Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Sentencia Nº 86
Sucre, 16 de julio de 2024
Expediente: 139-2023 CA
Demandante Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional
Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria
Tipo de Proceso: Contencioso Administrativo
Resolución Impugnada: RJ 0253/2023 de 6 de marzo
Magistrada Relatora: Nuria Gisela Gonzáles Romero
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fojas 11 a 17, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria; impugnando la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0253/2023 de 6 de marzo, de fojas 2 a 9; el Auto de admisión de la demanda de 14 de junio de 2023 de fojas 19; el memorial de apersonamiento del tercero interesado de fojas 24 a 29 y vuelta; el memorial de la Autoridad General de Impugnación Tributaria de fojas 34 a 42 y vuelta, que contestó la demanda; la réplica presentada por memorial de fojas 84 a 87 y vuelta; la dúplica presentada por memorial de fojas 91 a 94; el decreto de autos para sentencia de 20 de mayo de 2024 de fojas 99; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:
CONSIDERANDO I:
I.1.- Fundamentos de la demanda.
La Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional en la demanda de fojas 11 a 17, citó parte de los argumentos del recurso jerárquico objeto del proceso y alegó:
Los factores de riesgo se encuentran fundamentados en el punto 6.2 de la Vista de Cargo AN/GRSCZ/UFIZR/VISCAR/99/2022 de 13 de abril, encontrando de manera clara y concreta que a fojas 10 a 12, se identificó el precio ostensiblemente bajo, inexactitud en la declaración de los gastos inherentes a la venta y entrega de las mercancías, inexactitud en el llenado de las casillas de la declaración andina del valor y del tipo de mercancía, sustentado en el artículo 51 de la Resolución N° 1684 de la Comunidad Andina de Naciones (CAN).
En el punto 6.3 se fundamentó la duda razonable en base a los factores de riesgo respecto al valor declarado en aduana; por lo que, conforme al artículo 53 numeral 1 del inciso a) de la Resolución N° 1684 de la Comunidad Andina de Naciones, efectuó el acta de diligencia AN-UFIZR-DIL-0197/2016 de 19 de febrero, y se otorgó al operador el plazo de 2 días hábiles para la presentación de descargos, que fueron evaluados a fojas 4 a 9; asimismo en el punto 6.4 de la vista de cargo se realizó el análisis de toda la documentación que respalda el valor de la transacción y concluyó que existe incumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 50 incisos b), c), y g) de la Resolución Nº 1684 de la CAN; por ello, conforme al artículo 17 de la Decisión N° 571 de la Comunidad Andina de Naciones, se advirtió la imposibilidad de aplicar el primer método “valor de la transacción de mercancías importadas” y posterior a este en las páginas 19 al 28 de la vista de cargo, se dejó constancia del rechazo de los métodos secundarios de valoración previstos en el artículo 3 numerales 2 al 6 de la Decisión N° 571.
La valoración del último recurso, fue realizado conforme al artículo 7 numeral 1 del Acuerdo de Valoración, realizando la búsqueda de la mercancía con características más próximas, considerando el tiempo más cercano a la fecha de emisión de la factura, nivel comercial y cantidades, búsqueda realizada en las fuentes autorizadas por la Aduana Nacional en la Resolución Administrativa N° RA-PE 02-008-18 de 19 de febrero, que creó el Banco de Información y Consulta sobre Valoración Aduanera (BIVA-NET), conforme a la Decisión N° 571 y la Resolución N° 1684 de la Comunidad Andina, concordante con el artículo 143 de la Ley General de Aduanas, que tiene la finalidad de otorgar a los funcionarios una herramienta de consulta en materia de valoración aduanera.
Afirmó que, conforme a los artículos 55 y 61 de la Resolución N° 1684 de la Comunidad Andina de Naciones, se tomó como base el precio referencial con similares características, acorde a los precios referenciales verificados en fuentes externas como consta en la Opinión Consultiva Nº 12.1 del Comité Técnico de Valoración, considerando las características que reflejan en la factura de exportación y la información de la declaración única de importación y los documentos adjuntos, tomados como base de partida para la valoración al agotarse en su orden los métodos de valoración, estableciendo un valor FOB de $us.64.104,00, para la mercancía consignada en la declaración.
