Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA
SENTENCIA N° 97
Sucre, 26 de mayo de 2022
Expediente : 064/2021- CA
Demandante : Gerencia Distrital La Paz del SIN
Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria
Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo.
Resolución Impugnada : AGIT-RJ N° 1823/2020 de 7 de diciembre
Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez
Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, representado por Ranulfo Prieto Salinas, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS.
La demanda contenciosa administrativa de fs. 28 a 34 vta., interpuesta por la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, representado por Ranulfo Prieto Salinas, que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1823/2020 de 7 de diciembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, Katia Mariana Rivera Gonzales; la contestación a la demanda de fs. 45 a 52; la réplica de fs. 97 a 100; la dúplica de fs. 115 a 117 vta.; el Decreto de Autos para Sentencia de fs. 118, los antecedentes del proceso y de la emisión de la resolución impugnada:
I. FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA Y CONTESTACIÓN.
Demanda y petitorio.
La Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) señaló:
La AGIT argumentó que la notificación con la Orden de Verificación, no es causal de suspensión del curso de la prescripción, desestimando de manera escueta los argumentos tanto en el memorial de contestación al recurso de alzada como en el Recurso Jerárquico.
La AGIT como la ARIT, no consideraron ni aplicaron adecuadamente los parágrafos I y III del art. 8 de la Ley Nº 2492; toda vez que las normas tributarias se pueden interpretar de manera extensiva y restrictiva: asimismo, no consideró que la autoridad competente para establecer la aplicación extensiva o restrictiva de la normativa tributaria (infra constitucional), es única y exclusivamente el Tribunal Supremo de Justicia (TSJ) a través de los fallos que emite (jurisprudencia).
Bajo ese contexto, la Administración Tributaria interpretó de manera extensiva lo establecido en el numeral I del art. 62 de la Ley N° 2492, respecto a la suspensión del curso de la prescripción; toda vez que, esta disposición no solo alcanza a la notificación con una Orden de Fiscalización; sino también debió aplicarse a los procedimientos que inicien con una Orden de Verificación. No discuten el hecho de que la Ley Nº 2492 y DS N° 27310 establezcan diferencias entre los procedimientos de verificación y fiscalización, puesto que el alcance que tiene cada uno es distinto; empero, su procedimiento es el mismo, ambos desembocan y concluyen en un mismo acto administrativo definitivo que resulta ser la Resolución Determinativa.
Por otra parte, estos dos procedimientos, cumplen los mismos plazos previstos para la emisión y notificación tanto de las actuaciones preliminares, como para las actuaciones definitivas, otorgando al contribuyente un mismo plazo para la presentación de descargos. El procedimiento de fiscalización y el procedimiento de verificación, si bien tienen diferencias en su alcance, no cabe duda que en ambos procedimientos se siguen las mismas fases, etapas, métodos y tramites; es decir, cumplen con los mismos requisitos establecidos en los art. 95 al 99 de la Ley Nº 2492, y concluyen en el mismo acto administrativo definitivo.
Señaló que la única diferencia entre el procedimiento de verificación y el procedimiento de fiscalización, es el alcance de análisis que cada uno tiene, pero en relación a los demás aspectos que se encuentran ligados a ambos procedimientos, tales como el cómputo, suspensión e interrupción de la prescripción, deben tener el mismo tratamiento.
En ese entendido, los argumentos de la AGIT para afirmar que la notificación de una Orden de Verificación no suspende el cómputo de la prescripción, no se encuentran debidamente justificados. Habiendo llegado al punto de desconocer y establecer que esta Administración Tributaria, no habría aclarado ni argumentado como es que la Sentencia Nº 013/2013 de 06 de marzo, tiene relación con el presente caso, dejando de considerar un respaldo de interpretación normativo por parte del máximo intérprete de la legalidad ordinaria (TSJ) como si sus fallos (razonamientos) no tuvieran valor alguno.
De la revisión del memorial de contestación al Recurso de Alzada y reiterado en el memorial de recurso jerárquico, presentados por la Administración Tributaria, se advierte en el relación a la citada Sentencia, claramente se estableció que la misma efectúa una adecuada interpretación y análisis del cómputo de la suspensión de la prescripción, pues considera que los procedimientos de determinación emergentes de órdenes de fiscalización y verificación, al ser consecuentes de un mismo procedimiento como tal, deben ser asimilados de la misma manera. Por ende, se debe considerar la suspensión del cómputo de prescripción por el lapso de 6 meses, a partir de la notificación de la Orden de Verificación. Bajo esa premisa, en el presente caso, el cómputo de la prescripción fue suspendido por un periodo de seis meses, esto consecuente de la notificación de la Orden de Verificación Nº 00115OVI18221 al sujeto pasivo el 22 de agosto de 2016.
Respecto a la línea jurisprudencial establecida por el TSJ referente a la suspensión del cómputo de la prescripción por la orden de verificación al igual que la orden de fiscalización, desconocida por la AGIT.
