SE/0109/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 109/2015.

FECHA: Sucre, 24 de marzo de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 674/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Simona Huaranca Villca Vda. de Mamani, Olga, Richard y Faustino Mamani Huaranca contra la Superintendencia Tributaria General.

MAGISTRADA RELATORA: Rita Susana Nava Durán.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por Simona Huaranca Villca Vda. de Mamani, Olga, Richard y Faustino Mamani Huaranca contra la Superintendencia Tributaria General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 217 a 257, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico Nº STG-RJ/0414/2008 de 1 de agosto de 2008, emitida por la entonces Superintendencia General Tributaria; la contestación a la demanda de fs. 264 a 270; renuncia a réplica al no haberse ejercido este derecho; decreto de Autos para Sentencia de fs. 399 y demás antecedentes.

CONSIDERANDO I: Que Faustino Mamani Huaranca, por sí y en representación de su madre Simona Huaranca Vda. de Mamani y sus hermanos Olga y Richard Mamani Huaranca, en el plazo previsto en el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso administrativa, pidiendo declarar probada la demanda y se dispone la nulidad del proceso de determinación de la deuda tributaria, o en su caso se declare la nulidad hasta la notificación con el Acta de Conclusión de Resultados y Finalización de la Fiscalización, a los herederos de Félix Mamani Olmedo, con los siguientes fundamentos:

1. Nulidad de la notificación con el Acta de Conclusión de Resultados y Finalización de Fiscalización.

Manifiesta que en todo proceso de fiscalización iniciado conforme los arts. 92, 93 num. 2), 95 y 104 del Código Tributario (Ley Nº 2492), se deben respetar los derechos concedidos en el art. 68 de la citada norma, a ser informado (notificado), a la reserva, confidencialidad, al buen trato, al debido proceso, a ser informado al inicio y a la conclusión de la fiscalización tributaria y a la defensa, este último establecido en la Constitución Política del Estado en su art. 16, sintetizando que en aplicación del derecho a la información debe ser notificado por cualquiera de las formas establecidas en el art. 83 del Código Tributario, lo contrario es sancionado con nulidad.

Que el proceso de Determinación Tributaria objeto del presente proceso, se inició con la Orden de Fiscalización Nº 000700FE0006, con el que si bien se notificó al sujeto pasivo Félix Mamani Olmedo por cédula conforme establece el art. 85 del Código Tributario, no ocurrió lo mismo con el Acta de Comunicación de Resultados y Finalización de la Fiscalización, que fue notificada al contribuyente el 12 de septiembre de 2007,empero éste ya había fallecido el 16 de junio de 2007, en consecuencia la notificación con el citado acto es nulo por mandato del art. 83. II del Codito Tributario. Si la Ley dispone la notificación al sujeto pasivo, es intrascendente lo manifestado por la Resolución Jerárquica, en el sentido de que la cédula con ese actuado, fue dejada al hijo del contribuyente, puesto que no puede ser legal una notificación a una persona inexistente.

Agrega que dicho actuado debió ser puesto a conocimiento de los herederos del contribuyente, en atención a que la administración tuvo conocimiento del fallecimiento de éste último, no siendo evidente lo afirmado por la resolución impugnada que recién el 27 de septiembre de 2007, la administración tuvo conocimiento del fallecimiento.

Refiere que la resolución impugnada, para validar las actuaciones de la administración tributaria aplicó impertinentemente el art. 90 del Código Tributario, al haber manifestado que el Acta de Conclusión de Resultados podía haberse inclusive notificado en secretaría, sin comprender que este trámite fue instituido para una persona viva y no así cuando esa persona falleció, por lo que esa afirmación es inaceptable ya que no podía entenderse una notificación a un fallecido, siendo distinto que la diligencia fuese hecha a sus herederos, que sin embargo, no fueron incorporados legalmente al trámite administrativo, por lo que no hubo sustitución procesal mortis causa mediante providencia expresa; asimismo, que la notificación a uno de los herederos, no es válida, ni vincula a los otros coherederos. También señala que la afirmación de la resolución impugnada para no admitir la nulidad de obrados y reponer el proceso, fue que los herederos asumieron defensa desde el momento que hicieron conocer el deceso de su padre; que esto es falso y en consecuencia consideran vulnerados los arts. 16 de la Constitución Política del Estado y 35. I) de la Ley Nº 2492.

