Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Sentencia Nº 79
Sucre, 16 de julio de 2024
Expediente: 216-2023 CA
Demandante Martin Yerko Rapozo Villavicencio
Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria
Tipo de Proceso: Contencioso Administrativo
Resolución Impugnada: AGIT-RJ 0610/2023 de 5 de junio
Magistrado Relator: Ricardo Torres Echalar
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fojas 15 a 25 y vuelta, interpuesta por Carlos Marcelo Pacheco Leytón y Alfonso Darío Terceros Huampo en representación legal de Martín Yerko Rapozo Villavicencio, en virtud del Testimonio de Poder Nº 592/2023 de 22 de agosto, otorgado por la Notaría de Fe Publica Nº 4 del Distrito Judicial de Trinidad, Beni, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023 de 5 de junio (fojas 31 a 39 y vuelta), el memorial de contestación de la autoridad demandada de fojas 113 a 120 y vuelta, el memorial presentado por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, en calidad de tercero interesado de fojas 72 a 80, el decreto de autos de fojas 190, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.
CONSIDERANDO I:
I.1.- Antecedentes de la demanda.
La Agencia Despachante de Aduanas “El Trompillo S.R.L.” realizó la Declaración Única de Importación 2015/701/C-47465 de 3 de septiembre de 2015, a favor del demandante Martín Yerko Rapozo Villavicencio para desaduanizar una Aeronave Cessna, modelo U206G, con número de registro N9815M, número de serie U20604572.
La mencionada Declaración Única de Importación fue sometida a control diferido por la Orden de Control Diferido Nº 2015CDGRSC1190 de 15 de septiembre de 2015.
El 19 de octubre de 2015, se emitió la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-779/2015 (fojas 76 a 88) para el cobro de la deuda tributaria de Gravamen Arancelario (GA) y el Impuesto al Valor Agregado (IVA), la cual se notificó en forma personal a Martín Yerko Rapozo Villavicencio.
Posteriormente a su emisión, se notificó de forma personal al apoderado legal de Martín Yerko Rapozo Villavicencio, con la Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS-268/2016 de 16 de mayo (fojas 158 a 181).
Interpuesto el recurso de alzada por el importador, mediante memorial de fojas 192 a 196, mismo que fue resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz a través de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0550/2016 de 30 de septiembre que, dispuso anular obrados hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-779/2015 de 19 de octubre.
Consiguientemente la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional emitió nueva Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-182/2018 de 5 de marzo (fojas 260 a 283), asimismo expidió Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS Nº 356/2018 de 22 de mayo (fojas 313 a 333).
Ante la referida determinación, el importador nuevamente presentó Recurso de Alzada, el cual fue resuelto mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0742/2018 de 5 de octubre de 2018 que, dispuso nuevamente anular obrados hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-182/2018 a objeto que la Administración Tributaria Aduanera emita nueva Vista de Cargo.
La Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional emitió nueva Vista de Cargo AN-GRZGR-UFIZR-VICAR-589/2019 de 26 de julio (fojas 421 a 440), asimismo expidió Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022 de 30 de junio (fojas 499 a 538); determinaciones que también fueron impugnadas por el operador a través de memorial de fojas 543 a 548 de antecedentes administrativos.
En virtud a ello, la Administración Tributaria generó nueva Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0393/2022 de 17 de octubre, a través de la cual se determinó anular obrados hasta la Vista de Cargo AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-589/2019 de 26 de julio, a fin de que la Administración Aduanera emita nueva Vista de Cargo.
Posteriormente, el Gerente Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional mediante memorial de fojas 602 a 605 dedujo recurso jerárquico contra la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0393/2022 de 17 de octubre, el mismo que fue resuelto por Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0042/2023 de 9 de enero disponiendo anular la referida resolución de recurso de alzada a objeto de que la instancia de alzada emita un nuevo acto administrativo.
En consecuencia, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0122/2023 de 17 de marzo, mediante la cual resolvió confirmar la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022 de 30 de junio, resolución que fue impugnada mediante memorial de Recurso Jerárquico cursante de fojas 644 a 650 de antecedentes administrativos interpuesto por Martín Yerko Rapozo Villavicencio.
Dicha impugnación fue resuelta a través de Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023 de 5 de junio, que dispuso confirmar la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0122/2023 de 17 de marzo emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz que, confirmó la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022 de 30 de junio.
El importador mediante su representante legal, anunciando proceso contencioso administrativo, solicitó a la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional la suspensión de ejecución de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023 de 5 de junio, solicitud que fue admitida mediante proveído de AN/GRSZ/UJ/PROV/225/2023 de 29 de junio (fojas 692).
I.2.- Fundamentos de la demanda.