En este acápite enfatizó, que la Administración Tributaria a lo largo del procedimiento administrativo de impugnación, adoptó la posición contenida en la fundamentación legal de la Sentencia Nº 013/2013 de 06 de marzo 2013, respecto a la suspensión del cómputo de la prescripción de las facultades de determinación de la deuda tributaria consecuente de la notificación con Orden de Verificación, al igual que la Orden de Fiscalización, bajo la ratio decidenci de la Sentencia Nº 24-1 de 27 de marzo 2017 emitida por la Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Adm., Primera del TSJ y Sentencias Nros. 161/2016 de 21 de abril de 2016, 437/2016 de 19 de septiembre 2016, 137/2017 y 183/2017 ambas de 23 de marzo de 2017 emitidas por la Sala Plena del TSJ. Lineamiento judicial que fue señalado y analizado en la pág. 5 y 6 del memorial de contestación negativa al recurso de alzada y el recurso jerárquico en sus págs. 6, 7 y 8, que fue desconocido por la AGIT.
Se advirtió que, la posición asumida por el ente Fiscal en el presente caso no fue analizada ni valorada correctamente, pues contrariamente pues contrariamente a lo fundamentado por la AGIT y valga la redundancia, la Administración Tributaria hizo conocer a las instancias administrativas pertinentes las diversas Sentencias emitidas por el TSJ, que respaldan y establecen expresamente que las notificaciones con las ordenes de verificación, al igual que las ordenes de fiscalización suspenden el cómputo de la prescripción por el lapso de seis meses.
Bajo ese contexto, citó Sentencias emitidas por el TSJ, que respaldan el criterio, respecto a la suspensión del cómputo de la prescripción, que versan sobre aspectos con similares connotaciones, de procedimientos de determinación que iniciaron con la emisión y notificación de la Orden de Verificación, en las cuales se acepta y se reconoce una suspensión del cómputo de la prescripción de las facultades de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria por el lapso de seis meses. Citó las siguientes Sentencias: Sentencia Nº 24-1 de 27 de marzo de 2017 emitida por la Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Adm. Primera del TSJ; Sentencia N° 161/2016 de 21 de abril emitida por la Sala Plena del TSJ; Sentencia Nº 437/2016 de 19 de septiembre emitida por la Sala Plena del TSJ.
La AGIT desconoció el criterio de interpretación del art. 62 de la Ley Nº 2492, evacuado por el TSJ, vulnerando de esta manera el principio de control judicial; asimismo, se advierte que la fundamentación expuesta en la Resolución de Recurso Jerárquico, carece de una debida motivación y fundamentación pues no se pronunció sobre los aspectos planteados por la Administración Tributaria; es decir, no explico con claridad las razones por las cuales se apartó de dichos razonamientos, debiendo citar como respaldo legal la Sentencia Constitucional Nº 0112/2010-R de 10 de mayo que, referido al debido proceso, la motivación y fundamentación de las Sentencias.
Respecto a la solicitud de prescripción del contribuyente, como forma de interrupción de la prescripción.
La Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1823/2020, cuestionada, no compartió el criterio legal sostenido por la Administración Tributaria, respecto a la interrupción del cómputo de la prescripción, con el memorial presentado por el sujeto pasivo el 31 de diciembre de 2019, limitándose a establecer que dicha actuación no constituyó un reconocimiento expreso o tácito de la obligación tributaria, sin efectuar un análisis o cita de algún precepto legal que pueda desvirtuar su posición; aspecto que, conllevó a una vulneración del derecho al debido proceso en su elemento de fundamentación.
La Administración Tributaria tiene una posición distinta sobre la interrupción de la prescripción, que difiere de los fundamentos expuestos por la AGIT y que definitivamente se encuentra técnica y legalmente respaldada por el inciso b) del art. 61 de la Ley Nº 2492. Toda vez que, de los antecedentes administrativos se advirtió que, el sujeto pasivo el 31 de diciembre de 2019 a través de la presentación de un escrito como descargo a la Vista de Cargo Nº291925000437, solicitó expresamente la prescripción de las facultades de la Administración Tributaria, para determinar la deuda tributaria de los periodos fiscales de la gestión 2013, constituyéndose de esta manera, un hecho voluntario (consentimiento) de reconocimiento expreso de obligaciones tributarias, interrumpiendo el término de la prescripción, por el reconocimiento de una deuda; es evidente que, para solicitar la prescripción de una obligación tributaria, la misma debe existir, toda vez que, no se puede invocar la prescripción de obligaciones tributarias inexistentes o no reconocidas.
La Resolución de Recurso Jerárquico señaló erróneamente que, la solicitud de prescripción no conlleva a la aceptación de la deuda tributaria contraída por el sujeto pasivo, pues dichos aspectos se encuentran relacionados entre sí; incongruencias que, generan la vulneración de los derechos de la Administración Tributaria.