Aseveró que, consideró la carga de la prueba conforme a los artículos 18 de la Decisión N° 571 de la CAN, 76 de la Ley Nº 2492 del Código Tributario y 252 del Decreto Supremo N° 25870 y que en base a esta se notificó al importador con el acta de diligencia que en el punto II.2, pidió se presente descargos.
Indicó que, conforme al artículo 54 numeral 2 de la Resolución N° 1684 de la CAN se detalla la información que no fue presentada por el operador como descargos y no se entiende, por qué no puede presentarse los descargos necesarios que hagan a su derecho para demostrar el precio realmente pagado o por pagar y sólo ofrecer argumentos dilatorios y superfluos.
Señaló que, ante la carencia de descargos que debió presentar el operador al control diferido, se realizó el análisis del valor de transacción para lo cual, el importador debe cumplir con el artículo 5 de la Resolución N° 1684 de la Comunidad Andina; empero, se habría observado que no se cumple con los incisos c) y g) del citado artículo.
El Acta de Diligencia AN-UFIZR-DIL-0197/2016 de 19 de febrero requiere la documentación que hagan al derecho del importados; por lo que éste pudo presentar la documentación conforme al artículo 54 de la Resolución N° 1684 de la CAN, que contiene un listado no limitativo de la documentación que el importador puede presentar; aspecto que demuestra que, se solicitó al importador documentación que acredite el pago, además de otra documentación que considere que puede aportar a respaldar el valor declarado.
Reclamó que, respecto a las constantes recomendaciones de aplicar la Opinión Consultiva 11.1 de la Comunidad Andina, la Autoridad de Impugnación Tributaria, debe efectuar un análisis e interpretación correcta, porque sólo realiza una recomendación carente de fundamento.
Que, la determinación de la Autoridad Jerárquica, causó inseguridad jurídica sobre la aplicación normativa adjetiva y sustantiva.
Señaló que, la Resolución Jerárquica vulneró los artículos 115, 117 y 410 de la Constitución Política del Estado; 48 del Decreto Supremo N° 27310; 5, 66, 99, 100, 148, 151, 160, 165, 166, 169, 178 del Código Tributario; 1 y 143 de la Ley General de Aduanas; 6 del Decreto Supremo N° 25870; y la Resolución de Directorio N° 01-04-09 de 12 de marzo.
I.2.6.- Petitorio.
Solicitó que, se declare PROBADA la demanda y, en consecuencia, se revoque la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0253/2023 de 6 de marzo y se declare firme y subsistente la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET N° 118/2022 de 29 de julio.
CONSIDERANDO II:
II.1.- De la contestación a la demanda.
La Autoridad General de Impugnación Tributaria representada por Katia Mariana Rivera Gonzales, por memorial de fojas 34 a 42 y vuelta, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, relacionó los antecedentes administrativos y alegó:
II.1.1. Que, la demanda incumple los requisitos esenciales propios del proceso contencioso administrativo, conforme se tiene expuesto en las Sentencias N° 238/2013 de 5 de julio y 32/2016 de 20 de octubre emitidas por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia; por lo que, debería declararse improbada.
II.1.2. Afirmó que, el reclamo sustentado en la Opinión Consultiva 11.1 de la Comunidad Andina, no se encuentra dentro los aspectos solicitados en la instancia jerárquica; por lo que, ese aspecto no puede ser parte de los argumentos de la demanda contenciosa administrativa y el Tribunal Supremo de Justicia no puede emitir pronunciamiento al respecto, conforme a lo previsto en el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil y a la amplia jurisprudencia sustentada en la Sentencia N° 0228/2013 de 2 de julio, el Auto Supremo N° 154/2013 de 8 de abril, (no señaló las salas emisoras), resoluciones que son de cumplimiento obligatorio de acuerdo a la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0148/2014 de 10 de enero.