A continuación, el demandante desarrolló la argumentación respecto a los agravios causados por la emisión de la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023:
I.2.1.- Manifestó que, la Unidad de Fiscalización a través del Control Diferido, se circunscribió a observar el valor declarado por el importador, sin una correcta valoración de las pruebas aportadas, lo que dio lugar a que la resolución determinativa carezca de motivación y fundamentación, sin respetar el primer método del valor en aduanas.
Señalo que, la documentación soporte de la Declaración Única de Importación 2015/701/C-47465 de 3 de septiembre de 2015, demostró que la venta sí existía conforme al contrato de compra venta de la mercancía adquirida por el comprador y que el precio realmente pagado tiene como prueba fehaciente los documentos de transferencia de fondos al exterior, por lo que afirmó que la transacción cumplió con toda la normativa nacional, reflejada en la Ley General de Aduanas Nº 1990 de 28 de julio de 1999, Reglamento a la Ley de Aduana, Decreto Supremo Nº 25870 de 11 de agosto de 2000 y Reglamento para la Valoración de Aduanas aprobado mediante Resolución de Directorio Nº RD 01-015-02 de 18 de abril de 2002 para la aplicación del método del valor de transacción.
El demandante indicó que los argumentos de la autoridad administrativa aduanera para rechazar el primer método, son subjetivos y especulativos.
I.2.2. – Argumentó que, la vista de cargo y la resolución determinativa carecen de fundamentos, puesto que ambos documentos fueron elaborados sobre la base de datos no objetivos ni cuantificables, sin contar con respaldo para determinar un nuevo valor de la mercancía importada.
Indicó que, el valor que establece la vista de cargo se refiere a la astronómica, irreal y fantasiosa suma de UFV´s. 143.005.61, como si se tratara de una aeronave nueva o seminueva, sin haberse considerado la Hoja Electrónica extraída de la página web FAA Registry – Aircraft – N-Number Inquiry, que acredita el año de fabricación de la aeronave, siendo la misma fabricada el año 1968, registrando más de 58 años de uso, por consiguiente, su valor está totalmente depreciado.
En el mismo sentido, señaló que los valores referenciales que maneja la Aduana con relación a otras importaciones con las mismas características, se refieren a aeronaves nuevas, no a usadas como la importada en el presente caso; motivos por los cuales denunció la vulneración del principio del debido proceso en sus vertientes fundamentación y motivación, así también denunció que, se aplicó arbitraria, ilegal y erróneamente los métodos secundarios de valor, sin contar con fundamento para el descarte de los mismos.
Argumentando la falta de motivación, fundamentación y congruencia de la resolución jerárquica, transcribió una parte de la misma, contemplada entre el subnumeral “xv” y el subnumeral “xxviii”, asimismo, sobre la determinación del valor en aduanas, citó los artículos 2, 3, 36, 48, 51 y 61 de la Resolución 1684 de 23 de mayo de 2014 de actualización del Reglamento Comunitario de la Decisión 571.
Cuestionó los aspectos que fueron considerados para la determinación de un nuevo valor de la mercancía, alegando que no se puede establecer cómo se obtuvo el nuevo valor, toda vez que no se permitió conocer las características de la mercancía comparada para determinar si el ajuste de valores fue realizado sobre datos objetivos y cuantificables conforme al artículo 61 de la Resolución Nº 1684.
I.3.- Petitorio.
Concluyó el memorial solicitando que, el Tribunal Supremo de Justicia declare probada la demanda, consiguientemente la revocatoria total de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023 de 5 de junio, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
CONSIDERANDO II:
II.1.- De la contestación a la demanda.
Mediante Auto de 20 de septiembre de 2023 (fojas 42), se admitió la demanda contenciosa administrativa en la vía ordinaria en todo lo que hubiese lugar en derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que la misma deberá ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a través de la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.
Del mismo modo, se dispuso la notificación a la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, en su condición de tercero interesado, en el domicilio sito en la Avenida Doble Vía La Guardia, entre Quinto y Sexto Anillo, esquina Unzaga de la Vega de la ciudad de Santa Cruz, ordenando se libre provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a través de la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz.
Cumplidas las diligencias de notificación al tercero interesado, el 27 de octubre de 2023; y a la autoridad demandada, el 24 de noviembre de 2023, como consta por las literales adjuntas al memorial de fojas 108, fueron devueltas las provisiones libradas con el diligenciamiento ordenado y como consta por las providencias de fojas 69 y 109, se ordenó la acumulación de ambas providencias a sus antecedentes.
En consecuencia, providenciando el memorial de contestación a la demanda de fojas 113 a 120, se tuvo apersonada a Katia Mariana Rivera Gonzáles, en su condición de Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Suprema N° 27219 de 12 de noviembre de 2020 (fojas 111), teniéndose por contestada la demanda e instruyéndose a continuación, su traslado a efecto de la réplica.