Bajo ese contexto, es preciso citar el inciso b) del art. 61 de la Ley Nº 2492, que refiere que el cómputo de la prescripción se interrumpe por el reconocimiento expreso de la deuda; es así, que en el caso concreto y siendo que aún no se encontraban prescritos los periodos fiscales objeto de controversia en el procedimiento de determinación, el sujeto pasivo al solicitar e invocar la prescripción en etapa de descargos a la Vista de Cargo Nº 291925000437 de 31 de diciembre de 2019, reconoció expresamente la deuda contraída con la Administración Tributaria, constituyéndose en un hecho voluntario, con consentimiento de reconocimiento de la obligación tributaria.
Respecto al erróneo cómputo de la prescripción sostenida por la AGIT.
Indicó que, en el presente el caso objeto de controversia, la AGIT no está considerando correctamente la actuación administrativa, emergente de la notificación con la Orden de verificación, que suspendió el cómputo de la prescripción por el lapso de seis (6) meses y que adicionalmente, la solicitud de prescripción adelantada del contribuyente, interrumpió el término de la prescripción; en ese entendido, el fallo ahora cuestionado efectuó un erróneo cómputo del término de la prescripción al omitir considerar dos actos transcendentes en el procedimiento de determinación, que mantienen plenamente vigentes las facultades de la Administración Tributaria, para determinar la deuda tributaria de los periodos fiscales de la gestión 2013.
Precisó que, al tratarse de periodos fiscales de la gestión 2013, el cómputo de prescripción de los cinco (5) años que refirió la AGIT, habría iniciado el 01 de enero de 2014 y aparentemente habría concluido el 31 de diciembre de 2018; sin embargo, la Resolución Determinativa Nº 17170003721, fue notificada al sujeto pasivo el 28 de diciembre de 2017; es decir, que fue notificada a los 3 años, 11 meses y 28 días desde el inicio del cómputo de prescripción. Por tanto, aun le restaba a la Administración Tributaria el plazo de 1 año y 2 días para poder seguir ejerciendo su facultad de determinación de la deuda tributaria. Considerando el plazo de la suspensión de la prescripción por la interposición del primer Recurso de Alzada contra la citada Resolución Determinativa, el plazo de la prescripción habría empezado a computarse nuevamente el 06 de julio de 2018; toda vez que, los antecedentes administrativos originales fueron devueltos a la Administración Tributaria recién el 05 de julio de 2018. Bajo ese análisis lógico, la Administración Tributaria, podía ejercer sus facultades de determinación a partir de dicha fecha, hasta el 07 de julio de 2019, y no así hasta el 19 de junio de 2019 como erradamente alegó la AGIT.
Adicionalmente señaló que, al plazo de 1 año y 2 días que mantenía la Administración Tributaria, para ejercer sus facultades de determinación, debemos adicionar el plazo de seis (6) meses, por la notificación de la Orden de notificación de la Orden de verificación Nº 0015OVI18221 de 23 de junio de 2016. Consecuentemente nuestras facultades para determinar deuda tributaria prescribirían recién el 07 de enero de 2020. No obstante, a ello, en el transcurso de esos seis (6) meses adicionales, el contribuyente presentó en fecha 31 de diciembre de 2019 sus descargos a la Vista de Cargo Nº 291925000437 de 30 de octubre de 2019, solicitando de manera anticipada la prescripción de nuestras facultades de determinación de la deuda tributaria. Acto que ocasionó el reconocimiento expreso de su deuda tributaria y por tanto, la interrupción del cómputo de la prescripción, volviéndose a iniciar el curso del prescripción desde el 01 de enero de 2020.
Respecto a la vulneración del derecho al debido proceso y el derecho a la defensa de la AT que generó la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 18 23/2020.
La Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1823/2020 de 7 de diciembre de 2020, vulneró el derecho al debido proceso de la Administración Tributaria; toda vez que, no realizó un correcto análisis técnico legal sobre la suspensión del término de la prescripción en procedimientos de determinación, consecuentes de Ordenes de verificación, desconociendo la amplia jurisprudencia emitida por el TSJ, a través de sus Sentencias que delimitan e interpretan el art. 62 de la Ley Nº 2492.
El fallo emitido por la AGIT, se limitó a reproducir y ratificar la Resolución de Recurso Jerárquico ARIT-LPZ/RA 0761/2020, omitiendo de esta manera considerar en su totalidad los argumentos expuestos en el memorial de respuesta al recurso de alzada y que fueron ratificados en el Recurso Jerárquico. Concretamente citó la Sentencia Nº 013/2013 de 6 de marzo de 2013, respecto a la suspensión de la prescripción de las facultades de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria por el lapso de seis meses, consecuente de la notificación con la orden de verificación.