2. Nulidad de la Vista de Cargo N1 082/2007 y su notificación.

Refiere que el informe de Actuación CDP/DF/FE/012/2007 da cuenta de la muerte del contribuyente, empero la administración tributaria el mismo día que emitió Acta de Conclusiones de Resultados y Finalización Fiscalización, emitió Vista de Cargo Nº 082/2007, misma que es dirigida al contribuyente fallecido y no así a terceros sucesores conforme establecen los arts. 35. I de la Ley Nº 2492, en consecuencia al no haber consignado a los sucesores universales en la Vista de Cargo, se vulneró los arts. 95 y 96 de la normativa citada precedentemente, causando indefensión a éstos últimos.

No obstante lo manifestado, en el mismo acto la administración reconoce el fallecimiento del contribuyente y por ello declara la extinción de la sanción por contravención tributaria, conforme el art. 199 de la Ley Nº 2492 y debido a la solicitud expresa, recién se emitió Resolución Administrativa Nº 176/2007 de 28 de septiembre, disponiendo la notificación por edictos a los herederos, notificación que adolece de vicios por no contener el texto del informe de actuación y menos la Vista de Cargo, como disponen los arts. 84 y 85 de la Ley Nº 2492, por todos esos antecedentes, la notificación con dicho actuado debe ser anulada en sujeción del art. 83 del Código Tributario.

3. Nulidad de la Resolución Determinativa Nº 194/2007 y su notificación por edicto.

Citando el art. 13 del Ley Nº 2492 refiere que el sujeto pasivo (persona natural o jurídica) del tributo es el contribuyente, respecto al cual recae la verificación del hecho generador de dicha obligación, en ese sentido para una cabal aplicación del art. 35. I con relación al art. 28 del Código Tributario, esencialmente la Resolución Determinativa debía comprender a los sustitutos del contribuyente fallecido, y la nulidad de la Resolución Determinativa se inscribe por la falta del elemento personal o sujeto pasivo, error sustancial que determina su nulidad conforme establece el art. 35 incs. c), d) y e) de la Ley Nº 2341 aplicable por disposición del art.74 de la Ley Nº 2492.

Asimismo refiere que la notificación de la citada resolución fue por cédula a Faustino Mamani Huaranca, a título de heredero del contribuyente, sin haber sido integrado al proceso, por otro lado la resolución de 4 de diciembre de 2007 dispuso la notificación con la Resolución Determinativa al propio contribuyente y no así a sus herederos, en consecuencia la notificación por cédula y la notificación por edicto carecen de legalidad por no cumplir lo dispuesto en los art. 85 y 86 de la Ley Nº 2492, por lo que debe ser anulada.

4. Nulidad por falta de base legal.

Manifiesta que al ser fiscalizadas las actividades de Minería, las observaciones son a la fiscalización de la actividad del contribuyente, en ese sentido no podía la administración tributaria aplicar en dicho proceso de fiscalización, la Ley Nº 843 ni el DS Nº 23670 de 9 de noviembre de 1993, por haber sido este último abrogado por el art. 96 de la Ley Nº 1777 de 17 de marzo, en consecuencia la administración tributaria vulneró el principio de legalidad a la actividad minera del contribuyente, si bien correspondió a la Ley Nº 1243 de 11 de abril de 1991 y a la Ley Nº 1297 de 27 de noviembre de 1991, incorporar a la actividad minera al régimen tributario de la Ley Nº 843, estos fueron abrogados por la Ley la Ley Nº 1777 de 17 de marzo de 1997 y dicha abrogatoria arrastró al DS Nº 23670, en ese entendido la Orden de fiscalización, Vista de Cargo, Resolución Determinativa y las resoluciones dictadas en etapa recursiva, tienen como base legal al DS Nº 23670 y la Ley Nº 843.

Por otro lado, el art. 96 de la Ley Nº 1777 (Código de Minería) evidencia la inaplicabilidad del régimen general establecido en la Ley Nº 843 a la sector minero, asimismo la nueva Ley Nº 3787 de 24 de noviembre de 2007 en la parte final del art. 2 encomienda a los Ministerios de Minería y Metalurgia y de Hacienda, reglamentar el IVA al sector minero, sin embargo no existe normativa coherente respecto al régimen impositivo minero, por lo que corresponde la nulidad del todo el proceso de fiscalización en aplicación del art. 35 de a la Ley Nº 2341 incs. c), d) y e), en virtud de haberse vulnerado el principio de legalidad.

5. Nulidad por Incompetencia del Gerente a. i. del Servicio de Impuestos Nacionales de Potosí.

Manifiesta que un interinato no dura más allá de 90 días calendario, a cuyo cumplimento por ministerio de la Ley, cesa en funciones, criterio que es compartido por el Tribunal Constitucional en la Sentencia Constitucional 018/2007 y que en el caso, el Gerente Interino de SIN Potosí fue designado en esa calidad, por lo que sus actos más allá del tiempo establecido son sancionados con nulidad.