II.1.3. La demanda no cumple con los requisitos propios de un proceso contencioso administrativo, porque sólo es la transcripción de los argumentos que sustentó el recurso jerárquico que ya está resuelto en la resolución que se impugna, aspecto que impide ingresar al fondo de la demanda, porque no se puede suplir la carencia de carga argumentativa que es propia del demandante, a lo que debe aplicarse lo determinado por el Tribunal Supremo de Justicia en las Sentencias N° 339/2016 de 13 de julio emitida por Sala Plena y N° 42/2022 de 20 de abril emitida por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda; más aún, porque la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0253/2023, está emitida conforme a los artículos 139 inciso b), 211 de la Nº 2492 del Código Tributario; 28 inciso e) y 30 inciso a) de la Ley N° 2341.
II.1.4. Señaló que, no se puede ingresar a resolver la pretensión del demandante, porque existe incongruencia en el petitorio al solicitar que se declare probada la demanda y se revoque la resolución jerárquica impugnada, sin considerar que no puede cambiarse la naturaleza jurídica de la demanda contenciosa administrativa, conforme se encuentra explicado en la Sentencia N° 581/2017 de 12 de julio, emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, entendiendo que, el proceso ingresa a la discusión respecto de la anulación de obrados dispuesta en instancia de impugnación administrativa, que impide ingresar a valorar el fondo de las acciones realizadas por la entidad administrativa, lineamiento que también es acorde a lo determinado en las Sentencia N° 272 de 11 de diciembre de 2020 y N° 46 de 7 de mayo de 2018 emitidas por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia
II.1.5. Indicó que, la demanda contiene argumentos respecto de los puntos 6.3, 6.4, páginas 19 a 28 de la vista de cargo; empero, no estarían basadas en hechos, antecedentes y menos en la normativa tributaria vigente, recayendo en simples observaciones alejadas del objeto del proceso, porque en instancia jerárquica se constató todos los antecedentes administrativos, exponiendo la normativa aplicable, conforme se tiene desarrollado en el acápite “IV.3.1 Sobre la nulidad dispuesta por la instancia de Alzada”, emitida en aplicación de los artículos 198 parágrafo I, inciso e) y 211 parágrafos I y III de la Ley Nº 2492 Código Tributario, encontrando que está sustentado en la disposición de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, porque no están fundamentados los factores de riesgo, el método de descarte de la valoración de flexibilización y que en su caso, respalden el valor de sustitución en funciona de los datos objetivos y cuantificables careciendo de sustento el Auto de Vista AN/GRSZ/VISCAR/99/2022 de 13 de abril.
Afirmó que, la Aduana Nacional en la instancia jerárquica al igual que en la demanda se limitó a señalar que la documentación adjunta a la declaración única de importación es insuficiente y que el operador no mencionó la totalidad de la información y descripción de la mercancía, que se llenó de manera incorrecta en el campo 116 de la declaración andina de valor, que los precios fueron tomados de páginas externas y que se tomaron precios referenciales, que se dio a conocer al sujeto pasivo las observaciones identificadas para que pueda presentar descargos, puesto que se generó la duda razonable en relación al precio real de importación, evidenciando factores de riesgo, que se encuentra justificado el rechazo a los métodos de valoración.
Aseveró que, en la resolución de alzada se determinó que la Administración Aduanera no dio cumplimiento a lo dispuesto en la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1105/2020, al no fundamentar la duda razonable, el descarte de los métodos de valoración, así como el nuevo valor y no puede subsanar los vicios alegando la aplicación de la verdad material.
Afirmó que, la vista de cargo y la resolución determinativa no fueron debidamente fundamentadas y motivadas conforme a lo previsto en los artículos 96 parágrafo II, 99 parágrafo II de la Ley Nº 2492, Código Tributario, 19 y 66 del Decreto Supremo Nº 27310 de 9 de enero de 2004, Reglamento al Código Tributario.