Indicó que, las instancias administrativas (AGIT y ARIT) les restringieron el derecho a obtener una decisión fundada respecto al presente caso, revocando erróneamente la Resolución Determinativa Nº 172025000029 y declarando prescritas las facultades de la Administración Tributaria, para determinar la deuda tributaria de periodos fiscales de la gestión 2013.
Finalmente, observó que la AGIT, no consideró el precepto legal plasmado en el parágrafo I del art. 211 del Código Tributario Boliviano, que establece los requisitos que deben cumplir los Recursos de Alzada y Jerárquico, debiendo contener necesariamente los fundamentos de hecho y/o de derecho, según los argumentos de la impugnación. De lo expuesto precedentemente, se tiene que el Art. 211 del Código Tributario Boliviano, sustenta el principio de congruencia que debe observarse en los procesos de impugnación y que necesariamente deben ser cumplidos tanto por la AGIT como la ARIT.
Petitorio.
Solicitó declare PROBADA la demanda contenciosa administrativa; consecuentemente se revoque la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1823/2020 de 7 de diciembre.
2.- Contestación a la demanda y petición.
En cuanto a los puntos 2.1 y 2.5 causales de suspensión del cómputo de la prescripción y presunta vulneración de los derechos del demandante.
El art. 62-I de la Ley N° 2492, establece que la notificación con el inicio de la fiscalización individualizada en el contribuyente, suspende el curso de la prescripción por seis (6) meses; precepto legal que no contempla ni establece que ese efecto suspensivo pueda ser atribuido a la notificación de cualquier otro acto administrativo que sea emitido por la Administración Tributaria; por esta razón, no cabe la posibilidad de realizar una interpretación errónea al respecto; sino, solamente aplicar la norma sin atribuirle ningún otro significado; por lo que, la interpretación extensiva que arguye la parte demandante en relación al art. 62 de la Ley N° 2492, carece de asidero legal.
Indicó que, al tenor del art. 62-I de la Ley N° 2492, la Orden de Verificación no constituye una causal de suspensión de la prescripción, pues en una interpretación lógica y sistemática de la referida norma, respecto al alcance de los procesos de fiscalización y verificación que marca su diferencia, se llega a una interpretación estricta de dicha normativa; vale decir, que la causal de suspensión del término de prescripción esta íntegramente referida a la notificación con la Orden de Fiscalización, criterio ratificado por el Tribunal Supremo de Justicia, a través de la Sentencia N° 518/2017 de 12 de julio, emitida por Sala Plena.
Afirmó que, respecto al análisis del cómputo de la prescripción, la entidad demandante se limitó a referir que la Orden de Verificación sería una causal de suspensión del término de prescripción, sin mayor fundamento, olvidando que la demanda contenciosa administrativa, no constituye una instancia más de impugnación, sino un nuevo proceso de que será tramitado como de puro derecho, cuya naturaleza jurídica es revisar la legalidad de la actuación administrativa.
En cuanto al punto 2.2. la línea jurisprudencial sobre la suspensión del cómputo de la prescripción.
La jurisprudencia emitida por el Tribunal Supremo de Justicia, alcanza a los órganos (Jueces y Salas) de la jurisdicción ordinaria y no a la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), al ser ésta una autoridad administrativa competente para conocer y resolver recursos Jerárquicos que se presentan en el ámbito tributario, aspecto que corrobora aún más la improcedencia de las pretensiones de la Administración Tributaria.
En cuanto al punto 3.3 solicitud de prescripción del sujeto pasivo.
La Resolución de Recurso Jerárquico impugnado, en el Acápite IV.4.1. de su fundamentación técnico jurídico, contiene un análisis que explica y fundamenta cuál la normativa aplicable a la prescripción de las facultades de determinación e imposición de sanciones respecto al IVA, de los periodos fiscales de febrero a noviembre de la gestión 2013; así como, de las causales de interrupción y suspensión de término de prescripción.
En relación a lo alegado por la AT, en sentido que la Nota presentada por el sujeto pasivo el 31 de diciembre de 2019 constituiría un reconocimiento expreso de la obligación tributaria y por ende, en una causal de interrupción del término de prescripción, la instancia Jerárquica, luego de verificar que a través de la citada nota el contribuyente solicitó la prescripción de la facultad de verificación, determinación, fiscalización, investigación, comprobación e imposición, estableció que la misma no constituye un reconocimiento expreso o tácito de la obligación tributaria, puesto que ante la notificación con la Vista de Cargo, el sujeto pasivo en ejercicio de su derecho a la defensa solicitó la prescripción, la cual puede ser invocada en cualquier etapa del procedimiento, por tal motivo la AT desestimó dicho argumento.
En cuanto al punto 2.4 cómputo de la prescripción sostenido por la AGIT.