II.2. La autoridad demandada, por memorial de contestación negativa, luego de afirmar que en ningún momento se incurrió en las vulneraciones acusadas por el demandante y después de realizar una amplia relación de antecedentes, señaló:
Que, el demandante no efectuó ningún argumento, alegación o agravio contra lo analizado en la resolución de recurso jerárquico; sólo repitió sus pretensiones alegadas en instancia de impugnación administrativa sin mayor explicación, que convierte a la demanda, en una afirmación sin respaldo; puesto que, omitió identificar cuál es el elemento o fundamento de la resolución jerárquica demandada que resultaría omisivo o contrario a la norma; y por eso, tales manifestaciones no pueden suplir la carga argumentativa que debe contener la demanda y que constituye un impedimento para ingresar a resolver el fondo del caso.
II.2.1. Al mismo tiempo, señaló que, los argumentos del demandante se traducen en el desconocimiento de los requisitos fijados por el artículo 327 del Código de Procedimiento Civil, que sus peticiones no se basan en los hechos, antecedentes y menos en la resolución impugnada, sin haberse efectuado análisis alguno respecto a los aspectos de fondo, siendo un ensayo de argumentos de anulación.
En cuanto a las observaciones al valor declarado, mencionó que en la resolución del recurso de alzada compulsó la normativa que sustento la tramitación de la determinación y no se limitó a citar incisos de factores de riesgo, contrariamente a las afirmaciones del sujeto pasivo, por lo que manifestó que la instancia de alzada, no incurrió en la incongruencia reclamada, puesto que la misma emitió su decisión de manera fundamentada, haciendo conocer su razonamiento y valoración de la validez del proceso seguido por la Administración Aduanera, de modo que no provocó indefensión en el interesado, no siendo viable la nulidad pretendida.
II.2.2. Del mismo modo argumentó que, las manifestaciones expuestas por el demandante se limitan simplemente a su inconformidad con la normativa que se efectuó en instancia recursiva, sin señalar el nexo causal entre los hechos, el derecho y la lesión causada, asimismo, la parte demandada extrañó la precisión de agravios o las especificaciones de vulneraciones a derechos, garantías y principios que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023 hubiere ocasionado.
La Autoridad General de Impugnación Tributaria señaló que, la parte actora omitió exponer el hecho en el que habría incurrido la misma y cómo supuestamente habría realizado una aplicación errónea de la norma, asimismo afirmó que la demanda no cumple con las especificidad y claridad que requiere el caso y que el demandante esgrimió cuestiones abstractas que buscan distraer la atención en cuestiones insustanciales.
II.3. Petitorio.
Solicitó declarar improbada la demanda contenciosa administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023 de 5 de junio emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
II.4. Contestación del tercero interesado.
Por providencia de fojas 81, se tuvo por apersonado a José Luis Mollinedo Koya, en su calidad de Gerente Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional en virtud del Memorándum Cite Nº 3670/2022 de 30 de diciembre (fojas 71) y por presentada su contestación a la demanda como tercero interesado en la que alegó:
II.4.1. Que, la demanda no cumple con la carga argumentativa exigida por el artículo 327 del Código de Procedimiento Civil, es decir, no especifica los hechos expuestos con claridad y precisión.
Que, la intervención de la Administración Aduanera al generar y efectuar los controles posteriores, se limitó a revisar y comprobar el cumplimiento de las formalidades aduaneras que deben ser cumplidas por el importador y la Agencia Despachante de Aduana; en este entendido indicó que el trabajo realizado por la Administración Aduanera radica en establecer si el proceso de importación se efectuó dentro del marco normativo y establecer si hubo o no una afectación a los intereses del Estado en cuanto a la percepción correcta de los tributos aduaneros, asimismo fundamento los factores de riesgo de los documentos soportes de la Declaración Única de Importación 2015/701/C-47465 de 3 de septiembre de 2015 referentes a los precios ostensiblemente bajos, valores declarados para una mercancía importada al territorio aduanero comunitario sensiblemente menores al de otra mercancía idéntica o similar importada del mismo país de origen o procedencia.
Consiguientemente la Administración Aduanera afirmó haber actuado conforme a lo señalado en el artículo 51 de la Resolución Nº 1684 y en todo momento desde la Orden de Fiscalización Aduanera posterior 2015CDGRSC1190 de 15 de septiembre de 2015 hasta la Vista de Cargo AN/GRSZ/UF/VISCAR/589/2022 de 26 de julio de 2019 dio a conocer al operador y al declarante las observaciones realizadas por parte de la Administración Aduanera, asimismo solicitó a la parte actora presentar todas las pruebas y descargos que hagan su derecho, no evidenciando en la documentación presentada datos objetivos y cuantificables que desvirtúen las observaciones realizadas.