II.1.6. La demanda contiene solo una expresión de disconformidades genéricas; que incumple lo previsto en el artículo 327 del Código de Procedimiento Civil (1975), al no designar con exactitud la cosa demandada y exponer los hechos en que se funda con claridad y precisión; más aún, porque la demanda no determina los hechos o actos que contienen una incorrecta valoración normativa.
II.1.7.- Petitorio
Solicitó se emita sentencia declarando IMPROBADA la demanda interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, manteniendo en consecuencia firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ 0253/2023 de 6 de marzo.
II.2.- Contestación del tercero interesado
El tercero interesado Cesar Vaca Severiche, se apersonó al proceso por memorial de fojas 24 a 29 y vuelta, realizando un resumen de los antecedentes administrativos, efectuando la cita parcial de la Resolución de Alzada ARIT-SCZ-RA 0485/2022 y de la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1023/2022, resaltando los fundamentos que dieron lugar a la nulidad de obrados hasta la vista de cargo; además, indicó que en la demanda se pretende introducir argumentos no reclamados en la instancia de impugnación administrativa, que impide ingresar a resolver la demanda conforme determinó el Auto Supremo N° 510/2013 de 26 de noviembre (no señaló sala emisora), refiriendo que la carga argumentativa no puede ser suplida por este Tribunal.
Petitorio.
Solicitó que, se declare IMPROBADA la demanda y se mantenga firme y subsistente la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0253/2023, que confirmó la Resolución de Alzada ARIT-SCZ/RA 0485/2022.
CONSIDERANDO III:
III.1.- Naturaleza del proceso contencioso administrativo.
Por memorial de fojas 84 a 87 y vuelta, la entidad demandante presentó réplica y por memorial de fojas 91 a 94 la entidad demandada ejerció el derecho a la dúplica; por lo que, la providencia de fojas 99 determinó “Habiéndose remitido los antecedentes administrativos y no existiendo nada más que tramitar y siendo el estado de la causa, se decreta Autos para Sentencia a espera de turno de sorteo” (Textual).
El proceso contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al administrado, en el ejercicio del poder público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad de los actos realizados en sede administrativa.
En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, prevé: "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".
Establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con el numeral 2 del artículo 2 y con el artículo 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera para la resolución de la controversia, por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
III.2.- Antecedentes administrativos.
III.2.1. En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:
El 23 de noviembre de 2015, la Agencia Despachante de Aduanas Guapay validó la Declaración Única de Importación C-62450 (fojas 17 de los antecedentes administrativos), por cuenta de su comitente César Vaca Severiche, para la importación de una Topadora de Oruga.
El 18 de enero de 2016, la Administración Aduanera emitió la Orden de Control Diferido 2016CDGRSC0138, notificada 1 de febrero del 2016 (fojas 11 a 12 de los antecedentes administrativos), para la verificación del cumplimiento de la normativa aplicable referente a la Declaración Única de Importación C-62450.
El 19 de febrero de 2016, la Aduana Nacional emitió el Acta de Diligencia Control Diferido N° AN-UFIZR-DIL-0197/2016, notificada el 24 de febrero de 2016 (fojas 93 a 95 de los antecedentes administrativos), que señaló los factores de riesgo, generan la duda razonable sobre la exactitud del valor declarado.
El 2 de marzo de 2016, la Administración Aduanera emitió la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-0202/2016, notificada al contribuyente 1 de junio de 2016 (fojas 121 a 137 de antecedentes administrativos), determinando preliminarmente la deuda tributaria de UFV´s.41.097,40.- equivalente a Bs.86.553,- por concepto de tributo omitido, sanción por omisión de pago e interés, más la sanción por contravención aduanera de “Ausencia o datos incompletos o llenado incompleto de datos sustanciales consignados en el anexo 1D”, sancionado con UFV´s.500,00 equivalentes a Bs.1.053,- Bolivianos
Concluido el plazo para la presentación de descargos, la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, emitió la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-1273-2019 de 9 de diciembre, que fue notificada el 23 de diciembre de 2019 (fojas 234 a 262 de los antecedentes administrativos), determinando la deuda tributaria de UFVs.31.479,43 equivalentes a Bs72.953,- por concepto de tributo omitido, interes, actualización y sanción por omisión de pago; más la sanción por contravención aduanera de “Ausencia o datos incompletos o llenado incompleto de datos sustanciales consignados en el anexo 1D”, sancionado con UFV´s.500,00.