Señaló que del Acápite IV.4.1 de la fundamentación técnico jurídica de la Resolución Jerárquica judicializada, se estableció que en virtud del recurso de alzada presentado por el Contribuyente el 17 de enero de 2018, se emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0598/2018, fallo que al no haber sido impugnado, quedó firme mediante Auto de Declaratoria de Firmeza y el 5 de julio de 2018, a través de la Nota ARITLP-SC-DEV-0240/2018 se devolvió antecedentes administrativos a la AT, suspendiéndose el cómputo de la prescripción por 5 meses y 19 días conforme el art. 62 parág. II del CTB; en virtud de ello, se advirtió que el cómputo de la prescripción concluyó el 19 de junio de 2019.
Afirmó que, al notificarse con la Resolución Determinativa N° 172025000029 el 27 de febrero de 2020 al sujeto pasivo, las facultades de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria e imponer sanciones respecto al IVA de los periodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2013 ya se encontraban prescritas. No considerando a la Resolución Determinativa N° 171720003721 de 18 de diciembre de 2017, como acto que interrumpa el citado computo de la prescripción, debido a que la misma había sido expresamente anulada por la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0598/2018 de 23 de abril.
Por otro lado, la demanda contenciosa administrativa, reiteró lo expuesto en la instancia administrativa recursiva, constituyéndose para el Tribunal Supremo de Justicia un impedimento para ingresar al fondo de la demanda, puesto que no puede suplirse la carencia de argumentativa de la parte demandante.
Finalmente alegó que, la demanda no puede traducirse en una simple disconformidad del demandante.
Petitorio.
Solicitó se emita Sentencia, declarando IMPROBADA la demanda incoada de contrario.
Replica, Duplica y Decreto de Autos.
Mediante memorial de réplica cursante de fs. 97 a 100, la entidad demandante ratificó los argumentos de su demanda.
De igual manera por escrito de fs. 115 a 117 vta., cursa la dúplica en la que la Entidad demandada, ratificó su contestación negativa, pidiendo en definitiva se declare IMPROBADA la demanda.
Tercero interesado.
Pese a citación con la demanda de fs. 68 el tercer interesado Edwin Álvarez Huanaco, no se apersonó ni contestó a la demanda.
Decreto de Autos.
Por decreto de fs. 118 de 27 de septiembre de 2021, se decretó Autos para Sentencia.
II ANTECEDENTES PROCESALES EN SEDE ADMINISTRATIVA.
1.- El 22 de agosto de 2016, la Administración Tributaria notificó mediante Cedula a Edwin Álvarez Huanaco, con la Orden de Verificación Nº 0015OVI18221 Formulario 7520, modalidad Verificación Especifica Crédito IVA, con alcance a la verificación de todos los hechos y elementos relacionados con el crédito fiscal contenido en las facturas declaradas por el contribuyente que se detalla en anexo adjunto, correspondiente a los periodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013; solicitando al efecto la presentación de las declaraciones juradas de los periodos observados, libro de Compras IVA, facturas de compras originales detalladas en anexo, documentos que respalden el pago realizado y otra documentación que el fiscalizador asignado solicite durante el proceso.
El 28 de septiembre de 2017, la Administración Tributaria, notificó mediante cédula al sujeto Pasivo, con la Vista de Cargo Nº 291720000719, estableciendo sobre base cierta el IVA omitido de 36.797 UFV, más intereses y sanción preliminar de omisión de pago por los periodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013.
El 28 de diciembre de 2017, la Administración Tributaria notificó de forma personal a Edwin Álvarez Huanaco, con la Resolución Determinativa Nº 171720003721, de 18 de diciembre de 2017, que determinó de oficio sobre base cierta sus obligaciones impositivas por un monto de 36.797 UFV correspondiente al tributo omitido, más intereses y sanción por omisión de pago de los periodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013.
El 23 de abril de 2018, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0598/2018, que anuló obrados hasta la Vista de Cargo Nº 291720000719, de 17 de agosto de 2017; de manera posterior, mediante Auto de Declaratoria de Firmeza de 16 de mayo de 2018, se declaró firme la referida Resolución del Recurso de Alzada; y por Nota ARITLP-SC-DEV-0240/2018 de 1 de junio de 2018 se realizó la devolución de antecedentes administrativos, según sello de recepción de 5 de julio de 2018, por parte de la Administración Tributaria.
El 29 de noviembre de 2019, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a Edwin Álvarez Huanaco, con la Vista de Cargo Nº 291925000437, de 30 de octubre de 2019, que estableció una deuda tributaria sobre base cierta por el importe de 85.664 UFV que comprende el tributo omitido y la sanción por omisión de pago; otorgando el plazo de treinta días corridos para formular los descargos.
