Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Sentencia N° 108
Sucre, 18 de septiembre de 2020
Expediente:101/2018-CA
Demandante: Gerencia Distrital Cochabamba - SIN
Demandando: Autoridad General de Impugnación Tributaria Contencioso Administrativo
Resolución impugnada: AGIT-RJ 0092/2018 de 8 de enero
Magistrado Relator: Lic. Esteban Miranda Terán
Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 31 a 46, interpuesta por la Gerencia Distrital Cochabamba del SIN, representada por Karina Paula Balderrama Espinoza, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0092/2018 de 8 de enero de fs. 4 a 30; el decreto de Admisión de 17 de abril de 2018 de fs. 49; la contestación a la demanda de fs. 53 a 67; la réplica de fs. 98 a 110; la dúplica de fs. 140 a 145; decreto de Autos para Sentencia de 3 de enero de 2019 a fs. 146; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:
El 28 de septiembre de 2015, la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante SIN), notificó personalmente a Irene Amanda Delgadillo Escalera (en adelante sujeto pasivo) (fs. 2 Anexo 1), con la Orden de Verificación (en adelante OV) N° 30140VE00103 de 18 de septiembre de 2015, (fs.2 Anexo 1), iniciando la verificación especifica de todos los hechos y/o elementos relacionados con el débito fiscal del Impuesto al Valor Agregado (en adelante IVA) y su efecto en el Impuesto a las Transacciones (en adelante IT), correspondientes a los periodos fiscales de enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, relacionados con las transacciones efectuada con "UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA" (en adelante proveedor); asimismo, mediante Requerimientos N° 00125039 y 0130933 (fs. 3 y 5 Anexo 1) el SIN solicitó al sujeto pasivo la presentación extractos bancarios, Kardex, facturas de compras efectuadas con su proveedor, cuaderno y/o registro de compras y ventas, contrato de alquiler del domicilio donde realiza su actividad económica, medios de pago, contrato de ventas de bienes y/o prestación de servicios, constancia de solicitud y entrega de productos, precios de ventas de los productos con el proveedor y toda otra documentación; otorgando el plazo hasta el 5 de octubre de 2015.
Mediante nota de 14 de octubre de 2015 (fs. 35 a 37 Anexo 1), la sujeto pasivo señaló que, al ser comerciante gremialista no tiene la obligación de llevar registros contables y toda la documentación que le fuere solicitada; añadió que, el vínculo con su proveedor fue en calidad de dependiente; desconoció las facturas emitidas a su nombre, le otorgó pagos por los objetivos propuesto por venta, en un porcentajes del 1% y 1.5%; es decir, que ganó Bs. 1, que no posee cuentas bancarias y en cuanto al alquiler no tiene ninguno dentro del mercado.
El 15 de octubre de 2015, el sujeto pasivo mediante nota (fs. 31 Anexo 1), solicitó ampliación de plazo para la presentación de la documentación requerida; emitiendo el SIN el Proveído de 22 de octubre de 2015 (fs. 32 Anexo 1), que concedió el plazo de 10 días hábiles para tal fin.
Mediante nota de 13 de septiembre de 2016 (de fs. 76 a 80 Anexo 1), el sujeto pasivo advierte al SIN, que la documentación adolece de observaciones y explicó que el proveedor dejó los productos a crédito a corto plazo y que los ingresos reales se dio por los servicios de distribución; alegó, que emitieron facturas a su nombre desconociendo que este hecho le comprometían y el SIN no puede determinar la base imponible presumiendo ingresos; refirió que, los depósitos fueron realizados, por personal del proveedor.
El 30 de marzo de 2017, el SIN notificó mediante cédula al sujeto pasivo (fs. 64 vta. Anexo 3), con la Vista de Cargo SIN/GDCBBA/DF/G2/VE/VC/00631/2016 de 23 de diciembre (fs. 516 a 564 Anexo 3) que estableció la base imponible del IVA al observar ingresos omitidos , correspondiente a la venta de productos adquiridos del proveedor, no facturados ni declarados en los periodos fiscales de enero a diciembre de 2010 y calificó la conducta del sujeto pasivo como omisión de pago, liquidando la deuda tributaria sobre base presunta del IVA e IT en UFVs de 665.623, importe que incluye el tributo omitido IVA e IT y la sanción preliminar de la conducta y otorgó el plazo de 30 días para que el contribuyente presente descargos.
Mediante nota de 26 de abril de 2017 (fs. 580 a 582 Anexo 3), el sujeto pasivo solicitó la nulidad de obrados y refirió que no proporcionó el margen de utilidad, que la venta de productos se realizó a detalle y que al establecer el SIN el margen de utilidad, desvirtuó la determinación sobre base presunta; no se justificó, la autorización que establece la Ley Tributaria y el SIN no le proporcionó la documentación presentada por el proveedor.
El 26 de junio de 2017, el SIN notificó mediante cédula al sujeto pasivo (fs. 675 Anexo 3) con la Resolución Determinativa (en adelante RD) N° 171730000295 de 24 de mayo de 2017 (fs. 597 a 673 Anexo 3), que determinó de oficio las obligaciones impositivas del sujeto pasivo de Bs. 1.485.484 por el IVA e IT de los periodos fiscales de enero a diciembre de 2010, por concepto de impuesto omitido, intereses y omisión de pago.