La incompetencia puede ser denunciada intra proceso o en proceso posterior, e inclusive por recurso directo, siendo un presupuesto esencial la competencia, y faltando esta, todo acto es viciado de nulidad absoluta como establece el art. 35 inc. a) de la Ley Nº 2341.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de 11 de noviembre de 2008 (fs. 260), y corrido traslado a la Superintendencia Tributaria General, representada por Rafael Rubén Vergara Sandoval, éste responde negativamente (fs. 264 a 270), solicitando se declare improbada la demanda contencioso administrativa, con los siguientes fundamentos:

1. Citando el art. 36 de la Ley Nº 2341, manifiesta que los defectos de forma sólo determinan la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, o dé lugar a la indefensión de los interesados; asimismo, refiere que el art. 84. I de la Ley Nº 2492 dispone “Las Vistas de Cargo y Resoluciones Determinativas que superen la cuantía por la reglamentación a que se refiere el art. 89 de este código; así como los que impongan sanciones, decreten apertura de término de prueba y la derivación de la acción administrativa a los subsidiarios serán notificados personalmente al sujeto pasivo, tercero responsable, o a su representante legal”. No obstante que las órdenes de fiscalización no están comprendidas en estas normas legales, el contribuyente fue notificado mediante cédula el 1 de febrero de 2007 con Orden de Fiscalización Parcial Nº 00070FE0006, por el IVA e IT por los períodos octubre y noviembre de 2003, enero febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2004, febrero, marzo, abril, agosto y septiembre de 2005, cuya copia fue recibida por Faustino Mamani hijo del contribuyente, así como el primer aviso de la Vista de Cargo de 30 de enero de 2007.

2. Como efecto de la legal notificación con la citada Orden de Fiscalización, el contribuyente en pleno ejercicio de su derecho a la defensa, solicitó ampliación de plazo para presentar documentación requerida, en consecuencia no hubo vulneración al derecho de defensa, asimismo, el 12 de octubre se notificó por cédula con el Acta de Comunicación de Resultados y Finalización de Fiscalización, mediante copia que fue recibida por Faustino Mamani Huaranca, hijo del contribuyente y ahora demandante, quien mediante carta de 27 de septiembre de 2007, informó a la Administración del fallecimiento de su padre, adjuntando certificado de defunción y en cumplimiento de lo establecido en el art. 35 de la Ley Nº 2492 y en mérito de la representación de desconocerse el nombre de todos los herederos y sus respectivos domicilios, mediante Resolución Nº 176/2006 de 28 de septiembre de 2007, se dispuso la notificación por edictos con la Vista de Cargo conforme establece el art. 86 de la Ley Nº 2492.

3. La Resolución Determinativa Nº 194/2007 de 28 de noviembre de 2007 cumple con todos los requisitos previstos en el art. 99 de la Ley Nº 2492, aclarándose que los herederos universales no asumen la condición de sustitutos del contribuyente, como erróneamente aduce el demandante, por no ser agentes de retención ni antes de percepción conforme establece el art. 25 de la Ley Nº 2492; por contrario los sucesores del sujeto pasivo tienen la calidad de terceros responsables y no tienen carácter de sujeto pasivo de acuerdo al art. 27 de la norma citada precedentemente, por lo que la Resolución Determinativa consignó correctamente como sujeto pasivo a Félix Mamani Olmedo y no así a los herederos universales de éste, por consiguiente no se verificó la ausencia de requisitos esenciales en el nombre del sujeto pasivo, desvirtuando la nulidad pretendida.

4. Continúa señalando que en sujeción al art. 85 de la Ley Nº 2492 se notificó a Faustino Mamani Huaranca y por edictos a los demás herederos, estableciendo el sujeto pasivo, el NIT, el número de Resolución Determinativa, los períodos fiscalizados, la identificación de los tributos y el importe determinado, conforme al art. 86 de la Ley Nº 2492, normativa que no exige que la notificación por edictos contenga la transcripción del texto o contenido de la Resolución Determinativa, y tampoco prevé que su omisión comporte nulidad de la notificación, por lo que el demandante tuvo conocimiento de la Vista de Cargo, Resolución Determinativa con la cual interpuso recurso de alzada, en virtud de que la notificación cumplió su finalidad y no hubo indefensión conforme el art. 36 de la Ley Nº 2341.