El 31 de diciembre de 2019, Edwin Álvarez Huanaco formuló alegatos de descargo y opuso prescripción sobre la facultad de verificación, determinación, fiscalización, investigación, comprobación e imposición considerando que los periodos fiscales son de la gestión 2013 y que a la fecha transcurrieron más cuatro años establecidos en el art. 59 del CTB, para que proceda la prescripción; solicitando valorar los descargos presentados a la Vista de Cargo y emitir resolución que declare la inexistencia de reparos.
El 27 de febrero de 2020, la administración Tributaria notificó mediante Cedula a Edwin Álvarez Huanaco, con la Resolución Determinativa Nº 172025000029 de 19 de febrero de 2020, que determinó de oficio sobre base cierta sus obligaciones impositivas respecto al IVA de los periodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013, por el importe que asciende a 86.463 UFV correspondiente a tributo omitido e intereses más sanción por omisión de pago con una multa igual al 100% del tributo omitido e intereses más sanción por omisión de pago con una multa igual al 100% del tributo omitido determinado.
2.- Impugnado la Resolución Determinativa por el sujeto pasivo, mereció la emisión de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0761/2020 de 18 de septiembre que REVOCÓ totalmente la Resolución Determinativa Nº 172025000029 de 19 de febrero de 2020; consecuentemente, dejó sin efecto, por prescripción el importe de 49.665 UFV correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) por tributo omitido e interés, más la sanción por omisión de pago correspondiente a los periodos fiscales de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013.
3.- Contra la resolución precedente la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, interpuso recurso jerárquico, que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1823/2020 de 7 de diciembre, que CONFIRMÓ la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0761/2020 de 18 de septiembre.
4.- Impugnando esta última resolución Ranulfo Prieto Salinas en representación de la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, promovió proceso contencioso administrativo que se resuelve en esta Sentencia.
III. PROBLEMÁTICA PLANTEADA
La Administración Tributaria demandante controvierte la decisión de la Autoridad de Impugnación Tributaria al confirmar la Resolución de alzada, ratificando la prescripción del importe de 49.665 UFV correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) por tributo omitido e interés, más la sanción por omisión de pago correspondiente a los periodos fiscales de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013, correspondiendo establecer, si la determinación de la AGIT, se enmarca a derecho.
IV. ANÁLISIS JURÍDICO LEGAL JURISPRUDENCIAL.
El Procedimiento Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado librándolo del abuso de poder de los detentadores del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos para lograr el restablecimiento de sus derechos lesionados con la interposición, precisamente del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa. En consecuencia, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por el demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación. Conforme prevé el art. 109-I de la Constitución Política del Estado, que señala que todos los derechos por ella reconocidos son directamente aplicables y gozan de iguales garantías para su protección, de su parte los arts. 115 y 117-I de la misma Norma, garantiza el derecho al debido proceso que se constituye también en uno de los principios de la jurisdicción ordinaria conforme al mandato del art. 30-12 de la Ley del Órgano Judicial, que señala: “…impone que toda persona tenga derecho a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido en disposiciones jurídicas generales aplicables a los que se hallen en una situación similar”. En la que además se busque la averiguación de la verdad material, trascendente para que el proceso conduzca a decisiones justas, en un Estado Social Constitucional de Derecho, donde la solución de los conflictos, se basa en el establecimiento de la verdad como como única garantía de la armonía social.
V. ANÁLISIS DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.
Conforme a la problemática planteada, que cuestiona la decisión confirmatoria de la máxima instancia impugnatoria administrativa, corresponde la resolución de la causa sintetizando en un solo punto al ser conducente lo demandado, acerca de la prescripción confirmanda en la instancia jerárquica, en tal contexto se tiene:
Ante la problemática planteada es necesario primero identificar que la demandante argumentó que las facultades de la Administración Tributaria, no estarían prescritas, por ello primero se debe establecer que la prescripción implica la perdida de la acción por inactividad del titular del derecho, dentro el plazo establecido por Ley, entendiendo que no se trata de una verdadera liberación de la obligación, porque ésta subsiste; sino que, por el contrario se priva a la Administración Tributaria, de ejercer acciones en el ámbito de sus facultades.
El contexto señalado establece como requisito primordial el elemento “transcurso del tiempo” como circunstancia fáctica, originándose esta figura de la necesidad de dotar de seguridad jurídica, como parte de los principios generales de la justicia y que es aplicable a toda rama del derecho.
Dentro de ese ámbito, corresponde analizar la concurrencia de la prescripción entendida desde el la aplicación de la normativa tributaria; para ello, previamente debemos establecer que “el Derecho Tributario tiene dos grandes gamas, el material (o sustantivo) y el formal (o administrativo); el primero, conforme señala Alfredo Benítez Rivas, constituye su ordenamiento jurídico medular conformado por el conjunto de normas que regulan la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el Contribuyente al producirse el hecho generador del tributo, así por ejemplo pertenecen al derecho tributario material las disposiciones que regulan las causas de extinción de la obligación tributaria por prescripción (Alfredo Benítez, Derecho Tributario, págs. 70 y 71); es decir, la prescripción, como forma de extinción de las obligaciones tributarias, pertenece al derecho tributario material y no al formal.