En vía de impugnación administrativa, la Resolución de Alzada ARIT-SCZ/RA 0244/2020 de 12 de junio (fojas 543 y vuelta a 561 de los antecedentes administrativos), ANULÓ obrados hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-0202/2016, determinación que fue CONFIRMADA por la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1105/2020 de 4 de septiembre (fojas 570 y vuelta a 581 de los antecedentes administrativos).
III.2.2. Cumpliendo con lo dispuesto en la impugnación administrativa, la Aduana Nacional emitió la Vista de Cargo AN-GRSZ-UF-VISCAR-99-2022 de 20 de mayo (fojas 309 a 341 de los antecedentes administrativos), que determinó la deuda tributaria preliminar de UFV´s36.659,90 por concepto de tributo omitido actualizado, sanción por omisión de pago e intereses, más la multa de UFV´s150,00 por la contravención de “No consignar información completa y correcta en la declaración andina de valor”.
La Administración Aduanera emitió la Resolución Determinativa AN-GRZGR-UJ-RESDET-118-2022 de 29 de julio (fojas 445 a 492 y 498 de los antecedentes administrativos), que determinó la deuda tributaria de UFV´s.39.712,05 equivalente a Bs.94.797,- por concepto de tributo omitido actualizado, intereses y sanción por omisión de pago, más el pago de UFV´s.150 por la contravención de “No consignar información completa y correcta en la declaración andina de valor”.
Planteado el recurso de alzada (fojas 27 a 36 de los antecedentes de impugnación administrativa), por Cesar Vaca Ceveriche, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz, emitió la Resolución de Alzada ARIT-SCZ/RA 0485/2022 de 19 de diciembre (fojas 78 a 91 de los antecedentes de impugnación administrativa), que ANULÓ obrados hasta la Vista de Cargo AN-GRSZ-UF-VISCAR-99-2022 de 13 de abril; determinación que fue CONFIRMADA en la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0253/2023 de 6 de marzo, (fojas 113 a 120 de los antecedentes de impugnación administrativa).
Agotada la vía administrativa, conforme prevé en el artículo 69 inciso a) de la Ley de Procedimiento Administrativo, en aplicación de los artículos 778 al 780 del Código de Procedimiento Civil, artículo 2 de la Ley N° 3092 y artículos 131 y 147 del Código Tributario, la Administración Aduanera interpuso demanda contenciosa administrativa de fojas 11 a 17, impugnando la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0253/2023 de 6 de marzo que se pasa a resolver.
III.3. De la problemática planteada.
Expuestos los antecedentes administrativos, corresponde realizar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley; en cuyo mérito se identifica que el motivo de la litis dentro del presente proceso, es determinar si la Autoridad General de Impugnación Tributaria, actuó de manera correcta al confirmar la Resolución de alzada que dispuso anular obrados hasta el Vista de Cargo AN-GRSZ-UF-VISCAR-99-2022 por falta de fundamentación y motivación de ese acto administrativo.
CONSIDERANDO IV:
IV.1. Fundamentos de la decisión.
Conforme a lo determinado en la resolución jerárquica impugnada y lo expuesto en la demanda contenciosa administrativa, se debe tomar en cuenta que los aspectos a ser analizados versan sobre la nulidad de obrados dispuesta hasta la vista de cargo; cumpliendo el principio de congruencia de las resoluciones, se aplicará el control de legalidad respecto de las cuestiones de forma discutidos por las partes.