Aseguró que, el precio contenido en el Contrato de Compra y Venta de Aeronave de 5 de marzo de 2015, es ostensiblemente bajo respecto a los precios de referencia de la Aduana Nacional, Sistema de Información sobre Valoración Aduanera (SIVA), por tanto se generó la duda razonable sobre la veracidad o exactitud del valor declarado en la Declaración Única de Importación, en el mismo sentido aclaró que el referido sistema es una herramienta de consulta en materia de valoración aduanera que surge a raíz de la obligación legal que pesa sobre los países miembros de la Comunidad Andina; agregó que, se cumplió con el procedimiento establecido en la ley, quedando claramente establecido que no se ha vulnerado el derecho al debido proceso en atención al derecho a la defensa, consagrado en el artículo 111, parágrafo II de la Constitución Política del Estado.
II.4.2. Respecto a la supuesta vulneración del derecho al debido proceso en su vertiente de fundamentación y motivación, además de la errónea aplicación de los métodos secundarios declaró que, la base fundamental sobre la cual descansa el método del valor de transacción de las mercancías importadas es el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías como condición inherente a su venta, aspecto que el importador no demostró, debido a que no presentó descargos que desvirtúen las observaciones expuestas mediante Acta de Diligencia AN-UFIZR-DIL-222-2015 de 5 de octubre (fojas 59), por lo que no fue posible la aplicación del Primer Método del Valor de Transacción, indicando que para la aplicación del mismo es necesario que concurran todos los requisitos establecidos en el artículo 5 de la Resolución Nº 1684 de Actualización del Reglamento Comunitario de la Decisión 571, Valor en Aduana de las Mercancías Importadas, de los cuales el importador incumplió con el inciso c) y e) del referido artículo, según lo manifestado por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional.
En ese entendido afirmó que, por lo expuesto correspondió la aplicación de los métodos secundarios previstos en los artículos 20 al 60 del Acuerdo Relativo a la aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio y el artículo 144 de la Ley 1990, Ley General de Aduanas.
Sobre el primer método de valoración, aclaró que en la Vista de Cargo AN-GRSZ-UF-VISCAR-284/2022 de 5 de agosto se evaluaron los documentos presentados en despacho aduanero y documentos adjuntos como descargo, dando a conocer al operador las observaciones técnicas, fundamentando los incumplimientos del artículo 5, lo cual derivó en la no aceptación del Primer Método de Valor de Transacción.
Respecto al segundo y tercer método, determinó que el valor en aduana de las mercancías correspondiente a: Aeronave, marca: Cessna, modelo: U205G, año: 1978, serie: U20604572, estado: Usada, por lo que, considerando lo previsto en los artículos 37, 38 y 39 del Reglamento Comunitario, estableció que, de la información proporcionada en la Declaración Única de Importación y documentación soporte, no se identificaron antecedentes de valores de transacción de mercancías idénticas previamente aceptadas por la Administración Aduanera en la base de datos de precios de la Aduana Nacional; esa situación no permitió la aplicabilidad de los métodos, por no contar con valores aceptados que satisfagan las condiciones, según lo descrito en el artículo 60° de la Resolución Nº 1684.
En relación a la aplicación del cuarto método, manifestó que, con la documentación presentada en despacho aduanero y la presentada como descargo, no fue posible la determinación del precio unitario de venta de la mercancía en el territorio aduanero de la mercancía importada, precio que debió ser obtenido de las facturas comerciales, de venta interna y de los libros contables y declaraciones remitidas a la Administración Aduanera; y más aún si las deducciones previstas en el literal a) del numeral 1 del artículo 5 del Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial de Comercio, toda vez que el operador no presentó sus libros contables y otros documentos respaldatorios a efectos de aplicar este método, conforme lo previsto en el artículo 45 y 46 de la Resolución Nº 1684.
Respecto al quinto método, concluyó que, los documentos de descargo no cuentan con información sobre el costo de los materiales, el costo de fabricación, otras operaciones que incidan en la producción de la mercancía importada y otros elementos como el embalaje, mano de obra, entre otros; que impidió la aplicación del método reconstruido (quinto método), conforme prevé el artículo 48 de la Resolución 1684.
Finalizó señalando que, se utilizó el sexto método de valoración "Último Recurso" con uso de un criterio razonable, tomando un precio referencial de acuerdo a lo señalado en el numeral 5 del artículo 55 de la Resolución Nº 1684.
II.5. Petitorio.
Solicitó se declare improbada la demanda contenciosa administrativa manteniendo firme la validez de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0610/2023 de 5 de junio y en consecuencia se declare firme y subsistente la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022 de 30 de junio emitida por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional.
CONSIDERANDO III:
III.1. Naturaleza del proceso contencioso administrativo.
Antecedentes administrativos y procesales
Presentado el memorial de contestación de fojas 113 a 120 y vuelta, por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, por decreto de 14 de diciembre de 2023, se determinó el traslado al demandante, a efecto de ejercer su derecho a la réplica, en virtud de lo cual, Martin Yerko Rapozo Villavicencio, presentó memorial de fojas 185 a 186, con los mismos argumentos de su demanda, solicitando se declare probada la demanda contenciosa administrativa; memorial que por decreto de 11 de enero de 2024 cursante a fojas 187 de obrados se dispuso por renunciado el derecho a la réplica, por haber sido presentada de manera extemporánea.