Contra la referida RD, el sujeto pasivo interpuso recurso de alzada (fs. 80 a 82 del Anexo 4), emitiendo la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba (en adelante ARIT), entendiéndose la Resolución del Recurso de Alzada ARIT- CBBA/RA 0407/2017 de 13 de octubre (fs. 147 a 161 Anexo 4), que ANULÓ la RD N° 171730000295 de 24 de mayo de 2017 y hasta el vicio más antiguo, incluida la Vista de Cargo N° SIN/GDCBBA/DF/G2/VE/VC/00631/2016 de 23 de diciembre.
Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el SIN interpuso recurso jerárquico (fs. 165 a 179, emitiendo la AGIT la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0092/2018 de 8 de enero, (fs. 4 a 30), que CONFIRMÓ la resolución recurrida.
El 13 de abril de 2018, el SIN interpuso demanda contencioso administrativa (fs. 31 a 46) contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0092/2018, que se resuelve en la presente Sentencia.
FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, CONTESTACIÓN Y TERCERO INTERESADO:
Demanda.
La Gerencia Distrital de Cochabamba del SIN, alegó:
. - La Interpretación errónea y aplicación indebida, con relación a la normativa que rige la determinación sobre base presunta.
Luego de citar los arts. 42, 43, 44 y 45 del CTB-2492; 4, 6 y 7 de la Resolución de Normativa de Directorio (RDN) N° 10-0017-13 de 8 enero de 2013 y doctrina tributaria; expresó que Irene Amanda Delgadillo Escalera, no presentó la documentación con relación a la actividad que desarrolló con la empresa "UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA" (proveedor); por consiguiente, imposibilitó el conocimiento cierto de sus operaciones; por lo que, la afirmación de la AGIT con el argumento que no se fundamentó y respaldó el dominio y el hecho generador carece de sustento legal y desnaturalizó la determinación sobre base presunta.
La Gerencia Distrital de Cochabamba del SIN, en uso de sus facultades establecidas en la norma tributaria, con el objeto de obtener los datos, actos, hechos y elementos, sustentó la determinación y la obligación tributaria del sujeto pasivo; realizó diferentes acciones, requerimientos y tareas, conforme se advirtió de los antecedentes administrativos con las Notas N° CITE: SIN/GDCBBA/DF/VE/NOT/03215/2014, N° SIN/GDCBBA/DF/G1/NOT/01270/2015, N° SIN/GDCBBA/DF/G2/NOT/04859/2015, N° SIN/GDCBBA/DF/G2/NOT/05076/2015, N° SIN/GDCBBA/DF/G2/NOT/01823/2016 y N° SIN/GDCBBA/DF/G2/VE/NOT/01833/2016, recibiendo la información y documentación por el proveedor y las entidades financieras que advirtió y demostró que el sujeto pasivo ejerció una actividad económica y adquirió productos en cantidad, vinculada al Código de Cliente N° 1029928 de la empresa proveedora; por otra parte advirtió, conforme consta el cuadro descriptivo de fs. 120 a 122 el análisis del extracto de las facturas de compras efectuadas al proveedor con relación a los depósitos bancarios de los periodos de enero a diciembre de 2010, que concluyó que las transacciones fueron efectuados por el sujeto pasivo.
Asimismo, advirtió por la información recolectada y otorgada por la empresa proveedora, que el sujeto pasivo en la gestión 2010 compró productos por un importe de Bs. 2.745.080,1, según las facturas que cursan en los antecedentes administrativos.
La Gerencia Tributaria, agotó todos los medios para la obtención de documentación e información, que permitió conocer en forma directa e indubitable los elementos de la obligación tributaria para determinar el tributo sobre base cierta y al haber sido solicitada toda la información documentada al sujeto pasivo, ésta no fue atendida satisfactoriamente por la misma; consiguientemente imposibilitó determinar sus obligaciones bajo el método sobre base cierta.
Concluyó que la AGITT, realizó una interpretación errónea de los arts. 43-11, 44 núm. 1, 5 inc. a) y c), 6 y 45-1 núm. 1 del CTB-2492.
. - Aplicación indebida, respecto a la materialización del hecho generador sin la emisión de la factura, para determinar sobre base presunta.
Al amparo de los arts. 16, 17, 70 núm. 4 y 11 del CTB-2492, 164-11 de la CPE, 3 y 25 del Código de Comercio (CCo) señaló que, el sujeto pasivo reconoció en la Nota de 14 de octubre de 2015, que en la gestión 2010 realizó una actividad económica adquiriendo productos, con la empresa "UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA"; por otra parte, se comprobó la emisión de facturas de compras a nombre del sujeto pasivo, el código de cliente y la dirección de entrega de productos; operaciones que, fueron canceladas a través de cuentas bancadas realizadas a su proveedor; que demostró, que los productos adquiridos de la empresa fue objeto de transacción comercial, que implicó la entrega del producto y/o bien a título oneroso "(transferencia de dominio extrañada por la AGIT¨.
Señaló, que, con el reconocimiento de la contribuyente, la documentación presentada por el proveedor y tercero; además, de la información que se encontró en poder del SIN se sustentó el método y el procedimiento de determinación sobre base presunta y permitió deducir la existencia y cuantía de la obligación tributaria.