Para la resolución del presente caso, es necesario considerar que la Aduana Nacional tiene las facultades que le otorga el Código Tributario, la Ley General de Aduanas y las normas reglamentarias; dentro de estas, se encuentra inserta la facultad de efectuar el control diferido de las declaraciones de importación y determinar los motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos otorgados por el importador, que sustentan el valor de aduanas, para desarrollar un procedimiento administrativo determinativo y corroborar si lo declarado por el administrado es correcto; en su caso, fijar el monto real del bien importado y en consecuencia fijar la deuda por tributos aduaneros.
Dentro de ese procedimiento administrativo, se debe considerar la Decisión Nº 571 emitida por la Comunidad Andina de Naciones, que otorga los métodos para determinar el valor en aduana; asimismo, es necesario aplicar lo dispuesto en la Resolución Nº 1684, que es el Reglamento Comunitario de la Decisión Nº 571.
El artículo 96 de la Ley Nº 2492 Código Tributario, determina que la entidad aduanera debe exponer los elementos de prueba que tenga en su poder, el resultado de las actuaciones realizadas (control, verificación, fiscalización, investigación), fijar la base imponible y la liquidación del tributo adeudado, de los hechos, actos, datos, elementos y valoración que permitan posteriormente fundamentar la resolución determinativa; es decir, la vista de cargo es el resultado del ejercicio de las atribuciones legales realizadas dentro del procedimiento fiscalización, entendiendo que en esta etapa, es la entidad aduanera, quien tiene la carga de la prueba prevista en el artículo 76 de la Ley Nº 2492 Código Tributario, y debe sustentar las observaciones que realiza.
En el caso, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, respecto del trabajo desarrollado por la Aduana Nacional, determinó que la vista de cargo, no se encuentra con la motivación y fundamentación adecuada, resolución que fue confirmada por la Autoridad de General de Impugnación Tributaria; en ese entendido, la demanda contenciosa administrativa pretende rebatir la indicada resolución jerárquica.
La entidad demandante, refiere que los factores de riesgo que dieron lugar a la duda razonable, se encuentran acorde a lo dispuesto en la Decisión N° 571 y la Resolución N° 1684 de la Comunidad Andina de Naciones, que se encuentra reflejada en la vista de cargo, en el punto 6.2 páginas 10 a 12; al respecto, en la resolución jerárquica impugnada se revisó la determinación de alzada, estableciendo que los factores de riesgo no se encuentran fundamentados, porque sobre los precios ostensiblemente bajos, no se realizó ningún análisis ni exposición de las características que consideren que pueden ser igual o semejantes y las diferencias que existen o son susceptibles de modificación, con la mercadería de referencia.
Por otra parte, con relación a la inexactitud en la declaración de los gastos inherentes a la venta y entrega de las mercancías y a la inexactitud en el llenado de las casillas de la Declaración Andina de Valor, la aduana no determinó cuál es la información que se omitió declarar sobre el tipo de mercancía, en ese entendido la resolución jerárquica indicó que no se especificó por qué genera un riesgo el hecho que la mercancía sea usada, en cuanto al valor declarado.
Efectuada la revisión de la vista de cargo en el punto 6.2 se advierte que se sustentó los factores de riesgo, en el cuadro realizado, donde identificaron como respaldo normativo, el artículo 51 incisos a), f), j) y p) de la Resolución N° 1684; en el desarrollo del cuadro respecto al inciso a) explica el contenido del artículo 55 numeral 3 de la Resolución 1684 de la Comunidad Andina de Naciones, después señala que el precio consignado en la factura (Invoice) INV0009 de 9 de mayo de 2015, expone un precio ostensiblemente bajo en comparación con los precios referenciales de mercancías con características más próximas, conforme al punto 6.3 inciso a) de la misma vista de cargo.