En ese sentido, para efectos de la aplicación de la norma tributaria en el tiempo, se debe considerar dos principios: i) El principio del “tempus comici delicti” (aplicar norma vigente al momento del acaecimiento del hecho generador de la obligación tributaria o de la comisión del ilícito), y; ii) El principio “tempus regis actum” (norma aplicable es la vigente el momento de iniciarse el procedimiento), de modo que si se trata de normas materiales (o sustantivas) se sujetan al primer principio anotado; consecuentemente, y considerando que la prescripción pertenece al derecho tributario material, corresponde aplicarse la norma vigente al momento en que el plazo de vencimiento de la obligación tributaria hubiese ocurrido; criterio concordante con el principio y garantía constitucional de la irretroactividad de la Ley establecida en el art. 123 de la CPE. Sentencia 52 de 28 de junio de 2016, emitida por esta SSACCA 1era.; (Las negrillas fueron añadidas).
Es así que en la aplicación general de la prescripción en materia tributaria, el principio del tempus comici delicti, la normativa aplicable dentro el presente caso es la vigente al momento de la generación de la obligación, no pudiendo aplicarse la normativa que entró en vigencia posteriormente; limitantes que además están establecidas en el art. 123 de la CPE; porque por regla general, las Leyes no tendrán efecto retroactivo (irretroactividad), salvo aquellas de supriman ilícitos tributarios, establezcan sancionas más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable (art. 150 Ley N° 2492 CTB-2003); considerando además que la prescripción es un instrumento de Seguridad Jurídica, como fue establecido en el Auto Supremo N° 05/2014 de 27 de marzo, emitida por Sala Plena del TSJ, aplicable en cuanto la naturaleza de la prescripción tributaria a la Ley N° 1340.
Reiterando que el principio procesal del “tempus regis actum”, cuyo enunciado es que la Ley adjetiva o procesal aplicable es aquella que se encuentra vigente al momento de iniciar el procedimiento “o” proceso, según corresponda, supone la aplicación inmediata de la ley adjetiva o procesal vigente al momento de iniciar el acto procedimental.
Para el caso los hechos generadores fueron en febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de la gestión 2013, por lo que correspondía aplicar, el art. 59 del Código Tributario Boliviano (CTB), modificado mediante las Leyes Nos. 291 y 317, que establece que las acciones de la Administración Tributaria para: controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas; prescribirán a los cuatro años en la gestión 2012, cinco años en la gestión 2013, seis años en la gestión 2014, siete años en la gestión 2015, ocho años en la gestión 2016, nueve años en la gestión 2017 y diez años en la gestión 2018.
A su vez el art. 60, parág. II de la señalada norma con las modificaciones de las Leyes Nos. 291 y 317, prevé que el término de la prescripción, respecto a las acciones para imponer sanciones administrativas, se computará desde el primer día del año siguiente a aquel en que se cometió la contravención tributaria.
A su turno el art. 62 parág. II de la misma norma tributaria, señala que el curso de la prescripción se suspende con la interposición de recursos administrativos o procesos judiciales por parte del contribuyente. La suspensión se inicia con la presentación de la petición o recurso y se extiende hasta la recepción formal del expediente por la AT para la ejecución del respectivo fallo.
En ese contexto legal se tiene, que el 22 de agosto de 2016, la AT notificó mediante a Edwin Álvarez Huanaco, con la Orden de Verificación Nº 0015OVI18221 Formulario 7520, modalidad Verificación Especifica Crédito IVA, con alcance a la verificación de todos los hechos y elementos relacionados con el crédito fiscal contenido en las facturas declaradas por el contribuyente, correspondiente a los periodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013.
Posteriormente, se emitió la Resolución Determinativa Nº 171720003721, de 18 de diciembre de 2017, que determinó de oficio sobre base cierta sus obligaciones impositivas por un monto de 36.797 UFV correspondiente al tributo omitido, más intereses y sanción por omisión de pago de los periodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013. Resolución que mediante la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0598/2018, la anuló, hasta la Vista de Cargo Nº 291720000719, de 17 de agosto de 2017.
Emitiéndose posteriormente la Resolución Determinativa Nº 172025000029 de 19 de febrero de 2020, que determinó de oficio sobre base cierta sus obligaciones impositivas respecto al IVA de los periodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2013, por el importe que asciende a 86.463 UFV, correspondiente a tributo omitido e intereses más sanción por omisión de pago con una multa igual al 100% del tributo omitido e intereses más sanción por omisión de pago con una multa igual al 100% del tributo omitido determinado.
