SE/0099/2022

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM. SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 99

Sucre, 26 de mayo de 2022

Expediente:                     070/2021-CA

Demandante:                  Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos

Nacionales, Regional El Alto

Demandado:                  Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso:                            Contencioso Administrativo

Resolución impugnada: AGIT-RJ 1913/2020 de 22 de diciembre

Magistrado Relator:        Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 17 a 23, presentada por la Gerencia Distrital El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN-El Alto); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1913/2020, de 22 de diciembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); el Auto de admisión (fs. 25); el memorial de contestación a la demanda de fs. 34 a 41, la contestación del tercero interesado de fs. 102 a 117; el Decreto de Autos para Sentencia de fs. 93, los antecedentes procesales, todo lo que fue pertinente analizar y;

I. DEMANDA CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA:

La Gerencia Distrital El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN-El Alto), representada por Raúl Vicente Miranda Chávez, conforme acredita la Resolución Administrativa de Presidencia Nº 032000000700 de 29 de julio de 2020, interpuso Recurso Jerárquico impugnando la resolución del Recurso de Alzada ARIT-LP/RA 0769/2020 de 25 de septiembre de 2020, emitida por la Autoridad de Regional de Impugnación Tributaria de La Paz, con los siguientes argumentos:

Alegó que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) La Paz, realizó una interpretación errada de la normativa, al señalar que se encuentra prescrita la facultad de la Administración Tributaria, para determinar la deuda tributaria y la imposición de las sanciones administrativas. Explicó que el Artículo 59 del Código Tributario Boliviano (CTB), fue modificado mediante las Leyes N° 291 y 317, estableciendo un régimen gradual de prescripción para las facultades de la citada Administración a partir del año 2013, incrementando un año en cada gestión hasta completar el 2018.

Refirió que la Resolución Determinativa SIN/GDEA/DF/VI/RD/784/2016 de 20 de diciembre de 2016, fue notificada el 5 de enero de 2017, por lo cual, el término de prescripción de las facultades de determinación de la deuda tributaria, es de 8 años, porque se encuentra en vigencia la Ley N° 812, que modificó el Artículo 59 del Código Tributario Boliviano (CTB-2003), aclarando que, por la citada Ley, el instituto de la prescripción se encuentra regido nuevamente por un plazo único, es decir 8 años, además que la Disposición abrogatoria y derogatoria única de la referida norma, dispuso que se abrogan y derogan todas las normas contrarias a la misma.

Sostuvo que, conforme la doctrina y jurisprudencia internacional, las modificaciones del CTB-2003, no pueden afectar derechos adquiridos o consolidados por los contribuyentes, porque implicaría hacer una aplicación retroactiva de la Ley; empero, ese derecho adquirido quedará consolidado siempre que se hubiera cumplido el término de la prescripción, por lo que correspondería aplicar lo establecido en la legislación anterior. Añadió que, si a la fecha de entrada en vigencia de las nuevas normas jurídicas, la prescripción aun no operó, ni fue exigida por el deudor, se constituye tan solo en una situación expectativa que aún no se consolidó ni adquirió derecho alguno.

En ese contexto, alegó que al haberse notificado la Resolución Determinativa, el 5 de enero de 2017, ejerció su competencia para determinar la deuda tributaria por los periodos fiscales septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2011, del Impuesto al Valor Agregado (IVA), así como impuso las sanciones por contravenciones tributarias, relacionadas con la omisión de pago e incumplimiento a deberes formales, en el plazo establecido por Ley; es decir, antes de que sus facultades hubiesen prescrito.

Expresó que el sujeto pasivo, luego de ser notificado con la Resolución Determinativa, pudo impugnar y oponer la prescripción dentro del plazo de 20 días; sin embargo, no hizo valer su derecho de impugnación, quedando la referida Resolución en título de ejecución firme y ejecutoriada, no pudiendo el Contribuyente alegar la prescripción, porque su derecho precluyó.

Señaló, en relación de las Sentencias N° 39 y 47, que la Sentencia Constitucional Plurinacional (SCP) Nº 0048/2017-S2, dejó sin efecto la Sentencia N° 47; consiguientemente, la decisión del Tribunal Supremo de Justicia (TSJ), respecto de la prescripción tributaria, establecida en el Artículo 59 del CTB-2003, modificado por las Leyes N° 291 y 317, fue anulada, en cuyo sentido, la posición de prescripción para la determinación de la Administración Tributaria se encuentra vigente y subsistente.