En el punto 6.3 inciso a) de la vista de cargo, se consigna un cuadro, donde expone dos columnas principales, una con los datos de la mercancía declarada y la segunda con datos de la mercancía encontrada; empero, como afirmó la resolución jerárquica impugnada, no se realizó una explicación de las características iguales o semejantes de las mercancías comparadas, ni determinó por qué las diferencias entre éstas, no afecta la comparación realizada; más aún, porque existe diferencias de las mercancías en cuanto al modelo y al país de origen, respecto de las cuales no se explica si afectan o no en la comparación de precios, aspecto que no permite dar certeza, cómo es que se obtuvo la mercancía comparada, característica que es relevante e importante, porque debe permitir al sujeto pasivo ejercer el derecho a la defensa impugnando las observaciones que en el caso, no son claras, por ello es importante que la Aduana Nacional, no sólo exponga un sustento de derecho, sino también los hechos que hacen a las afirmaciones que realiza, es decir, es exponga los motivos de las conclusiones arribadas.
Respecto del inciso f) y j) de la Resolución Nº 1684, la resolución jerárquica señaló que no se determinó cuál es la información que se omitió declarar. Efectuada la revisión de la página 11 de 33 de la vista de cargo, se advierte que la Administración Aduanera, no realizó una revisión de todos los documentos soporte para determinar cuál es la información carente en la Declaración Andina de Valor y con ello establecer el incumplimiento alegado.
Respecto del inciso p) de la mencionada resolución, se advierte que la vista de cargo, transcribió los datos de la mercancía contenidos en la declaración única de importación y con eso concluyó que al ser mercancía tecnológica es susceptible a ser subvaluada por los proveedores; empero, no explicó, cómo es que se llega a esa conclusión; tampoco señaló cuál es la información que no es clara y definitiva sobre el estado de la mercancía, ni por qué los documentos soporte no respaldan la información otorgada.
Respecto del Acta de Diligencia AN-UFIZR-DIL-0197/2016 de 19 de febrero, debe considerarse que fue notificada al importador, como también a la agencia despachante de aduana; sin embargo, su emisión no puede remplazar las carencias de fundamentación y motivación que tiene la vista de cargo y tampoco puede atribuirse al sujeto pasivo la obligación de la Aduana Nacional de ejercer la facultad de investigación que le otorga la Ley; es decir, que debe sustentar y respaldar documentalmente la vista de cargo, conforme dispone el artículo 76 de la Ley N° 2492.
Respecto de la aplicación del primer método de valoración, la instancia de alzada afirmó que no se cumplió con lo dispuesto en la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1105/2020, porque la Administración Aduanera no solicitó la aclaración con relación al numeral 1 inciso a) de la Resolución N° 1684; la Administración Aduanera sólo hace referencia que el importador incumplió los requisitos previstos en el artículo 50 incisos b), c) y g); y que por esto impidió ingresar aplicar el primer método de valoración, sin tomar en cuenta que, el artículo 17 de la Decisión N° 571, dispone que cuando la Administración Aduanera tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud del valor declarado, debe solicitar al importador documentos y pruebas complementarios de forma escrita y fundamentada y no así con una solicitud general; puesto que, debe ser de manera puntual, respecto de la observación realizada aspecto que también está sustentado por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Respecto del descarte de los métodos secundarios, se advierte que la vista de cargo, los refiere uno por uno, empero en cada uno de estos, concluye que no pueden ser aplicados, para lo cual hace la exposición de la norma que las regula; sin embargo, no expuso los motivos por los cuales llegó a esa conclusión, entendiendo que no es suficiente citar la norma y concluir que los métodos secundarios no son viables en el caso de análisis; además, antes de ingresar a los métodos secundarios, debe considerarse ampliamente el primer método de valoración; y en su caso, sustentarse adecuadamente la razón por la que no puede ser aplicada, lo que en el caso no aconteció, porque la Aduana Nacional no sustentó el descarte del primer método y tampoco dio cumplimiento a lo previsto en el artículo 17 de la Decisión N° 571 de la CAN.