En tal sentido para efectos del cómputo de la prescripción conforme a los arts. 59 y 60, con las modificaciones establecida en las Leyes Nos. 291 y 317; es decir, cinco años para la gestión 2013, comenzó a correr desde a correr desde el 1º día del año siguiente de los hechos generadores; es decir, a partir del 1º de enero de 2014 y concluiría el 31 de diciembre de 2018.
Sin embargo, en el referido cómputo se presentaron causales de suspensión; toda vez que, ante la Resolución Determinativa el contribuyente interpuso recurso de revocatoria, que tramitado el mismo mereció la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0598/2018, que al no haber sido impugnada quedo firme y ejecutoriada; así el 5 de julio de 2018 a través de la Nota ARITLP-SC-DEV-0240/2018, se devolvieron los antecedentes administrativos; vale decir, que trascurrieron desde la interposición del recurso de alzada, el 17 de enero de 2018, al momento de la devolución de antecedentes a la AT el 5 de julio de 2018, cinco (5) meses y 19 días, que dieron como fecha de prescripción el 19 de junio de 2019.
A ello, debe sumarse 6 meses más como producto de la orden de verificación que suspendió el computo de la prescripción por este tiempo adicional, concluyendo el periodo de prescripción el 19 de diciembre de 2019; por lo que, al haber notificado al sujeto pasivo el 27 de febrero de 2020 con la Resolución Determinativa Nº 172025000029 de 19 de febrero de 2020, las facultades de la AT para determinar la deuda tributaria e imponer sanciones ya se encontraban prescritas.
Por otro lado, a efectos de respuesta a la entidad demandante -pese a que no varía el resultado de la prescripción por el excesivo tiempo transcurrido- la aplicación del art. 62-I de la Ley N° 2492, dispone que la prescripción se suspende con la notificación de inicio de fiscalización individualizada en el contribuyente.
Sin embargo, este artículo no debe ser interpretado de forma única o individual; sino, como parte del conjunto normativo contemplado en esta Ley, por lo que, debe entenderse en un sentido amplio y genérico; es decir, en las atribuciones que ejercerá la Administración Tributaria en el ámbito de su competencia que son la de control, verificación, valoración, inspección previa, fiscalización, liquidación, determinación.
Entonces, el procedimiento de fiscalización se puede dar ya sea por el procedimiento de verificación a través de una orden de verificación o por el procedimiento de fiscalización u orden de fiscalización que en los hechos exteriorizan la facultad de la Administración Tributaria, de ejercitar su facultad de determinación tributaria, por lo que, cumplida con la notificación al administrado, este acto suspendió la prescripción. Criterio sostenido por la línea jurisprudencial emitida por este alto Tribunal al respecto, contemplado en la Sentencia Nº 351/2015 de 21 de julio emitida por Sala Plena.
Además, el art. 29 del Decreto Supremo (DS) N° 27310, Reglamento al Código Tributario, señala que la determinación de la deuda tributaria por parte de la Administración se realiza mediante los procesos de fiscalización, verificación, control o investigación a cargo del Servicio de Impuestos Nacionales.
A su turno el art. 32 del mismo cuerpo legal, determina que el procedimiento de verificación y control de elementos, hechos y circunstancias que tengan incidencia sobre el importe pagado o por pagar, se iniciará con la notificación al sujeto pasivo o tercero responsable con una orden de verificación sujeta a los requisitos y procedimientos definidos por la Administración Tributaria.
El inicio de fiscalización y las órdenes de verificación, conllevan a una misma finalidad, cuál es la de ejercer control y revisión del cumplimiento de las obligaciones por parte de los contribuyentes que posteriormente culminará en la determinación de adeudos tributarios si los hubiere.
Por otro cabe aclarar que se tomó en cuenta la aplicación normativa del art. 62 parág. II de la misma norma tributaria, suspendiendo con la interposición del recurso de revocatoria el cómputo de la prescripción, retomando el mismo, una vez devuelto el expediente por la AT, para la ejecución del respectivo fallo, no evidenciándose ilegalidad alguna en aquello.
Adicionalmente, el fallo anulatorio contenido en la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0598/2018, dejo sin existencia la primera Resolución Determinativa Nº 171720003721, de 18 de diciembre de 2017, inclusive hasta la Vista de Cargo; por lo que, siendo inexistente, el cómputo del plazo de prescripción continuó hasta la emisión de la Resolución Determinativa Nº 172025000029 de 19 de febrero de 2020, cuando evidentemente las facultades de la AT se encontraban prescritas.
No siendo necesario mayores argumentos al respecto, por la característica extintiva de la prescripción.
Por lo precedentemente fundamentado, se concluye que la AGIT, confirmó la resolución de alzada de forma correcta, pero con argumentos diferentes.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 2-2) y 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014 en relación a la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439, declara: IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 28 a 34, subsanada de fs. 110 a 115, interpuesta por la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, representado por Ranulfo Prieto Salinas; en consecuencia, mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1823/2020 de 7 de diciembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada, con nota de atención.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.