En consecuencia, no existiendo nada más que tramitar, se decretó “autos para sentencia” (fojas 190).
Que, el procedimiento contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del poder público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.
En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece: "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".
Que, así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con el numeral 2 del artículo 2 y el artículo 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
III.2. Antecedentes administrativos y procesales
En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:
III.2.1. El 3 de septiembre de 2015, la Agencia Despachante de Aduana “El Trompillo S.R.L.”, validó y presentó por cuenta de Martín Yerko Rapozo Villavicencio, la Declaración Única de Importación (DUI) C-47465, para la importación de una avioneta CESSNA, modelo U206G, por un valor FOB de USD.25.000.- la cual fue sorteada a canal rojo (fojas 25 a 26 de antecedentes administrativos, documentos de soporte).
La Administración Aduanera notificó a Martín Yerko Rapozo Villavicencio el 18 de septiembre de 2015 (fojas 9), con la Orden de Control Diferido 2015CDGRSC1190, de 15 de septiembre de 2015 (fojas 1 a 3), que estableció que en aplicación del numeral 1 del artículo 66 y 100 de la Ley 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, la ejecución del control diferido a la Declaración Única de Importación C-47465, posteriormente emitió el Acta de Diligencia Control Diferido AN-UFIZR-DIL-222/2015 de 5 de octubre (fojas 56 a 59 de los antecedentes administrativos), que expuso las observaciones preliminares emergentes del examen documental de la mercadería consignada en la Declaración Única de Importación C-47465, identificando como factores de riesgo: Precios ostensiblemente bajos; descripción incompleta o imprecisa de las mercancías, país de origen o procedencia y tipo de mercancía, en virtud de los cuales determinó observaciones al valor, sanción por omisión de pago y deuda tributaria, otorgando el plazo de dos (2) días para presentar descargos; y por memorial de fojas 99 a 100, presentó sus descargos el 24 de noviembre de 2015.
III.2.2. El 17 de diciembre de 2015, la Administración Aduanera notificó de forma personal a Martín Yerko Raposo Villavicencio (fojas 95 de los antecedentes administrativos) con la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-779/2015, de 19 de octubre (fojas 76 a 88 de los antecedentes administrativos), que efectuó el cálculo preliminar de la deuda tributaria por omisión de pago, por un total de Bs.275.009, equivalentes a UFV 132.250,48 luego se emitió, la Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS-268/2016 de 16 de mayo (fojas 158 a 184 de los antecedentes administrativos), que declaró firme la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-779/2015 de 19 de octubre.
Planteado el recurso de alzada (fojas 192 a 196 de los antecedentes administrativos), se emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0550/2016 de 30 de septiembre (fojas 213 a 228 de los antecedentes administrativos), que anuló obrados hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-779/2015 de 19 de octubre emitida por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional a objeto que la Administración Tributaria Aduanera efectúe una determinación del valor en aduana de la mercancía consignada en la Declaración Única de Importación C-47465.
III.2.3. Consiguientemente, la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional emitió la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-182/2018 de 5 de marzo (fojas 260 a 283), notificada al representante legal del demandante, diligencia cursante a fojas 284 de antecedentes administrativos; posterior a ello, el 22 de mayo de 2018, emitió Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS Nº 356/2018, que declaró firme la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-182/2018.
El ahora demandante, mediante memorial de fojas 352 a 357 interpuso recurso de alzada, impugnando la Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS 356/2018, resuelto por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0742/2018 de 5 de octubre determinando anular obrados hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-182/2018, a objeto de que la Administración Tributaria Aduanera, emita una nueva vista de cargo.
III.2.4. El 9 de agosto de 2019, la Administración Aduanera notificó de forma personal al representante legal de Martín Yerko Raposo Villavicencio con la Vista de Cargo AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-589-2019 de 26 de julio de 2019 (fojas 421 a 440 de los antecedentes administrativos); otorgando el plazo de treinta (30) días para la presentación de descargos.
El 8 de julio de 2022, la Administración Aduanera notificó de forma electrónica a Martín Yerko Raposo Villavicencio (fojas 540 de los antecedentes administrativos), con la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022, de 30 de junio de 2022 (fojas 499 a 538 de los antecedentes administrativos), e interpuesto el recurso de alzada la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0393/2022 de 17 de octubre (fojas 583 a 600 de los antecedentes administrativos), que anuló la Vista de Cargo AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-589-2019; resolución que fue anulada por la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0042/2023, de 9 de enero de 2023 (fojas 613 a 621 de los antecedentes administrativos), a objeto de que la instancia de alzada emita un nuevo acto administrativo.