El sujeto pasivo, tenía la obligación de inscribirse al Padrón Nacional de Contribuyentes y cumplir con las obligaciones tributarias que establece la Ley; asimismo, estaba obligada a cumplir los arts. 3 y 25 del CCo, al haber ejercido una actividad económica en forma habitual y con fines de lucro en la gestión 2010; extremo, verificado por el SIN y reconocido por el sujeto pasivo.
Concluyó, que la Resolución Jerárquica impugnada, incurrió en aplicación incorrecta de la normativa respecto a la materialización del hecho generador, dentro de una determinación sobre base presunta; e incurrió en error de hecho en la apreciación de la prueba, al argumentar que el SIN no probó fehacientemente el pago de las facturas y la transferencia de dominio de bienes que presumió las ventas a terceros.
. - Derecho al debido proceso, con relación a los principios de verdad material, realidad económica y buena fe.
Después de transcribir parte de las Sentencias Constitucional Plurinacional (SCP) N° 1414/2013-R de 16 de agosto, N° 1198/2014 de 10 de junio y art. 8 del CTB-2492, señaló que bajo los principios de verdad material, realidad económica y buena fe, el SIN emitió la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa y consideró la información presentada por su proveedor, la documentación extractada del Sistema Integrado de Recaudación para la Administración Tributaria (SIRAT 2) y la que encontró en poder de la Administración Tributaria, que estableció de manera correcta y objetiva los reparos a favor del fisco, correspondiente al IVA e IT por la gestión 2010.
La AGIT no fundamentó la Resolución Jerárquica, con prueba relativa a hechos y circunstancias que exige una determinación sobre base presunta; y no dio, prevalencia a la verdad pura, realidad de los hechos y económicos y al principio de carga de la prueba, en los casos de presunciones, antes de subsumir en ritualismos procesales y solicitar que el SIN consiga información documentada de la transferencia del dominio; cuando en los hechos, el sujeto pasivo actuó de mala fe y evasión, para no presentar la documentación solicitada.
. - Error de derecho en la apreciación de la prueba.
Conforme establece los arts. 76 y 80-11 del CTB-2492 y la SCP N° 0422/2014 de 25 de febrero, la carga de la prueba recae en el contribuyente ante una presunción aplicada por la Administración Tributaria; aspecto que, no fue valorado por la AGIT que soslayó, el principio de verdad material, la realidad económica y buena fe.
El SIN demostró que, el sujeto pasivo realizó transacciones de compras a su proveedor y fue reconocido por la misma; asimismo, que los productos fueron vendidos a terceros sin la correspondiente emisión de facturas; por lo que, los argumentos de la AGIT, que no se habría demostrado la transmisión de dominio, no corresponde a la verdad y solo resulta una incorrecta valoración de la prueba, incurriendo en error de derecho; máximo, si la premisa concluida por el SIN dentro de una determinación sobre base presunta, se consolido con la notificación de la Vista de Cargo N° SIN/GDCBBA/DF/G2/VE/VC/00631/2016 de 23 de diciembre, que no fue desvirtuada por el sujeto pasivo como era su obligación.
Concluyó, que la AGIT incurrió en error de derecho, al momento de valorar la información documentada proporcionada por el proveedor y omitió el régimen de presunción y la sana crítica de la prueba y vulneró los principios de verdad material (art. 180 CPE), realidad económica (art. 8 CTB-2492) y buena fe.
. - Error de hecho en la valoración de la prueba.
De la compulsa de los antecedentes, se demostró con documentos, que el sujeto pasivo, realizó transacciones de compras a su proveedor y fue reconocido por la misma; asimismo, que los productos fueron vendidos a terceros sin la correspondiente emisión de facturas; por lo que, los argumentos de la AGIT, no corresponde a la verdad y solo resulta una incorrecta valoración de la prueba incurriendo en error de hecho.
Del análisis de la documentación presentada por el proveedor y terceros se evidenció:
A fs. 42 cursa la Nota de 16 de noviembre de 2015, certificación que señaló que el sujeto pasivo mantuvo una relación con la empresa "UNILEVER ANDINA BOLIVIANA SA", como cliente durante 9 años.
A fs. 137 a 245 cursan las facturas de compras, que identificó al sujeto pasivo, su cédula de identidad (CI N° 941975), Código de Cliente N° 10299928, ubicación de embarque y el número de venta y asignación por su Sistema Contable (SAP) que utilizó la empresa.
Quedando claro que, las facturas presentadas por el proveedor, cumplió un papel trascendental, que constituyó en una valiosa fuente de información para el control de la actividad generadora, para efecto de cobro y obligaciones tributarias; al advertir, que las facturas del proveedor fueron emitidas a nombre de Irene Amanda Delgadillo Escalera y que fueron canceladas y/o recibidas por la misma.
Con relación a los comprobantes de Contabilidad presentadas por el proveedor, se demostró los registros y operaciones efectuadas por la venta de producto a favor del sujeto pasivo y que de los datos registrados, se advirtió la vinculación con las facturas a través de número de documentos, referencia de la transacción y número establecido en el sistema (SAP).
Pese a lo descrito y detallado, la AGIT afirmó, que los asientos no exponen o detallan el concepto de pago y no se encuentran vinculados con las facturas de ventas y no se precisó si el saldo adeudado fue cancelado por la ausencia de un estado de cuenta que precise la imputación de pagos; argumentos, subjetivos e incorrectos, que vulneró el principio de presunción y verdad material.