Expuso en un cuadro, el cómputo de la facultad de ejecutar la deuda tributaria, refiriendo que, el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria (PIET) N° 331721000130, fue notificado el 6 de julio de 2017, iniciándose el cómputo de la prescripción, el 25 de junio de 2017. Agregó que, la fecha de interrupción de la prescripción, corresponde a la vigencia de la Ley N° 291, esto es, el 22 de septiembre de 2012, antes de la notificación de los Títulos de Ejecución Tributaria (TET); concluyendo que el Artículo 59, Parágrafo IV del CTB-2003, modificado por la Ley N° 291, estableció la imprescriptibilidad de la facultad de ejecución de la deuda tributaria, lo que equivale a considerar que la prescripción no operó.

Citó como precedente, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0707/2015, de 27 de abril de 2015, que estableció que el término de la prescripción en etapa de ejecución, comenzó a computarse a partir de la notificación con el TET, es decir, el PIET, conforme el Artículo 108 del CTB-2003 concordante con el Artículo 4 del Decreto Supremo (DS) N° 27874.

Señaló que, estando firme y ejecutoriada la Resolución Determinativa N° 17113016, el 6 de julio de 2017, se emitió el PIET N° 331721000130, que fue notificado el 25 de julio de 2017, a partir de ello, se inició la etapa de ejecución tributaria, encontrándose la Administración Tributaria habilitada para ejercer el cobro coactivo de la suma liquida y exigible contenida en la Resolución Determinativa, a través del citado PIET.

Alegó que el PIET se constituye en el acto administrativo que complementa el TET a efecto de su ejecución, con el cual, se conmina al sujeto pasivo al pago de la obligación tributaria determinada, conforme el art. 4 del DS N° 27874.

Reiteró que el sujeto pasivo en el plazo otorgado por Ley, no refutó lo determinado por la Administración Tributaria, dejando de intervenir por un acto de su propia voluntad, convalidando y reconociendo las obligaciones tributarias determinadas en el referido acto administrativo; lo que ocasionó que la Resolución Administrativa, adquiera firmeza y se inicie la etapa de ejecución tributaria, momento en el que, recién el sujeto pasivo opuso la prescripción a las facultas de determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas; sin considerar que, existe un pronunciamiento previo a dicha solicitud, conforme a la Resolución Administrativa Nº 231921001500, estando precluido su derecho a plantear la prescripción.

En el marco de los arts. 198, inc. e) y 211 del CTB-2003, solicitó pronunciamiento de las cuestiones plantadas en el Recurso de Alzada y no sobre otros no impugnados, respetando el principio de congruencia y evitando la emisión de resoluciones extra o ultra petita, que vulnerarían el debido proceso y derecho a la defensa establecidos en el artículo 115- II de la Constitución Política del Estado (CPE), citando a este fin el Auto Supremo (AS) Nº 194/2007.

Solicitó se revoque parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 769/2020 de 25 de septiembre de 2020 y declare válida y subsistente en su totalidad la Resolución Administrativa Nº 231921001500.

El recurso fue resuelto por la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1913//2020 de 22 de diciembre, que CONFIRMÓ la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 769/2020 de 25 de septiembre de 2020; que revocó parcialmente la Resolución Administrativa Nº 231921001500.

Contra la citada resolución, se interpuso la demanda contenciosa administrativa de fs. 17 a 23 del expediente que se resuelve en esta Sentencia.

II. FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO:

Demanda.

1.- Luego de la relación de los antecedentes administrativos la entidad demandante, señaló que existe vulneración del principio de preclusión y congruencia por parte de la AGIT, porque los actos administrativos definitivos y de carácter particular producen efectos jurídicos y son vinculantes para la administración y los administrados, a partir de la notificación a sus destinatarios, actos que una vez que adquieren firmeza se constituyen en cosa jugada; esa calidad de firmeza, la adquiere al no haber sido objeto de impugnación por los interesados mediante los medios que la Ley les franquea o habiendo sido impugnados, se emite sobre ellos un pronunciamiento de última ratio.