III.2.5. El 22 de marzo de 2023, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz notificó en secretaria a Jose Luis Mollinedo Koya representante de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduna Nacional (fojas 642), con la nueva Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0122/2023 de 17 de marzo (fojas 626 a 641 de los antecedentes administrativos), que determinó confirmar la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022 de 30 de junio emitida por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, misma que fue impugnada por el operador, quien interpuso el recurso jerárquico de fojas 644 a 650.
III.2.6. El 5 de junio de 2023 la Autoridad General de Impugnación Tributaria emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023, que resolvió confirmar la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0122/2023 de 17 de marzo emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, que a la vez confirmó la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022 de 30 de junio. (fojas 664 a 672 de los antecedentes administrativos).
III.3. De la problemática planteada.
Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley, se determina que el motivo de la litis dentro del presente proceso, es verificar si la autoridad jerárquica al emitir la resolución impugnada, vulneró el derecho al debido proceso del sujeto pasivo, en su vertiente de fundamentación, motivación y congruencia, además de la errónea interpretación de los métodos de valoración.
CONSIDERANDO IV:
IV.1. Fundamentos de la decisión.
La Autoridad General de Impugnación Tributaria en su contestación aseveró que, la demanda no cumplió con los presupuestos esenciales propios de un proceso contencioso administrativo; al respecto, corresponde señalar que la demanda, cumple las exigencias previstas en el artículo 327 del Código de Procedimiento Civil, en cuanto al deber de la parte actora, de determinar con argumentos apropiados, la infracción normativa en la que hubiere incurrido la autoridad demandada al emitir su determinación; aspecto que, también fue analizado en el Auto de 20 de septiembre de 2023 de fojas 42.
IV.1.1. Antes de resolver los aspectos alegados por el demandante, es necesario considerar lo dispuesto en la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 643/2015-S3 de 25 de junio, que señaló: “El debido proceso ha sido entendido por el Tribunal Constitucional a través de las SSCC 1674/2003-R, 0119/2003-R, 1276/2001-R y 0418/2000-R, entre muchas otras, como: '...el derecho de toda persona a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido por disposiciones jurídicas generales aplicables a todos aquellos que se hallen en una situación similar; comprende la potestad de ser escuchado presentando las pruebas que estime convenientes en su descargo (derecho a la defensa) y la observancia del conjunto de requisitos de cada instancia procesal, a fin de que las personas puedan defenderse adecuadamente ante cualquier tipo de acto emanado del Estado que pueda afectar sus derechos. Se entiende que el derecho al debido proceso es de aplicación inmediata, vincula a todas las autoridades judiciales o administrativas y constituye una garantía de legalidad procesal que ha previsto el Constituyente para proteger la libertad, la seguridad jurídica y la fundamentación o motivación de las resoluciones judiciales”.
De acuerdo a lo citado, se concluye que el debido proceso vincula a toda autoridad judicial y administrativa a desarrollar un proceso que resguarde a los intereses de las partes en controversia, dentro del cual puedan ejercer sus derechos sin restricción alguna, pudiendo resumirse en “…el derecho de toda persona a un proceso justo y equitativo en el que sus derechos se acomoden a lo establecido por disposiciones jurídicas generales aplicables a todos aquellos que se hallen en una situación similar” conforme disponen las Sentencias Constitucionales Nº 1756/2011-R; 0902/2010-R y 1234/2017-S3 de 28 de diciembre.
A fines de una aplicación adecuada, validez y plena eficacia del principio del debido proceso, se deben considerar los elementos que lo configuran, encontrándose entre ellos, la motivación y fundamentación de las resoluciones, que en el ámbito del derecho constitucional fue analizado en la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 1234/2017-S3 de 28 de diciembre, que dispuso: “La garantía del debido proceso, comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un reclamo, solicitud o dicte una resolución resolviendo una situación jurídica, debe ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, para lo cual, también es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de manera que el justiciable al momento de conocer la decisión del juzgador lea y comprenda la misma, pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que rigen al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió. Al contrario, cuando aquella motivación no existe y se emite únicamente la conclusión a la que se ha arribado, son razonables las dudas del justiciable en sentido de que los hechos no fueron juzgados conforme a los principios y valores supremos, vale decir, no se le convence que ha actuado con apego a la justicia…”
La motivación y fundamentación de las resoluciones tiene relevante importancia, porque con ella se pone en conocimiento de las partes, las razones que llevaron a la decisión asumida, permitiendo además el ejercicio del derecho a la defensa e impugnación de las resoluciones, debiendo entenderse por fundamentación la obligación de emitir pronunciamiento en base a la ley y por motivación, el deber jurídico de explicar y justificar las razones de la decisión asumida, vinculando la norma legal descrita precedentemente, al caso concreto.