Como se advierte, en la Vista de Cargo (fs. 540) como en la Resolución Determinativa (fs. 629) se demostró la vinculación de las compras adquiridas con los depósitos, mediante el cuadro comparativo (fs. 120 a 122) entre las ventas realizadas por su proveedor versus los depósitos realizados por el sujeto pasivo.
A fs. 348 cursa documento legalizado, que entregó el proveedor, que detalló las facturas y pagos efectuados y el saldo al 31 de diciembre de 2010 por el sujeto pasivo; que fue omitida por la AGIT; más aún cuando afirmó, la inexistencia de documentación, que no se fundamentó la vinculación, los pagos realizados y que no se estableció que los depósitos fueron realizados por la recurrente.
En consecuencia, la Resolución Jerárquica, carece de fundamentación debida al no valorar íntegramente la documentación que cursa en antecedentes, incurriendo en vulneración del debido proceso por falta de fundamentación que ocasionó indefensión al SIN, correspondiendo la anulabilidad de la resolución.
Concluyó, que el SIN cumplió con la norma vigente y determinó sobre base presunta las ventas no facturadas, en base a la información presentada por el sujeto pasivo en las notas de 8 de octubre de 2015 y 12 de septiembre de 2016 (fs. 70 y 80) y la información del proveedor y que no fueron desvirtuadas por el sujeto pasivo como era su obligación.
. - De la anulabilidad resuelta por la AGIT ("Incorrecta apreciación del art. 36 de la Ley 2341).
Como se advirtió el SIN, empleó correctamente el método de determinación sobre base presunta, conforme la información obtenida por terceros y determinó la existencia de ingresos no declarados, en base a presunciones, conforme establecen los arts. 43-11, 44 núm. 1, 5 inc. a) y c), 6 y 45-1 núm. 1 del CTB-2492 y 7 inc. a y b del RND 10-0017-13; por lo que, no existen fundamentos legales para anular la Vista de Cargo N° SIN/GDCBBA/DF/G2/VE/VC/00631/2016 de 23 de diciembre; más aún, cuando una vez notificada a la sujeto pasivo, se le otorgó el plazo necesario para que presente sus descargos y ejerza su derecho a la defensa; consecuentemente, el procedimiento aplicado por el SIN se ajustó en la Ley N° 2492 y cumplió lo dispuesto por los arts. 115 y 117 de la CPE.
Petitorio.
Solicitó, se declare probada la demanda contenciosa administrativa "ANULANDO LA RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ 0092/2018 DE 8 DE ENERO".
Admisión.
Mediante decreto de 17 de abril de 2018 de fs. 49, se admitió la demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327, 329 y 330 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975) y 2-2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, disponiéndose el traslado al demandando y al tercero interesado, con provisión citatoria a objeto de que asuman defensa.
Contestación.
La AGIT representada legalmente por Daney David Valdivia Coria, con memorial de fs. 53 a 67, contestó negativamente a la demanda contenciosa administrativa, de acuerdo a lo siguiente:
Señaló que los argumentos expuestos en la demanda presentada por el SIN, esta es una reiteración de la instancia administrativa recursiva, aspecto que impide al Tribunal Supremo de Justicia, ingresar al fondo de la acción; conforme estableció la Jurisprudencia ordinaria emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia N° 238/2013 de 5 de julio.
Hizo notar que, la demanda no se apega a los elementos resueltos en la resolución jerárquica, que confirmó la nulidad de obrados; por haberse, cercenado el derecho al debido proceso, al encontrar elementos de indefensión; al atribuir al sujeto pasivo, la configuración de hechos imponibles sin haber agotado todos los medios para respaldar la existencia de una transferencia de dominio y al no considerar lo argumentado por la sujeto pasivo, en cuanto que no efectuó depósitos en las cuentas bancadas del proveedor; hechos por los cuales el argumento del SIN, carecen de sustento y fundamento.
Precisó que conforme al CTB, el SIN está facultado a determinar las obligaciones tributarias, ya sea utilizando el método sobre base cierta o el método sobre base presunta; sin embargo, dicha situación deber ser el resultado del ejercicio de las amplias facultades conferidas por los arts. 66 y 100 del CTB-2492; puesto que, si bien la determinación sobre base presunta, se aplica a hechos y circunstancias que por su vinculación con un hecho generador, permiten deducir la existencia y cuantía de la obligación tributaria y utilizar los medios previstos en el art. 45 del CTB-2492; empero, estos elementos de presunción, deben encontrarse debidamente respaldados, a fin de que los resultados reflejen las razones por las cuales se atribuye al sujeto pasivo la existencia de obligaciones tributarias que no fueron declaradas.
Bajo ese entendimiento la Resolución Jerárquica, evidenció las siguientes inconsistencias:
. - En cuanto al contenido de la Nota de 14 de febrero de 2015, que presentó el sujeto pasivo, se advirtió de su lectura, que señaló que ganaba Bs. 1 por caja vendida y explicó que en ocasiones vendía el producto a menor precio para poder cumplir los objetivos del proveedor y que no realizó una compra directa; sino que, los productos fueron dejados en consignación y aclaró que le fueron emitidas facturas a su nombre en demasía.