Refirió que el art. 32 de la Ley N° 2341, establece que los actos de la administración pública se presumen válidos y producen sus efectos desde la fecha de publicación o notificación, mientras que el art. 51 del DS N° 27113, Reglamento a la Ley del Procedimiento Administrativo (RLPA), con relación a la estabilidad del acto administrado, establece que una vez notificado no podrá ser revocado en sede administrativa a excepción de: a) la revocación sea consecuencia de un recurso administrativo interpuesto en término por un administrado; sin embargo, el contribuyente fue notificado mediante cédula el 5 de enero de 2017, con la Resolución Determinativa, teniendo como efecto jurídico la estabilidad de dicho acto administrativo, más si se considera que el sujeto pasivo no impugnó la resolución, por lo que, adquirió firmeza, convirtiéndose en Título de Ejecución Tributaria. Posteriormente se inició la ejecución tributaria, notificando al sujeto pasivo con el proveído de Inicio de Ejecución Tributaria.

Refirió que, el contribuyente HORMIGÓN INDUSTRIAL DEL NORTE SOCIEDAD ANÓNIMA (HINO SA), presentó extemporáneamente la solicitud de prescripción de la facultad de la administración tributaria para determinar el adeudo tributario y la Resolución Determinativa Nº 17113016 de 20 de diciembre de 2016, emitió una posición respecto de la prescripción para determinar la deuda Tributaria.

2.- Acusó que, la declaratoria de firmeza de las Resoluciones Administrativas no han sido valoradas por la AGIT; refirió que al encontrarse firme la Resolución, el recurrente no puede impugnar cuestiones que ya habrían adquirido calidad de cosa juzgada por convalidación y aceptación tácita a resoluciones emitidas en respuesta a solicitudes ya planteadas en sede administrativa, tal es el caso de la prescripción incoada en primera instancia ante la Vista de Cargo que no fue objeto de impugnación en el Recurso de Alzada, consintiendo tácita y expresamente que las facultades de determinación de la deuda tributaria se encontraban incólumes y firmes, porque no mereció impugnación.

Indicó que existió convalidación por parte del sujeto pasivo, respecto del acto administrativo definitivo emitido por la Gerencia Distrital El Alto, consistente en la Resolución Determinativa Nº 17113016 con CITE: SIN/GDEA/DF/VI/RD/784/2016 de 20 de diciembre de 2016, que adquirió la calidad de cosa juzgada y se habría constituido en Título de Ejecución Tributaria conforme la Resolución de Alzada Nº 0379/2019 de 15 de marzo de 2019; por lo que, no debe desconocerse el principio de convalidación por preclusión procesal, pues, la inercia del interesado permite la convalidación del acto. Citó como jurisprudencia las SC N° 536/2014 de 10 de marzo, 133/2019-S4 de 17 de abril y 593/2019-S3 de 11 de septiembre, señalando que la Administración Tributaria en ningún momento habría dejado en indefensión al sujeto pasivo, que dejó precluir su derecho al no impugnar en primera oportunidad la Resolución Determinativa Nº 17113016 de 20 de diciembre de 2016, que determinó las deudas tributarias, impuso la sanción respectiva y a su vez emitió posición respecto de la prescripción de las facultades de determinación de deudas e imposición de sanciones por el IVA de los periodos fiscales de septiembre a noviembre de 2011, por lo que, al no haber sido objeto de impugnación, adquirió firmeza, constituyéndose en Título de Ejecución Tributaria.

3.- Respecto de la prescripción de la facultad de determinar la deuda tributaria por parte de la administración tributaria, señaló que las modificaciones que sufrió el artículo 59 del CTB-2003 con las Leyes Nº 291, 317 y 812, no puede afectar los derecho adquiridos o consolidados por los contribuyentes, puesto que eso implicaría hacer una aplicación retroactiva de la Ley, pero puede afectar a los derechos espectaticios que aún no se consolidaron por estar pendientes de cumplimiento, ya sea por falta de algún requisito de forma o de fondo o porque aún no se cumplió un plazo o una condición establecida por Ley, concluyó que no se considera que se trate de una aplicación retroactiva de la Ley.

