave perjuicio personal y directo y deja a Diana Carolina Saucedo Méndez en un verdadero estado de indefensión, vicio procesal que conllevó a que se declare la nulidad dispuesta en sede administrativa, conforme los arts. 96-III del CTB-2003 y el art. 36-II de la LPA, aplicable en materia tributaria en sujeción al art. 201 del CTB-2003, que dispone que para que ocurra la anulabilidad de un acto por la infracción de una norma señalada en la Ley, debe verificarse que los actos administrativos carezcan de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o den lugar a la indefensión de los interesados.
Aplicando el art. 55 del DS N° 27113 de 23 de julio de 2003, que establece que será procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados o lesione al interés público; en consecuencia, la nulidad dispuesta en sede administrativa, hasta la emisión de una nueva Vista de Cargo, fue apropiada, pues la misma debe contener todos los hechos, datos, elementos y valoraciones proporcionados por el contribuyente.
Es preciso puntualizar que la aplicación del principio de verdad material reconocido por nuestro ordenamiento jurídico, no es absoluto e irrestricto, pues en el procedimiento también rige el principio dispositivo, que opera fuera de esos límites constituiría arbitrariedad, que atenta contra los principios procesales y de derecho contenidos en la Constitución Política del Estado y la Ley del Órgano Judicial.
Del análisis precedente, esta Sala concluye que, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2020 de 6 de julio, fue emitida en cumplimiento de la normativa legal citada, no habiéndose encontrado infracción, aplicación inadecuada de la norma legal administrativa y contradictoria que vulnera derechos, actos administrativos sobre los que la Autoridad jurisdiccional ejerció el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa, en consecuencia, conforme a los fundamentos expuestos corresponde confirmar la Resolución de Recurso Jerárquico, porque se ha identificado que no existe una adecuada fundamentación y motivación para aplicar el primer método de descarte de la Mercancía y una vez agotado este, debió analizar y desglosar el segundo método de descarte y así sucesivamente, sin omitir ninguno, hasta llegar al método que considera el correcto, pero en mérito a la verdad material consagrada en el art. 180-I de la CPE, sin sustentar la determinación en supuestos; salvo que se enmarque la determinación en base presunta, según determinen las reglas previstas por los arts. 44 y 45 del CTB- 2003.
Resulta pertinente aclarar que, al tratarse de una Resolución Jerárquica anulatoria de obrados por vicios de procedimiento, no corresponde emitir consideraciones sobre el fondo del caso.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en el ejercicio de la atribución conferida en el art. 6 de la Ley N" 620 de 29 de diciembre de 2014 y art. 781 del CPC-1975, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda Contencioso Administrativa de fs. 16 a 27, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz - Aduana Nacional, representada por Ernesto Peinado Añez; en consecuencia, se mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0682/2020 de 6 de julio, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandante.
Regístrese, notifíquese y archívese.