. - De la Nota dirigida al SIN el 13 de septiembre de 2016, el sujeto pasivo explicó que el proveedor dejó los productos a crédito a corto plazo y que los ingresos reales se dieron por los servicios de distribución; alegó, que le emitieron facturas a su nombre desconociendo que esto le comprometería; y añadió, que el SIN no podía determinar la base imponible presumiendo ingresos y que los depósitos fue realizado por el personal de "UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA".
. - Con relación a la solicitud de crédito, se observó que tampoco contribuyó para establecer de forma cierta la existencia de una venta y transferencia de dominio de los bienes adquiridos del proveedor, sin la correspondiente emisión de la factura.
. - No se advirtió, que la documentación que cursa en antecedentes, permita identificar la persona que realizó los depósitos, a objeto de desvirtuar los agravios por el sujeto pasivo; hechos que, incumplen la verdad material que debió primar en los actos administrativos, conforme estableció las SCP N° 1162/2012, 1414/2013 y 1198/2014.
Conforme, evidenció de la revisión de antecedentes, el trabajo del SIN, se remitió a la información proporcionada por "UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA" y el Banco de Crédito; es decir, que independientemente a la supuesta confesión de la relación laboral, aceptó como elemento determinante para sustentar la existencia de actividad comercial, la información referida a las facturas emitidas a nombre de la sujeto pasivo, los depósitos efectuados en las cuentas del proveedor, en el Banco de Crédito, sin explicar la diferencia existente entre los importes de los depósitos y los asientos contables, que difieren entre ellos.
Con relación a la utilización del principio de empresa en marcha que alegó el SIN, se advirtió que si bien, así como otros principios deben ser aplicados al momento de registrar las operaciones contables; sin embargo, en el presente caso se evidenció que el sujeto pasivo no llevó contabilidad, por lo que el argumento del SIN no corresponde.
Con relación a la cita de la SCP N° 0422/2014 de 25 de febrero; si bien, refirió que la carga de la prueba recae en la recurrente, ante una presunción aplicada por el SIN; sin embargo, este hecho no puede suplir la obligación del SIN, a emitir una Vista de Cargo que contenga los datos, actos, hechos, elementos y valoraciones que fundamenten la Resolución Determinativa, las cuales debieron ser el resultado de las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación, conforme establece el art. 96-1 del CTB-2492.
En ese contexto precisó, que la Vista de Cargo N° SIN/GDCBBA/DF/G2/VE/VC/00631/2016 de 23 de diciembre, no consideró en su análisis lo aseverado y los agravios acusados por el sujeto pasivo, conforme dispone el art. 6 de la RND N° 10'-0017-13 de 8 de enero de 2013; bajo estas variables, la demanda tiene sustento sobre los hechos acontecidos y no desvirtuó las razones técnicas y de indefensión en las que incurrió al momento de emitir la Vista de Cargo; incumpliendo en el acto administrativo, lo establecido en los arts. 96 y 99-11 del CTB- 2492.
Citó la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0223/2015, que versan sobre los requisitos esenciales que deben contener la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa y facultades de verificación de la administración tributaria, la determinación de la deuda tributaria sobre base presunta y la incidencia en la liquidación.
Por otra parte, citó la Sentencia Constitucional (SC) N° 1077/01-R de 4 de octubre, referida a que los servidores públicos en el ejercicio de sus funciones no pueden interpretar y aplicar arbitrariamente las normas; también, citó la Sentencia N° 510/2013 de 27 de noviembre, referida al deber de la parte actora de establecer y demostrar con argumentos apropiados y sólidos la errada interpretación de la normativa en la que habría incurrido la AGIT.
Petitorio.
Solicitó, se declarare IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta por el SIN; manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada.
Réplica y Dúplica.
El SIN, por memorial de fs. 98 a 110, presentó réplica, reiterando los argumentos de la demandada, como su petitorio.
La AGIT, por memorial de fs. 140 a 145, presentó dúplica, ratifica sus fundamentos y su posición de declarar improbada la demanda contenciosa administrativa.
Tercero interesado.
Conforme a la diligencia de notificación de fs. 137, Irene Amanda Delgadillo Escalera en su condición de tercero interesado, fue notificada el 13 de diciembre de 2018, con el tenor íntegro de la provisión citatoria; sin embargo, no se apersonó, por lo que, habiendo resguardado sus derechos, se prosigue conforme a ley.
PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:
El motivo de controversia se circunscribe en establecer si la nulidad de obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, es decir, hasta la Vista de Cargo N° SIN/GDCBBA/DF/G2/VE/VC/00631/2016 de 23 de diciembre, que fue confirmada en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0092/2018 de 8 de enero, fue correcta; al haberse alegado que, existe vulneración de los derechos al debido proceso y defensa de la sujeto pasivo Irene Amanda Delgadillo Escalera, respecto a que dicha Resolución, carece de sustento técnico que respalda la deuda tributaria que permitió la determinación de la base imponible sobre base presunta, sin agotar todos los medios para respaldar la existencia de una transferencia de dominio, vinculadas al débito fiscal IVA y su efecto en el IT, correspondiente al seguimiento de venta de productos en los periodos fiscales de enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010.
FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley N° 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el artículo 775 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley N° 439; y, tomando en cuenta que el proceso Contencioso Administrativo, tiene como objeto que el Tribunal Supremo de Justicia efectúe control de legalidad cuyo propósito es velar que en el ámbito administrativo se garanticen los derechos procesales de las partes y en su mérito, si corresponde, se ordene se rectifiquen los defectos en los que incurrieron las autoridades, en el ejercicio de la actividad y procedimientos administrativos.
El proceso contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al administrado, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, para lograr el restablecimiento de sus derechos lesionados con la interposición precisamente del proceso Contencioso Administrativo.
Por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó con la Resolución del Recurso Jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la institución demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la entidad demandada.
El motivo de la controversia en el presente proceso se circunscribe a determinar si la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0092/2018 de 8 de enero, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, produjo agravio a la Administración Tributaria ha momento de confirmar la Resolución de Alzada ARIT-CBA/RA 0407/2017 de 13 de octubre, que anuló hasta el vicio más antiguo, incluyendo la Vista de Cargo.
Al respecto corresponde analizar los hechos sucedidos en fase administrativa y cotejarlos con los argumentos expuestos en la demanda.
La AGIT estableció de manera concluyente que en el proceso de verificación el sujeto pasivo, no se encontró registrado en el Padrón Contribuyente y que no presentó ante la Administración Tributaria la documentación solicitada, por lo que el ente Fiscal aplicó lo señalado en el art. 44 del CTB-2492, al configurarse las circunstancias que señalan este artículo, siendo procedente la determinación de la base imponible sobre base presunta, al verificar ingresos no facturados y no declarados por la Contribuyente, lo que originó reparos en el IVA y el IT.
Ahora bien, ingresando al control de legalidad sobre los extremos denunciados por la entidad actora presuntamente incurridos por la AGIT en la Resolución impugnada, conforme a los hechos expuestos por las partes, en base a los antecedentes del caso se establece:
La base imponible constituye uno de los elementos estructurales del tributo; se define, como la valoración cuantitativa del elemento objetivo del hecho imponible y cumple dos funciones: de una parte, es la medida del hecho imponible, por lo que, si ha sido correctamente establecido debe ser congruente con el hecho imponible y; de otra, sirve como plataforma para aplicar sobre el tipo de gravamen y calcular la cuota del tributo.
Los métodos para la determinación de la base imponible pueden ser directos o indiciarlos; los primeros toman para su cálculo datos reales y actuales; los segundos atienden a indicios y a presunciones.
En ese entendido el art. 42 del CTB-2492, establece: "Base imponible o gravable es la unidad de medida, valor o magnitud, obtenidos de acuerdo a las normas legales respectivas, sobre la cual se aplica la alícuota para determinar el tributo a pagad.
Existiendo dos métodos de determinación de dicha base imponible, de conformidad al art. 43 del CTB-2492, señala que la base imponible podrá determinarse por los siguientes métodos: a) Sobre base cierta, tomando en cuenta los documentos e informaciones que permitan conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores del tributo; y b) Sobre base presunta, en mérito a los hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permitan deducir la existencia y cuantía de la obligación, establecido el art. 44 de dicho Código y que la Administración Tributaria podrá determinar la base imponible usando el método sobre base presunta, sólo cuando habiéndolos requerido, no posea los datos necesarios para su determinación sobre base cierta por no haberlos proporcionado el sujeto pasivo y en especial, cuando se verifique al menos alguna de las siguientes circunstancias relativas a éste último:
1) Que no se hubiese inscrito en los registros tributarios correspondientes; 2) Que no presenten declaración o en ella se omitan datos básicos para la liquidación del tributo, conforme al procedimiento determinativo en casos especiales previsto por el CTB-2492; 3) Que se asuman conductas que en definitiva no permitan la iniciación o desarrollo de sus facultades de fiscalización; 4) Que no presenten los libros y registros de contabilidad, la documentación respaldatoria o no proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las disposiciones normativas; 5) Otras circunstancias previstas; 6) Que se adviertan situaciones que imposibiliten el conocimiento cierto de sus operaciones, o en cualquier circunstancia que no permita efectuar la determinación sobre base cierta.
El art. 62 núm. 7 del CTB-2492 señala, que constituyen derechos del sujeto pasivo entre otros el siguiente:"/ formular y aportar, en la forma y plazos previstos en este Código, todo tipo de pruebas y alegatos que deberán ser tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente Resolución".
Por su parte el art. 76 del CTB-2492, señala que la carga de la prueba, "en los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos.".
De lo inferido, se colige que, en forma general en la etapa de la determinación tributaria, la Administración Tributaria debe intentar llegar a la verdad de los hechos, procurando obtener todos los datos y la información necesaria para llegar a una precisa, clara y circunstanciada atribución de la deuda tributaria, con la debida fundamentación.
