SE/0113/2021

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA

SEGUNDA

SENTENCIA N° 113/2021

EXPEDIENTE : 101/2020

DEMANDANTE : Compañía de Servicio Transporte Aéreo Amaszonas S.A.

DEMANDADO (A) : Autoridad General de Impugnación Tributaria

TIPO DE PROCESO : Contencioso Administrativo

RESOLUCION IMPUGNADA : AGIT-RJ 0370/2020, de 27 de enero

MAGISTRADO RELATOR : Dr. Carlos Alberto Egüez Añez

LUGAR Y FECHA : Sucre, 01 de septiembre de 2021

VISTOS EN SALA:

La demanda contencioso administrativa de fs. 98 a 110, subsanada a fs. 135 y vta., interpuesta por Edgar Augusto Aquino Campuzano, en representación legal de la Compañía de Servicio de Transporte Aéreo Amaszonas S.A., impugnando la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0370/2020, de 27 de enero, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 200 a 207, sin presentación de réplica ni dúplica, apersonamiento de tercero interesado de fs. 212 a 224 vta., los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I:

I.1. De la Demanda Contencioso Administrativa

Que, Edgar Augusto Aquino Campuzano, en representación legal de la Compañía de Servicio de Transporte Aéreo Amaszonas S.A., se apersonó en mérito a Poder Notariado Nº 3104/2019 de 17 de diciembre, otorgado por ante la Notaría de Fe Pública Nº 93 del Distrito Judicial de La Paz y al amparo del art. 70 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) Nº 2341, arts. 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, aplicables en materia tributaria según lo establece el art. 74.2 de la Ley 2492 y en mérito a la Sentencia Constitucional Nº 0090/2006 de 17 de noviembre, interpone demanda contenciosa administrativa en contra de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0370/2020, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria. En ese marco, luego de describir los antecedentes administrativos, manifiesta los siguientes argumentos que sustentan su demanda:

1.- Aduce violación al principio de seguridad jurídica y sometimiento pleno a la ley vigente, ya que es inaceptable e inconcebible los argumentos esgrimidos en la resolución jerárquica impugnada, que validó y aplicó el art. 45.III.2) de la RND Nº10-0016-07, una norma derogada e inaplicable, precisamente en el exacto momento que la nueva norma entra en vigencia, las RND 10-0025-14 y 10-0029-15; es decir, que la norma invocada en la fundamentación de la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0370/20, en su interpretación refiere que la obligación de presentar libro de compras notariado constituía una obligación formal; empero, la normativa tributaria no establece que el incumplimiento a esta mera formalidad conlleva la invalidez del documento, lo cual constituiría una gran violación al derecho al debido proceso y la defensa del contribuyente.

Señala que el 24 de octubre de 2018, se notificó con la Orden de Verificación Nº 18790200010 Modalidad Verificación Específica Crédito IVA períodos fiscales octubre, noviembre y diciembre de 2013; posteriormente, el 1 de marzo de 2019, se notifica con la Resolución Determinativa 171979000083 de 28 de febrero de 2019; es decir, que el proceso de fiscalización, determinación y proceso de impugnación en instancia administrativa, fue sustanciado del 2018 al 2020. A ello destaca, que todo hecho, acto o negocio jurídico se rige por la ley vigente al momento de su realización, en aplicación del aforismo “Tempus regit actum” -el tiempo rige el acto- en materia procesal la ley aplicable es la vigente al momento de la realización del acto procesal, así lo tienen entendido las SSCC 280/2001-R, 837/2001-R, 979/2002-R y 0386/2004 de 17 de marzo.

2.- Sostiene que la resolución impugnada viola el principio de congruencia, ya que falla más allá de lo pedido por el sujeto activo -lo cual constituye un fallo ultrapetita- que viola el derecho al debido proceso, seguridad jurídica y principio de legalidad. Al respecto, alega que la Administración Tributaria -en su recurso jerárquico- solo planteó la inobservancia a la RND Nº 10-0016-07, referido a la forma de presentación de los libros y que supuestamente por la rectificación se hubiera realizado una distribución en las demás facturas del periodo no alcanzadas por la Orden de Verificación y que ese hecho constituye la apropiación indebida del crédito fiscal.