Indicó que la prescripción tributaria puede en determinado momento ser un derecho adquirido o una situación espectaticia, pues si se cumplió el término de la prescripción y operó la misma bajo la legislación anterior, se considera un derecho adquirido que las nuevas leyes no pueden afectar ni modificar, porque el monto del tributo, pasó a formar parte del patrimonio del sujeto pasivo, por lo que, se produjo la extinción de la obligación tributaria. En cambio, señaló, si a la fecha de entrada en vigencia de las nuevas normas jurídicas, la prescripción aún no ha operado, se constituye sólo en una situación espectaticia que aún no se habría consolidado ni adquirido derecho alguno, porque la prescripción que no operó nunca llegó a ser parte del goce de un derecho efectivo del contribuyente, jurídicamente nunca se extinguió la obligación o deuda tributaria porque aún hubiese estado pendiente de cumplimiento el plazo legal para que se convierta en un derecho adquirido, pues esa obligación nunca se habría consolidado en el patrimonio del sujeto pasivo como deuda extinta; por lo que esa situación no consolidada, podría ser modificada o extinguida por el legislador a través de nuevas leyes en pleno ejercicio de su potestad tributaria como aconteció en la causa.

Las modificaciones al CTB-2003 a través de las Leyes Nº 291 y 317, establecieron que las acciones de la Administración Tributaria para imponer sanciones administrativas prescribirían a los 4 años en la gestión 2012, 5 años en la gestión 2013, 6 años en la gestión 2014, 7 años en la gestión 2015, 8 años en la gestión 2016, 9 años en la gestión 2017 y 10 años a partir de la gestión 2018.

Señaló que a partir de la entrada en vigencia de la Ley N° 812 de 01 de julio de 2016, el art. 59 del CTB-2003, sufrió nuevas modificaciones, instituyendo que las acciones de la administración tributaria prescribirían a los 8 años.

En el marco de lo referido, advirtió que la Resolución Determinativa Nº 17113016 con CITE: SIN/GDEA/DF/VI/RD/784/2016 de 20 de diciembre de 2016 fue notificada por la Gerencia Distrital El Alto al contribuyente el 05 de enero de 2017, en plena vigencia de la Ley N° 812; por lo que, el cómputo del plazo para la prescripción conforme el art. 60-I del CTB-2003, inició el 01 de enero de 2012 y concluyó el 01 de diciembre de 2019, por lo que no habría operado la prescripción de la facultad de la administración tributaria para imponer sanciones administrativas, sino que por el contrario se habría interrumpido el plazo de la prescripción al haber notificado al sujeto pasivo el 05 de enero de 2017 con la Resolución Determinativa Nº 17113016 con CITE: SIN/GDEA/DF/VI/RD/784/2016 de 20 de diciembre de 2016.

Concluyó acusando que, tanto la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1913/2020 y la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0769/2020, no habrían observado la firmeza de la Resolución Determinativa por convalidación del sujeto pasivo, lo que evidenciaría una vulneración al derecho a la fundamentación de las resoluciones de Alzada y recurso Jerárquico por parte de la AIT.

Petitorio.

Solicitó se declare probada la demanda, en consecuencia, se “REVOQUE TOTALMENTE” la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1913/2020 de 22 de diciembre, declarándose firme y subsistente la Resolución Administrativa Nº 231921001500 de 04 de septiembre de 2019.

Admisión.

Mediante Auto de 31 de marzo de 2021 de fs. 25, este Tribunal admitió la demanda contenciosa administrativa, disponiendo el traslado al demandando y al tercero interesado mediante provisión citatoria a objeto que asuman defensa.

Contestación.

La AGIT mediante memorial de fs. 34 a 41, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, conforme a lo siguiente:

La Resolución Jerárquica emitida por la AGIT, se circunscribió a lo resuelto en instancia de alzada, respecto de la decisión de rechazo de la prescripción opuesta en sede administrativa; resultando irrelevante respecto del control de legalidad, alegar un acto administrativo distinto como es la Resolución Determinativa, cuando lo impugnado fue la Resolución Administrativa (RA) N° 231921001500.

Alegó que la falta de impugnación de la Resolución Determinativa por el sujeto pasivo, no implica jurídicamente, una renuncia a oponer la prescripción, porque el art. 5 del DS N° 27310, Reglamentario de la Ley N° 2492, permite su planteamiento tanto en sede administrativa, judicial e inclusive en etapa de ejecución tributaria.

La entidad demandante basó su demanda en el art. 174 del CTB-2003, que se refiere a delitos tributarios y la controversia del caso, está en relación a las facultades de la administración tributaria. La jurisprudencia constitucional que refiere, no es aplicable, al no tratar sobre la temática de prescripción tributaria, sino del delito de apropiación indebida y abuso de confianza, emergentes de una demanda civil por repetición de pago y restitución de intereses por anatocismo.