En el caso presente, de la compulsa de los antecedentes administrativos, el SIN notificó personalmente a Irene Amanda Delgadillo Escalera, con la OV N° 30140VE00103 de 18 de septiembre de 2015, iniciando la verificación especifica de todos los hechos y/o elementos relacionados con el débito fiscal del IVA y su efecto en el IT, correspondientes a los periodos fiscales de enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, relacionados con las transacciones efectuadas con "UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA"; asimismo, el SIN emitió los Requerimientos N° 00125039 y N° 0130933 solicitando a la sujeto pasivo la presentación extractos bancarios, kardex, facturas de compras efectuadas con su proveedor, cuaderno y/o registro de compras y ventas, contrato de alquiler del domicilio donde realiza su actividad económica, medios de pago, contrato de ventas de bienes y/o prestación de servicios, constancia de solicitud y entrega de productos, precios de ventas de los productos con el proveedor y toda otra documentación; otorgando el plazo hasta el 5 de octubre de 2015; requerimientos, ante el cual el sujeto pasivo contestó mediante dos notas, la primera de 14 de octubre de 2015 (fs. 35 a 37 anexo 1) en la que señaló que no estuvo inscrita en el SIN, por su condición de comerciante minorista dentro del Mercado la Cancha y que no se encontraba obligada a llevar registros contables; por tanto, no puede entregar la documentación solicitada; asimismo, señaló que ganó Bs. 1 por caja vendida y explicó que en ocasiones vendía el producto a menor precio para poder cumplir los objetivos del proveedor y que no realizó una compra directa; sino que, los productos fueron dejados en consignación y aclaró que le fueron emitidas facturas a su nombre en demasía; y la segunda, 13 de septiembre de 2016 (fs. 76 a 80 anexo 1), que señaló que el proveedor dejó los productos a crédito a corto plazo y que los ingresos reales se dieron por los servicios de distribución; alegó, que le emitieron facturas a su nombre desconociendo que esto le comprometería; y añadió, que el SIN no podía determinar la base imponible presumiendo ingresos y que los depósitos fueron realizados por el personal del proveedor.
Por otro lado se advierte que el SIN, solicitó información documentada a la empresa "UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA" y a la Autoridad de Supervisión del Sistema Financiero (ASFI), recibiendo la información y documentación por el proveedor y las entidades financieras ( fs. 42 a 43, 48 a 49, 136, 138 a 245 (Anexo 1), 246, 247 a 296, 297 a 300, 348 a 352 y 355 a 381 (Anexo 2), advirtiendo según el SIN, que la sujeto pasivo, ejerció una actividad económica y adquirió productos en cantidad, vinculada al Código de Cliente N° 1029928 de la empresa "UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA" y conforme el cuadro descriptivo de fs. 120 a 122 y el análisis del extracto de las facturas de compras efectuadas al proveedor, con relación a los Depósitos Bancarios de los periodos de enero a diciembre de 2010, concluyó que las transacciones fueron efectuados por la sujeto pasivo; emitiendo, la VC N° SIN/GDCBBA/DF/G2/VE/VC/00631/2016 de 23 de diciembre (fs. 516 a 564 Anexo 3) que estableció la base imponible del IVA al observar ingresos omitidos, correspondiente a la venta de productos adquiridos del proveedor, no facturados ni declarados en los periodos fiscales descritos y calificó la conducta del sujeto pasivo como omisión de pago, liquidando la deuda tributaria sobre base presunta del IVA e IT en UFVs de 665.623, el importe incluye el tributo omitido IVA e IT; y posteriormente, emitió la RD N° 171730000295 de 24 de mayo de 2017 (fs. 597 a 673 Anexo 3), que determinó de oficio las obligaciones impositivas de la sujeto pasivo de Bs. 1.485.484 por el IVA e IT de los periodos fiscales de enero a diciembre de 2010, por concepto de impuesto omitido, intereses y omisión de pago.
De lo que se advierte, que el trabajo desarrollado y los resultados del proceso del examen por la Administración Tributaria, se efectuó sobre la información proporcionada por la empresa UNILEVER ANDINA BOLIVIA SA y el Banco de Crédito; es decir, que independientemente de la confesión de la sujeto pasivo sobre la relación comercial; el SIN reconoció, como elemento concluyente para sustentar la existencia de la actividad comercial, la información referida a las facturas emitidas a nombre de la sujeto pasivo, los depósitos efectuados en las cuentas del proveedor del Banco de Crédito y los comprobantes contables de los depósitos.
Sin embargo, omitió explicar la diferencia existente entre los importes de los depósitos y los asientos contables, que los mismos difieren, conforme se tiene explicado en los romanos xliv, xlv, xlvi, xlvii y xlviii de la Resolución impugnada; asimismo, no realizó la descripción a detalle y vinculación entre los pagos realizados, con las facturas de venta; tampoco, se comprobó que los depósitos efectuados en el Banco de Crédito fueron realizados por el sujeto pasivo; solo estableció como ingresos no declarados todas las compras apropiadas al Código proporcionado por el proveedor.
Y, por último, con relación a la solicitud de crédito, no estableció de forma cierta la existencia de una venta y transferencia de dominio de los bienes adquiridos por el proveedor, sin la correspondiente factura, que permitan determinar la realización de la transacción y que demuestre la transferencia de dominio del bien; a través, de documentación e información completa y fidedigna; que acredite, de forma indubitable y fehaciente la realización de la transacción de dominio.
De acuerdo con lo manifestado, la inexistencia de datos, hechos, elementos, y antecedentes en el proceso de verificación, la Administración Tributaria, tanto en la Vista de Cargo como en la Resolución, carga el incumplimiento de los requisitos esenciales establecidos en el art. 96-1 del CTB-2492 que señala: "La Vista de Cargo, contendrá tos hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten la Resolución Determinativa, procedentes de la declaración del sujeto pasivo o tercero responsable, de los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaría o de los resultados de las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación. Asimismo, fijará la base imponible, sobre base cierta o sobre base presunta, según corresponde, y contendrá la liquidación previa del tributo adeudado¨. III.- "La ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales establecidos en el reglamento viciará de nulidad la Vista de Cargo o Acta de Intervención, según corresponde/'.