Empero, la Resolución de Recurso Jerárquico, expande su criterio y se remite a las rectificaciones a los Libros de Compras IVA de los periodos octubre, noviembre y diciembre de 2013, manifestando que estas carecen de valor, cuando corresponde analizar que la Orden de Verificación es específica y solo alcanza a las facturas observadas y delimitar el accionar de la AT; sin embargo, el criterio de la AGIT, es parcializado en favor del SIN, violando el principio de congruencia entre lo peticionado y lo resuelto. A ello cita el art. 211 del CTB y las Sentencias Constitucionales Plurinacionales Nos 1302/2015-S2 de 13 de noviembre, 1083/2014 de 10 de junio y 2016/2010-R de 9 de noviembre.

3.- Alega violación a la norma legal aplicable en materia tributaria, ya que el art. 74 del CTB, taxativamente establece que: “Los procedimientos tributarios se sujetaran a los principios constitucionales de naturaleza tributaria…”, en ese entendido está claro que en materia tributaria se aplica de manera preferente las disposiciones contenidas en el Código Tributario Boliviano Ley 2492, como menciona el art. 149 de la citada norma.

Señala que la Resolución AGIT-RJ 370/2020, refiere que no se hubiere estampado el sello del Notario conforme establece el art. 40 del Código de Comercio; sin embargo, no es pertinente amparar la fundamentación en una norma de carácter estrictamente comercial y en una disposición derogada como es la RND Nº 10-0016-07, lesionando la norma legal aplicable en materia tributaria; atentando, además normas y principios que rigen en la materia. Por cuanto dicha observación es competencia de la Autoridad de Empresas, a través de una inspección y para efectos tributarios constituye una obligación formal; y ante su incumplimiento corresponde una multa, pero no implica el desconocimiento o la restricción al derecho al crédito fiscal; la normativa tributaria no establece ese alcance fatal para el contribuyente como interpreta la AGIT.

4.- Aduce que los fundamentos de la resolución impugnada lesionan el debido proceso en su elemento motivación y valoración de la prueba, toda vez que la mencionada actuación es incoherente, imprecisa y excluyente en la apreciación de las pruebas presentadas como descargo en la Vista de Cargo. En ese sentido, señala que la decisión de la AGIT, viola los arts. 98 y 68.7) y 217 de la Ley 2492, ya que la ley franquea el derecho al sujeto pasivo a presentar pruebas de descargo, frente a una vista de cargo que establece además una determinación preliminar efectivamente para que el contribuyente, dentro del plazo de 30 días, pueda presentar descargos que hagan valer sus derechos, por ende el hecho de haber presentado la documentación con el requerimiento de información a la Orden de Verificación y presentarla como descargo a la vista de cargo, no invalida dicha documentación por el contrario la AT tiene la obligación de valorar la prueba presentada por el sujeto pasivo. Al respecto, cita las Sentencias Constitucionales Nos 0871/2010-R de 10 de agosto, 0752/2002-R de 25 de junio, 1369/2001-R de 19 de diciembre, Nº2227/2010-R de 19 de noviembre.

5.- Manifiesta que el Libro de Compras IVA en físico, se presentó el 28 de diciembre de 2018, como prueba de descargo a la vista de cargo, extrañamente no fue considerado por la AGIT, pues la valoración y apreciación de las pruebas se efectuó de forma discrecional y sesgada en beneficio del sujeto activo, teniendo validez legal probatoria únicamente la información declarada en el software Da Vinci, excluyendo a discreción la información contenida en la Declaración Jurada, Form. 200 y los Libros de Compras IVA de los meses de octubre, noviembre y diciembre 2013, atentando los arts. 68.7), 98 y 217 del CTB; no existiendo ningún motivo legal idóneo para desestimar las pruebas presentadas en esa instancia, también aclara que no existió ninguna modificación en las Declaraciones Juradas Form. 200, subidas en el Sistema Da Vinci LCV en el importe sujeto a crédito fiscal declarado, que refleja el monto total de las facturas originales, constituyéndose esta declaración en el reflejo fiel de los actos realizados por el sujeto pasivo, como señala el art. 78.I de la Ley 2492.

6.- Señala que la AGIT, en la página 19 de la resolución jerárquica, indica que si bien el libro de compras IVA-físico de los periodos fiscalizados, fue introducido al proceso como descargo a la vista de cargo; es decir, antes de la emisión de la resolución determinativa, afirmando que cumple con los requisitos establecidos en el art. 81 de la Ley 2492, estos no desvirtúan la información contenida en los sistemas informáticos de la AT. En ese sentido, la AGIT omitió la valoración correspondiente a dichos libros; toda vez que, estos constituyen prueba fehaciente de las operaciones realizadas por la empresa. Por ello advierte la vulneración del principio de verdad material, inserta en los arts. 200 de la Ley 2492, 4.d) de la Ley 2341, 1.16) y 134 de la Ley 439.