5. El argumento referido a la ausencia de base legal, no fue planteado en el recurso de alzada, tampoco en recurso jerárquico, por tal razón la resolución impugnada no consideró ni emitió pronunciamiento al respecto, en observancia del principio de congruencia y en virtud a lo establecido en el art. 211. I de la Ley Nº 2492, en consecuencia no corresponde la consideración de este argumento. Sin perjuicio de lo manifestado, el objeto de la Resolución Determinativa es el IVA e IT y no así el Impuesto Complementario a la Minería ICM previsto en el art. 96 de la Ley Nº 1777 de 17 de marzo de 1997, antes de la modificación dispuesta por Ley Nº 3787, normativa que no es aplicable al caso.

6. Que no es evidente que el Decreto Reglamentario del art. 96 de la Ley Nº 1777, aun no se ha aprobado ni puesto en vigencia, como equivocadamente aduce el demandante, desconociendo que el DS Nº 24780 de 31 de julio de 1997, en sus arts. 2 a 18 Reglamenta la aplicación del art. 96 de dicha Ley, en cuanto al sujeto pasivo, base imponible, cotización oficial, alícuota, liquidación y pago de impuesto Complementario a la Minería, quedando claro que no tienen ninguna incidencia ni relevancia sobre la aplicación del IVA ni del IT.

7. Por otro lado manifiesta que tampoco es evidente que el DS Nº 23670 de 9 de noviembre de 1993 hubiera sido expresamente abrogado por el art. 12 de las Disposiciones Transitorias y Finales de la Ley Nº 1777, por lo que su art. 30 está plenamente vigente. Y es aplicable al caso, confirmado por el art. 2 de la Ley Nº 3787 de 24 de noviembre de 2007 que únicamente deroga el art. 28 del citado Decreto Supremo. Agrega que el art. 24 de la Ley Nº 3787 cuya aplicabilidad pretende el demandante, no tiene efecto jurídico retroactivo, por lo tanto no es aplicable al caso, concluyendo que el argumento esgrimido por el demandante no tiene sustento jurídico.

8. Finalmente respecto a la falta de competencia del Gerente Regional, expresa, que mediante Resolución Administrativa Nº 03-0355-06 de 30 de agosto de 2006 dictada por el Presidente Ejecutivo del SIN, se funda en el DS Nº 26462, mismo que le faculta nombrar de manera temporal al personal necesario, mientras dure el proceso de institucionalización, aclarando que la incompetencia aducida por el demandante únicamente procede por Recurso Directo de Nulidad, conforme prevé el art. 79 de la Ley Nº 1836, que habiendo sido notificado el Gerente Distrital el 17 de diciembre de 2007, el demandante no interpuso recurso directo de nulidad en el plazo de 30 días, por lo que la Resolución Determinativa resulta válida en cuanto a la competencia de la autoridad que la emitió.

CONSIDERANDO III: Que ejercido que fue el derecho de réplica y dúplica, corresponde resolver el fondo de la causa de conformidad al parágrafo III del art. 354 del Código de Procedimiento Civil.

Que de la compulsa de los datos del proceso, se desprende que el objeto de controversia, se circunscribe a tres aspectos, que son:

a) Si las notificaciones con el Acta de Comunicación de Resultados y Finalización de la Fiscalización, Vista de Cargo y Resolución Determinativa adolecen de vicios de nulidad, y en consecuencia deben ser anulados.

b) Si todo el Proceso de Fiscalización carece de base legal, y debe ser anulado.

c) Si el procedimiento de fiscalización debe ser anulado porque el Gerente Distrital a.i. del Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales, actuó sin competencia.

Una vez analizado el contenido de los actos y Resoluciones Administrativas y los argumentos y defensa formuladas por las partes en la presente controversia, corresponde realizar las siguientes precisiones sobre los antecedentes del proceso:

a) El 23 de enero de 2007, la Gerencia Distrital Regional Potosí, emitió Orden de Fiscalización Parcial Nº 0007OFE0006 contra Félix Mamani Olmedo, gerente propietario de la Empresa Minera Boliviana Andina EMIBA S.R.L., por los períodos fiscales de octubre y noviembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2004, febrero, marzo, abril, junio, agosto y septiembre de 2005 con relación al IVA e IT (fs.7 de Anexo 1).

b) El 27 de septiembre de 2007, se emite Vista de Cargo Nº 082/2007 por omisión de pago por ingresos percibidos por ventas en el mercado interno de minerales, ingresos por bono de calidad por servicios de alojamiento respecto al IVA y omisión de pago del IT, estableciendo una deuda tributaria de 2.037.666 UFV’s. (fs. 2498 a 2500 Anexo 16).