Considerando que la Resolución Determinativa debe emitirse sobre la base de la Vista de Cargo, este acto administrativo también se ve afectado en su fundamentación, conforme el art. 99-11 del citado cuerpo legal, aspecto que ocasiona la indefensión para la sujeto pasivo o tercero responsable. Toda vez que la Administración Tributaria no expone de manera concreta cuáles fueron las fuentes que se utilizaron para establecer los precios referenciales, ni qué facturas emitió el proveedor para descargar las compras efectuadas y asignadas al Número de usuario y si las mismas beneficiaron a la contribuyente o a otras personas.
De lo citado, se infiere que corresponde a la Administración Tributaria, en este caso a la Gerencia Distrital de Cochabamba del SIN, al momento de emitir la Vista de Cargo, tiene la obligación de dar cumplimiento a los requisitos esenciales expresamente determinados por la normativa citada, que observa entre otros, el contemplar todos los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que respalden la emisión y contenido de la Vista de Cargo, efectuando una adecuada fundamentación de hecho y derecho sobre la deuda tributaria, situación que de ser cumplida, de forma posterior conducirá a la adecuada y específica determinación legal del tributo omitido, circunstancia que significa que la Vista de Cargo, debe contener una adecuada fundamentación jurídica y fáctica que permita conocer al justiciable, cuáles fueron las razones y normas en que basó su resolución, protegiendo de esta forma, el derecho que tiene los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el derecho establece, en estricta observancia del debido proceso consagrado en el art. 115-11 y 180-1 de la CPE, en sus elementos configurativos defensa, motivación y fundamentación de las decisiones judiciales y administrativas, así también el art. 211-1 del CTB-2492, expresa que las resoluciones se emitirán en forma escrita y contendrán su fundamentación, lugar y fecha de su emisión firma de la autoridad que la pronuncia y la decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas, así como el derecho a una justicia pronta y oportuna, directamente vinculadas a la tutela judicial efectiva.
La Vista de Cargo, confirmada en la Resolución Determinativa, no refleja la situación real de los hechos que se atribuyen a la sujeto pasivo, puesto que la inexistencia de una base imponible objetiva, medible y verificadle, no sustenta la fiscalización efectuada, constituyendo por tanto una inobservancia a los requisitos esenciales de la Vista de Cargo, que son los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que la sustenten; omisión que vicia de nulidad dicha actuación, conforme disponen los arts. 96-I-III y 99-11 del CTB-2492, toda vez que ocasiona un estado de indefensión en el sujeto pasivo, conforme dispone el art. 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) de 23 de abril de 2002 y art. 35 del Decreto Supremo (DS) N° 27113 de 23 de julio de 2003 y que vulnera su derecho a un debido proceso, conforme establecen los numerales 7 y 8 del art. 68 del CTB-2492.
Por lo expuesto, corresponde señalar que ese acto procesal viciado le ocasiona grave perjuicio personal y directo y deja a la contribuyente en un verdadero estado de indefensión, vicio procesal que conllevó a que se declare la nulidad dispuesta en sede administrativa, conforme los arts. 96-III del CTB-2492 y el art. 36-11 de la LPA, aplicable en materia tributaria en sujeción al art. 201 del CTB-2492, que dispone que para que ocurra la anulabilidad de un acto por la infracción de una norma señalada en la Ley, debe verificarse que los actos administrativos carezcan de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o den lugar a la indefensión de los interesados.
Aplicando el art. 55 del DS N° 27113 de 23 de julio de 2003, que establece que será procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados o lesione al interés público; en consecuencia, la nulidad dispuesta en sede administrativa, hasta la emisión de una nueva Vista de Cargo, fue apropiada, pues la misma debe contener todos los hechos, datos, elementos y valoraciones proporcionados por el contribuyente.
Es preciso puntualizar que la aplicación del principio de verdad material reconocido por nuestro ordenamiento jurídico, no es absoluto e irrestricto, pues en el procedimiento también rige el principio dispositivo, que opera fuera de esos límites constituiría arbitrariedad, que atenta contra los principios procesales y de derecho contenidos en la Constitución Política del Estado y la Ley del Órgano Judicial.
Del análisis precedente, esta Sala concluye que, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0092/2018 de 8 de enero, fue emitida en cumplimiento de la normativa legal citada, no habiéndose encontrado infracción, aplicación inadecuada de la norma legal administrativa y contradictoria que vulnera derechos, actos administrativos sobre los que la Autoridad jurisdiccional ejerció el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa, en consecuencia, conforme a los fundamentos expuestos corresponde confirmar la Resolución de Recurso Jerárquico.
Resulta pertinente aclarar que, al tratarse de una Resolución Jerárquica anulatoria de obrados por vicios de procedimiento, no corresponde emitir mayores consideraciones de fondo.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en el ejercicio de la atribución conferida en el art. 6 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014 y art. 781 del CPC-1975, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda Contencioso Administrativa de fs. 31 a 46, interpuesta por la Gerencia Distrital de Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, y en consecuencia, mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0092/2018 de 8 de enero, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.
Regístrese, notifíquese y archívese.