Respecto de la aplicación del método del último recurso, en la resolución de alzada se observó: “… donde la Administración Tributaria Aduanera señala que se aplicará el Método del Último Recurso utilizando la Flexibilidad Razonable, tomando en cuenta el precio referencial de mercancías con similares características, en consecuencia del art. 61 Datos Objetivos y cuantificables; no obstante, cuando analizó el Segundo y Tercer Método, la Administración Tributaria Aduanera seguro que no encontró valores de mercancías, lo cual resulta confuso y contradictorio…”, la observación realizada por la Autoridad de Regional de Impugnación Tributaria, es acorde al contenido de la vista de cargo anulada; en el que la Aduana Nacional, no explicó por qué no se consideró la mercadería referencial para los métodos anteriores; lo contrario, evidencia que la valoración del último recurso; conforme el artículo 7 numeral 1 del Acuerdo de Valoración, fue realizando la búsqueda de la mercancía con características más próximas, considerando el momento más aproximado a la fecha de la factura, nivel comercial y cantidades, dentro el Banco de Información y Consulta sobre Valoración Aduanera, aspecto que lleva a confirmar la contradicción entre lo afirmado para descartar el segundo y tercer método con lo afirmado para la aplicación del método del último recurso utilizando la flexibilidad razonable.
Respecto de la carga de la prueba, la entidad demandante refiere que le corresponde al importador y que realizó la notificación con el acta de diligencia; empero, se reitera que, es obligación de la Aduana Nacional sustentar la vista de cargo, conforme prevé el artículo 96 de la Ley Nº 2492 Código Tributario, aspecto que no ocurrió y esto no puede ser atribuido al administrado refiriendo que notificó todas las actuaciones; más aún, cuando la aduana no puede trasladar la facultad de investigación que debe ser ejercida de manera obligatoria en los procesos de fiscalización y que debe emplear para respaldar documentalmente la vista de cargo, que debe contener la debida motivación y fundamentación.
La Aduana Nacional refiere que, en la resolución jerárquica, se efectuaron constantes recomendaciones para aplicar la Opinión Consultiva 11.1 de la Comunidad Andina de Naciones; empero, no sustentó cómo.
Al respecto, la entidad demandante no delimitó qué aspectos fueron considerados bajo la señalada opinión consultiva, ni determinó dónde se encuentra expuesta; además, realizada la revisión de la resolución impugnada, no se advierte que ésta tenga contenido que haga referencia a la Opinión Consultiva 11.1 de la Comunidad Andina de Naciones.
Conforme a lo expuesto, se advierte que la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0253/2023 de 6 de marzo, no generó afectación alguna a la Aduana Nacional y menos se corrobora vulneración a la seguridad jurídica, tampoco evidencia que se transgredieron los artículos 115, 117 y 410 de la Constitución Política del Estado; 48 del Decreto Supremo N° 27310; 5, 66, 99, 100, 148, 151, 160, 165, 166, 169, 178 de la Ley Nº 2492 Código Tributario; 1 y 143 de la Ley General de Aduanas; 6 del Decreto Supremo N° 25870; y la Resolución de Directorio N° 01-04-09 de 12 de marzo.
IV.2. Conclusiones
En el marco de la fundamentación jurídica precedente y de la pretensión deducida en la demanda, se concluye que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al emitir la Resolución AGIT-RJ N° 0253/2023 de 6 de marzo, que confirmó la resolución pronunciada en alzada, ARIT-SCZ/RA 0485/2022 de 19 de diciembre, que anuló obrados hasta la Vista de Cargo AN-GRSZ/UF/VISCAR/99/2022 de 13 de abril, actuó correctamente.
Por lo anterior, de acuerdo con la argumentación desarrollada y los fundamentos expuestos, sobre la base de la normativa que rige la materia, se determina que las infracciones acusadas por la entidad demandante, no son ciertas.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en ejercicio de la atribución contenida en el numeral 2 del artículo 2 y en el artículo 4 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, así como en los artículos 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil, en virtud de los fundamentos expuestos, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fojas 11 a 17, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria; en consecuencia, mantiene firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ 0253/2023 de 6 de marzo, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada. Sea con las formalidades de rigor.
Regístrese, notifíquese y archívese.