En atención a lo anteriormente expuesto, para una adecuada motivación y fundamentación debe entenderse que, al momento de emitir una resolución que dirima lo controvertido por las partes, la autoridad debe tener el cuidado de exponer las razones de hecho y de derecho que fundamentan la decisión que se asuma, resguardando el nexo que debe haber entre lo discutido por las partes, lo analizado y lo resuelto, esto otorgando a las partes el derecho al debido proceso, que establecerá que la decisión asumida no es arbitraria o abusiva, sino que se resolvió resguardando los principios de legalidad, objetividad y probidad.
El resguardo del derecho al debido proceso se encuentra regulado por los artículos 115, parágrafo II de la Constitución Política del Estado, determinando que: “El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones”; asimismo, el parágrafo I del artículo 117 de la Carta Magna dispuso que, ninguna persona puede ser condenada sin haber sido oída y juzgada previamente en un debido proceso y que, nadie sufrirá sanción penal que no haya sido impuesta por autoridad judicial competente en sentencia ejecutoriada.
En materia tributaria, la fundamentación y motivación también se constituyen esenciales en las vías de impugnación, de acuerdo con lo expuesto en el artículo 211, parágrafos I y III de la Ley N° 2492, incorporado al Código Tributario por la Ley N° 3092 de 7 de julio de 2005, que respecto del contenido de las resoluciones, determina: “I.- Las resoluciones se dictarán en forma escrita y contendrán su fundamentación, lugar y fecha de su emisión, firma del Superintendente Tributario que la dicta y la decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas.; III.- Las resoluciones deberán sustentarse en los hechos, antecedentes y en el derecho aplicable que justifiquen su dictado; siempre constará en el expediente el correspondiente informe técnico jurídico elaborado por el personal técnico designado conforme la estructura interna de la Superintendencia, pudiendo el Superintendente Tributario basar su resolución en este informe o apartarse fundamentadamente del mismo”.
Las resoluciones jerárquicas como la última vía de impugnación administrativa deben contener todos los elementos suficientes que permitan al sujeto activo y al sujeto pasivo comprender sus determinaciones, explicando las razones que lo llevan a las conclusiones y a la determinación asumida.
Respecto a los aspectos reclamados en la demanda por Martín Yerko Rapozo Villavicencio a través de su apoderado, sobre la falta de fundamentación y motivación en la resolución jerárquica, se advierte que en los subnumerales xv, xvi y xvii de la misma, se hizo la transcripción de lo dispuesto en la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA0122/2023, específicamente en el punto IV.1, además realizó un punteo de los aspectos contenidos en la nueva vista de cargo y finalmente de manera simple concluyó que la vista de cargo y la resolución determinativa expusieron objetivamente los motivos de la duda razonable, el rechazo de la aplicación de los métodos de valoración y la determinación del nuevo valor.
Conforme se ha expuesto, se advierte que no existe un análisis o razonamiento que permita comprender cómo la autoridad jerárquica llegó a la conclusión descrita en el subnumeral xxvii, porque se hizo referencia de manera simplista a los puntos que contiene la vista de cargo; aspecto que, denota la ausencia de motivación y fundamentación realizada de la vista de cargo para concluir que se encuentra correctamente emitida; es decir, la indicación de los puntos que contiene la vista de cargo, no constituye el análisis del contenido de cada uno de estos, para llegar a determinar si el acto administrativo está o no correctamente emitido.
Asimismo, en el subnumeral xix, se concluyó que la resolución determinativa replicó y se sustentó en los mismos aspectos que contiene la vista de cargo, añadiendo únicamente la valoración de descargos quedando por demás clara, la carencia de sustento que permita comprender el análisis de la autoridad jerárquica para confirmar la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0122/2023 de 17 de marzo.
Lo expuesto deja en evidencia que se efectuó simplemente la cita de los actos administrativos, sin describir o exponer el razonamiento que permita comprender el contenido de los actos a los que hace referencia y sustentar que éstos están correctamente emitidos, permitiendo efectuar un correcto procedimiento de fiscalización a la Administración Aduanera.
Con relación al subnumeral xiv, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, reconoció el agravio presentado por el demandante respecto a la no valoración de las pruebas aportadas al proceso consistentes en el contrato de compra venta, certificado de transferencia de fondos por entidad bancaria y el Swift Bancario; sin embargo, no describió cuál fue el valor que le dio a éstas y por qué concluyó que las mismas fueron correctamente evaluadas.
Asimismo, no explicó de manera clara cómo es que la autoridad de alzada, confirmó la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022 de 30 de junio, cuando mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0393/2022 anuló obrados hasta la Vista de Cargo AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-589-2019 de 26 de julio, señalando únicamente que lo denunciado no amerita mayor análisis conforme estableció en el subnumeral xxv de fojas 664 del recurso jerárquico impugnado.