Asevera, que se consignó de manera errónea el registro en el Libro contable, por lo que se procedió a corregir lo mismos, por ello existen distintos envíos; la ley no establece un límite para las correcciones, pudiendo ser varias veces, lo que no está prohibido por norma expresa, toda vez que se obtuvo de a poco las notas fiscales y tickets electrónicos, con la documentación correcta se procedió a subsanar los libros; lo que correspondía era una multa por la contravención tributaria tipificada como incumplimiento a deberes formales y no una deuda tributaria en desmedro del sujeto pasivo.

7.- Refiere que la exclusión discrecional de la prueba “Libro de Compras de los periodos octubre, noviembre y diciembre de 2013”, presentado previo juramento de reciente obtención, bajo el argumento que dicha documentación no cumplía con lo establecido en el art. 40 del Código de Comercio, art. 45.2 de la RND-10-0016-07, violando el principio de informalismo; toda vez, que los Libros de Compras IVA físicos de los periodos mencionados, fueron presentados oportunamente en cumplimiento de los arts. 68.7), 98 y 217 de la Ley 2492, pues correspondía su valoración y no su exclusión que generó la depuración fiscal con una supuesta deuda tributaria con un monto desproporcional y fuera de la realidad. Respecto, al principio de informalismo cita la SC Nº 0642/2003-R de 8 de mayo.

Aduce que se cumplió con los tres presupuestos esenciales para ser beneficiario del crédito fiscal IVA, pues no existió apropiación indebida de crédito fiscal como argumenta el demandado.

8.- Atribuye agravio al derecho del debido proceso por la determinación de la deuda tributaria en base a facturas que no se encuentran dentro de alcance de la Orden de Verificación 18790200010; a ello detalla 110 facturas que si se hallan dentro el alcance de la citada orden de verificación, por ende el SIN y la AGIT, deben sujetarse únicamente y a revisar facturas detalladas en la orden de verificación específica, toda vez que el procedimiento de verificación y fiscalización está reglado y para efectos de verificar otras facturas se debe generar una nueva orden de verificación o fiscalización, hecho que no sucedió en el presente caso, por el contrario el SIN y la AGIT, de manera arbitraria pretenden imponer verificación y criterios erróneos sobre facturas que no se encuentran dentro del alcance de verificación, manifestando argumentos que crecen de asidero legal y sin ningún respaldo técnico.

Asevera, que según cuadro comparativo, el total de la sumatoria de Bs.38.311,636.- comparado con la sumatoria de declaraciones juradas de los mismos periodos es Bs.38.311,636.-; por lo que advierte que se tiene demostrado que el sujeto pasivo no se benefició con crédito fiscal indebido.

Petitorio

Solicita se emita sentencia declarando probada la demanda contenciosa administrativa, dejando totalmente sin efecto la resolución jerárquica, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, o en su caso se anule hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta a Resolución Determinativa Nº 171979000083 de 28 de febrero de 2019, a efectos de que la Administración Tributaria, se pronuncie respecto a lo solicitado en la demanda.

I.2. Contestación a la Demanda por la Autoridad General de Impugnación Tributaria

Citada con la demanda y el correspondiente auto de admisión cursante a fs. 136, la Autoridad General de Impugnación Tributaria dentro del plazo previsto por ley, respondió negativamente a la demanda, mediante memorial que cursa de fs. 200 a 207 en el que expuso los argumentos de hecho y derecho que se resumen a continuación:

Contesta a la presente demanda de forma negativa, afirmando que la resolución jerárquica en ningún momento incurrió en las vulneraciones que alega la parte demandante, seguidamente desarrolla los antecedentes administrativos. Asimismo, señala que la misma no cumple con los presupuestos esenciales propios de un contencioso administrativo, debiendo tenerse presente la Sentencia Nº 238/2013 de 05 de julio de 2013, emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.