Conforme a la circunstancia, es importante señalar que toda resolución judicial y/o administrativa debe contener una fundamentación y motivación adecuada, encontrando que esos elementos han sido entendidos por la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 0782/2015-S3 de 22 de julio, como: “(…), la fundamentación consiste en la justificación normativa de la decisión judicial, y la motivación es la manifestación de los razonamientos que llevaron a la autoridad a la conclusión de que el acto concreto que se trate, se encuentra, por una parte probado, lo que supone que la autoridad judicial debe explicar las razones por las cuales considera que la premisa fáctica se encuentra probada, poniendo de manifiesto la valoración de la prueba efectuada, y por otra explicando por qué el caso encuadra en la hipótesis prevista en el precepto legal (contexto de justificación). Por consiguiente, no basta que en el derecho positivo exista un precepto que pueda sustentar el acto de la autoridad, ni un motivo para que ésta actúe en consecuencia, sino que es indispensable que se hagan saber al afectado los fundamentos y motivos del procedimiento respectivo, ya que sólo así estará en aptitud de defenderse como estime pertinente; de esta forma, se entiende que la fundamentación debe ser específica al caso de que se trate y la motivación explícita”.
En consecuencia, se advierte que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, no explicó de manera clara, las razones que le llevaron a asumir su determinación; puesto que, sólo se limitó a realizar una cita secuencial de actos administrativos, visto de otra manera, se limitó a una especie de relación de hechos para posteriormente concluir simplemente que: “…es evidente que la instancia de Alzada no incurrió en la incongruencia reclamada” y que “…emitió su decisión de manera fundamentada…”; omitiendo explicar de manera clara, por qué y cómo considera que la fundamentación expuesta en la resolución de alzada es correcta.
IV.1.2. En relación al segundo agravio, sobre la falta de consideración motivación, fundamentación y congruencia en la determinación de los métodos secundarios, no corresponde su análisis porque el demandante reclama aspectos contenidos en la resolución del recurso de alzada y de manera directa en la resolución determinativa, así como aspectos de fondo, que no corresponden su valoración porque el objeto de la demanda es la resolución del recurso jerárquico y el análisis o reclamo resuelto por éstas; además no se puede ingresar al fondo en razón de que, corresponde a la Autoridad General de Impugnación Tributaria subsane los vicios de forma identificados anteriormente, con la emisión de una nueva resolución jerárquica que respete el debido proceso; el principio de legalidad y considerando, además, que es obligación de la administración cumplir en todo proceso con el principio de sometimiento pleno a la ley, contemplado en el artículo 4, inciso c) y de la Ley de Procedimiento Administrativo, que señala: “La Administración Pública regirá sus actos con sometimiento pleno a la ley, asegurando a los administrados el debido proceso”.
Este aspecto fue observado en aplicación del principio del control judicial previsto en el inciso i) de la mencionada norma, que refiere: “El Poder Judicial, controla la actividad de la Administración Pública, conforme a la Constitución Política del Estado y las normas legales aplicables”
Por consiguiente, asumiendo que toda autoridad judicial de oficio y por mandato de los artículos 108, numeral 1; 115, parágrafo I y II; 117 parágrafo I; 120 parágrafo I y 180 todos de la Constitución Política del Estado, tiene la obligación de velar por el cumplimiento del debido proceso en su triple dimensión, en coherencia con ello, por los argumentos y fundamentos expuestos en la presente resolución, corresponde declarar probada en parte la demanda, porque los argumentos en ella alegados, son ciertos.
IV.2. Conclusiones.
En atención a la fundamentación jurídica precedente y de la pretensión deducida en la demanda, se concluye, sobre la base de las normas cuya aplicación corresponde que, es evidente que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al emitir la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ N° 0610/2023 de 5 de junio, que confirmó la resolución pronunciada en alzada ARIT-SCZ/RA 0122/2023 de 17 de marzo, que a su vez confirmó la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/102/2022 de 30 de junio, incurrió vulneración al debido proceso en su vertiente de falta de fundamentación y motivación, respecto a los puntos expuestos.
Finalmente, de acuerdo con la argumentación y fundamentación precedente, sobre la base de la normativa que rige la materia, así como de las propias expresiones y afirmaciones invocadas por el demandante, se determina que las infracciones acusadas, respecto de la falta de fundamentación y motivación y son ciertas.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en ejercicio de la atribución contenida en el numeral 2 del artículo 2 y artículo 4 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, así como en los artículos 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil, en virtud de los fundamentos expuestos, falla en única instancia declarando PROBADA EN PARTE la demanda contenciosa administrativa de fojas 15 a 25 y vuelta, interpuesta por Martín Yerko Rapozo Villavicencio, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria; en consecuencia, ANULA obrados hasta la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0610/2023 de 5 de junio, debiendo emitir una nueva resolución, en resguardo al debido proceso, en base a los fundamentos expuestos.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada. Sea con las formalidades de rigor.
Regístrese, notifíquese y archívese.