Alega carencia de argumentos y la insustancialidad de la demanda, ya que por una parte confiesa espontáneamente que adecuó su conducta a una contravención tributaria y por otra refiere que no existe un límite para rectificar los libros de compras y ventas IVA, pero no se encuentra en discusión el número de rectificatorias que podrían realizarse, sino el momento en que pueden hacérselas, sus efectos y su validez, remitiéndose a la RND Nº 10-0021-16 de 1 de julio de 2016, Sistema de Facturación Virtual SFV, que en su art. 83.III establece: “… La corrección de la información de los Libros de Compras y Ventas IVA, por los periodos o gestiones señalados en una Orden de Fiscalización y/u Orden de Verificación debidamente notificada, no surten efecto legal, ni se considerarán válidas…”.

Señala, que conforme a los antecedentes fácticos las rectificatorias efectuadas, fueron con posterioridad a la notificación de la Orden de Verificación de 24 de octubre de 2018; es decir, no surten efectos legales ni pueden considerarse válidas, en aplicación del citado art. 83; pues AMASZONAS S.A., una vez notificada con la Orden de Verificación Nº18790200010, debió dar cumplimiento al art. 70.6 (Obligaciones Tributarias del Sujeto Pasivo) del CTB. Sin embargo, en lugar de facilitar las tareas de la Autoridad Tributaria (AT), procedió a rectificar los Libros de Compras y Ventas IVA, pero lo que no sabía AMASZONAS S.A., es que aquella inconducta tributaria no tiene ningún efecto legal ni validez. Respecto al principio de buena fe, cita la SC Nº 0258/2007-R de 10 de abril.

Por otra parte, refiere que la parte demandante dirige su argumento en contra de la RND Nº 10-0016-07, que cataloga de derogada y su aplicación lesiva; empero, olvida establecer cual sería la norma más benigna que debería aplicarse, además no toma en cuenta que la citada resolución estuvo vigente hasta el 31 de diciembre de 2015, conforme la Primera Disposición Abrogatoria y Derogatoria de las RND Nos 10-0025-14 y 10-0029-15; por lo que los actuados del sujeto pasivo en los periodos fiscales octubre, noviembre y diciembre de 2013, conllevan a la aplicación de la RND Nº 10-0016-07, aplicándose correctamente el tempus regit actum. Consecuentemente, lo único que divisa son subjetividades que pretenden justificar su postura y darle otra connotación a la presente problemática, pero ello no cambia lo acontecido en el procedimiento determinativo y lo decidido por la AGIT, ya que obró en el marco de las previsiones de la ley, habiéndose constatado que el sujeto pasivo no presentó la documentación requerida en el inicio de la verificación. A ello menciona el Auto Supremo Nº 767 de 24 de septiembre.

Ante dicha conducta omisiva del sujeto pasivo, la AT, consideró la información del libro de compras IVA, contenido en el sistema informático, el cual reviste de validez conforme el art. 77 del CTB, concordante con el art. 7 del Reglamento del CTB. En ese sentido, la AGIT estableció que el sujeto pasivo efectuó una incorrecta apropiación del crédito fiscal en los periodos fiscales octubre, noviembre y diciembre de 2013, debido al registro de las notas de débito-crédito por importes superiores a los emitidos; cuyo registro y remisión de información a la AT ocurrió antes de la notificación con la Orden de Verificación.

Refiere que si bien el registro de las notas de débito-crédito observadas coinciden en el importe, con la copia original cliente presentada por sujeto pasivo ante la vista de cargo; no obstante, no se desvirtúa la información contenida en los sistemas informáticos de la AT, misma que evidencia que las notas de débito-crédito observadas fueron registradas por importes superiores a los consignados en las mismas, dando lugar a la generación de la Orden de Verificación. Asimismo, las Actas de Apertura del libro de compras-físico, no cumple con el art. 45.III.2 de la RND Nº 10-0016-07, que establece que los libros de compras y ventas IVA, una vez impresos, deberán ser encuadernados, foliados y notariados semestralmente hasta el último día hábil del mes siguiente (julio o enero), por Notario de Fe Pública quien dejará constancia en el reverso de la última impresión el nombre o razón social del sujeto pasivo a quien pertenece, número de identificación tributaria NIT, número de folios que contiene y estampará en todas las hojas el sello del notario, normativa concordante con el art. 40 del Código de Comercio.

Pide se considere las Sentencias Constitucionales Nos 532/2014 de 10 de marzo, 0756/2015-S2 de 8 de julio, 1429/2011-R de 10 de octubre, 1315/2011-R de 26 de septiembre. Asimismo, cita la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0358/2020 del Sistema de Doctrina Tributaria SIDOT V.3 entre otras resoluciones y la Sentencia Nº 510/2013 de 27 de noviembre dictada por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.

I.2.1. Petitorio