SE/0114/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 114

Sucre, 22 de mayo de 2023

Expediente:

29/2021-CA

Demandante:

Gerencia Regional Santa Cruz – Aduana Nacional

Demandado:

Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso:

Contencioso Administrativo

Resolución impugnada:

AGIT-RJ 1558/2020 de 26 de octubre

Magistrado Relator:

Lic. Esteban Miranda Terán

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Regional Santa Cruz – Aduana Nacional, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 20 a 26, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, representada por su Gerente Regional Roberto Carlos Cuellar Alderete, a través de su apoderada Verónica Vásquez Salvatierra (en adelante AN), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (en adelante AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1558/2020 de 26 de octubre, de fs. 2 a 14; el Auto de 5 de febrero de 2021 que admitió la demanda, de fs. 28; la contestación de fs. 47 a 57; el memorial de Réplica, de fs. 136 a 140; el memorial de Dúplica, de fs. 143 a 145; el Auto Supremo N° 158-CA de 8 de noviembre de 2022, que decretó Autos para Sentencia, de fs. 150; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:

El 19 de septiembre de 2018, la Agencia Despachante de Aduana ALPE SRL (en adelante ADA), por cuenta de Pura María Campos Rojas de Burgos (en adelante la contribuyente), tramitó la Declaración Única de Importación (en adelante DUI) C-60211 (fs. 27 del Anexo 1, foliación invertida en todo el Anexo), para la importación de una pala cargadora.

El 17 de octubre de 2019, la AN notificó a la contribuyente (fs. 12 del Anexo 1) con: 1. La Orden de Control Diferido (en adelante OCD) 2019CDGRS0001077 de 2 de octubre de 2019 (fs. 3 del Anexo 1), que dispuso la verificación del cumplimiento de la normativa aplicable en la DUI C-60211 y 2. El Acta de Diligencia de Control Diferido (en adelante ADCD) AN-GRZGR-UFIZR-DIL-1085-2019 de 8 de octubre (fs. 4 a 7 del Anexo 1), que comunicó precios ostensiblemente bajos que generan duda razonable sobre la exactitud del valor declarado.

Mediante Nota de 19 de octubre de 2019 (fs. 52 del Anexo 1), la contribuyente señaló que: 1. El precio referencial encontrado por la AN es demasiado alto para la mercadería importada; 2. Se encuentra en un plan de pago por una mercadería similar, con un valor referencial muy inferior al encontrado por la AN; y 3. Se revisen nuevamente los valores referenciales.

El 22 de noviembre de 2019, la AN notificó a la contribuyente (fs. 87 del Anexo 1), con la Vista de Cargo (en adelante VC) AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019 de 16 de noviembre (fs. 70 a 85 del Anexo 1), que determinó preliminarmente la deuda tributaria de Bs55.254,00.- (Cincuenta y cinco mil, doscientos cincuenta y cuatro 00/100 bolivianos), por concepto de tributo omitido del Impuesto al Valor Agregado (en adelante IVA), intereses y multa por la contravención tributaria por omisión de pago.

A través de la Nota de 17 de diciembre de 2019 (fs. 88 a 95 de Anexo 1), la contribuyente presentó descargos referidos al valor declarado, la aplicación de los métodos de valoración, la inexistencia omisión de pago, la vulneración al debido proceso y el derecho a la defensa; en ese sentido, solicitó dejar sin efecto la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, porque el valor declarado fue el correcto.

El 10 de febrero de 2020, la AN notificó a la contribuyente (fs. 188 del Anexo 1), con la Resolución Determinativa (en adelante RD) AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-58/2020 de 30 de enero (fs. 134 a 156 del Anexo 1), que determinó la deuda tributaria de Bs55.254,00.- (Cincuenta y cinco mil, doscientos cincuenta y cuatro 00/100 bolivianos), por concepto de tributo omitido del IVA, intereses y multa por la contravención tributaria de omisión de pago.

Contra la referida RD, la contribuyente interpuso recurso de alzada (fs. 28 a 33 del Anexo 1, en impugnación administrativa), que fue resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz (en adelante ARIT), a través de la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0411/2020 de 30 de julio (fs. 71 a 89 del Anexo 1, en impugnación administrativa), que ANULÓ obrados hasta la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, disponiendo que la AN, emita una nueva VC fundamentando la duda razonable, el descarte de los Métodos de valoración y en su caso, respaldar el valor de sustitución en función de datos objetivos y cuantificables estableciendo de manera expresa los datos y antecedentes que determinen el nuevo valor de la mercadería, de acuerdo a los arts. 96 de la Ley N° 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano (en adelante CTB-2003) y 18 del Decreto Supremo (en adelante DS) N° 27310, Reglamento al CTB-2003 (en adelante RCTB-2003).

Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, la AN interpuso recurso jerárquico (fs. 92 a 96 del Anexo 1, en impugnación administrativa), que fue resuelto por la AGIT, a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1558/2020 de 26 de octubre (fs. 117 a 129 del Anexo 1, en impugnación administrativa), que CONFIRMÓ la resolución recurrida, disponiendo que la AN, emita nueva Vista de Cargo fundamentando la duda razonable, el descarte de los métodos de valoración y en su caso, respaldar el valor de sustitución en función de datos objetivos y cuantificables, determinando de manera expresa los datos y antecedentes que fijen el nuevo valor de la mercancía, conforme la normativa aplicable.

Contra la referida Resolución de Recurso Jerárquico, la AN interpuso la demanda contencioso administrativa (fs. 20 a 26), que se pasa a resolver:

II. FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO:

Demanda.

La AN argumentó lo siguiente:

1. Sobre los “factores de riesgo” que originaron “dudas razonables”.

Se encuentran justificados y fundamentados en el cuadro comparativo de precios declarados con los precios de referencia, expuestos en el sub numeral 4.2.1. de la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, en el marco del art. 17 de la Decisión N° 571 y conforme a los arts. 51 y 55 de la Resolución N° 1684 de la Comunidad Andina de Naciones (en adelante CAN) Actualización del Reglamento Comunitario de la Decisión N° 571 - Valor en Aduana de las Mercancías Importadas (en adelante la Resolución N° 1684).

En la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, se determinó que el precio declarado es ostensiblemente bajo, porque es un 10% más bajo que el precio de referencia encontrado en el banco de datos de la AN; además, no se cuenta con documentos soporte que justifiquen el precio declarado.

En el sub numeral 4.3. inciso a) de la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, se insertó un cuadro que expone clara y objetivamente la comparación entre el precio declarado y el precio encontrado, considerando las características más próximas a la mercadería declarada.

El factor de riesgo y el precio referencial, fueron comunicados a la contribuyente a través del ADCD AN-GRZGR-UFIZR-DIL-1085-2019 y la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019.

El momento aproximado, fue determinado tomando como precio de comparación el más próximo a la fecha de emisión de la Factura Comercial N° E00008, conforme al reporte de la Base de Consultas, Tarifas y Precios de Referencia (en adelante BCTP) de fs. 30 del expediente administrativo; por lo que, el factor de riesgo se encuentra debidamente sustentado.

2. Sobre el descarte de los métodos de valoración.

Si bien existió una negociación en la operación de comercio exterior, conforme demuestra la documentación soporte del despacho aduanero de la DUI C-60211, no implica que se debe aceptar el valor de transacción; por lo que, se verificó el valor declarado y se evidenció el incumplimiento de los requisitos previstos en el art. 5-c)-g) de la Resolución N° 1684.

Respecto al inciso c).

El Swift Bancario emitido por el Banco VISA SA, registra datos que coinciden con el importe, la mercadería y el nombre del importador; empero, no es posible determinar si el importe corresponde a un pago parcial o total de la mercadería, porque no se advierte vinculación con la Factura Comercial.

La Factura Comercial que contiene el sello de “PAGADO”, fue emitida el 20 de junio de 2018, infiriéndose que el pago se realizó en la misma fecha; sin embargo, según el Swift Bancario, la transferencia del pago fue realizado el 22 de junio de 2018; es decir, la fecha del pago es posterior a la fecha de la emisión de la Factura Comercial.

Según la Declaración Andina de Valor (en adelante DAV) N° 18130755, la forma de pago fue a “CRÉDITO”; empero, no existe documento que respalde el pago y/o las condiciones con las que se celebró el pago a crédito.

Las referidas observaciones fueron comunicadas a la contribuyente a través del Acta de Diligencia AN-UFIZR-DIL 1836/2017 (debió decir ADCD AN-GRZGR-UFIZR-DIL-1085-2019) y la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019.

Respecto al inciso g).

La Factura Comercial N° E00008, no consigna la forma y medio de pago, el estado de la mercadería “…entre otros…” (Textual).

El solo hecho de incumplir el inciso c) del art. 5 de la Resolución N° 1684, imposibilita la aplicación del Primer Método de Valoración.

Se solicitó a la contribuyente que presente pruebas y/o descargos que considere pertinentes para comprobar los elementos de hecho y circunstancias comerciales de la negociación; por lo que, se descartó la aplicación del Primer Método de valoración.

En las páginas 7 a 12 de la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, se sustentó el rechazo de los Métodos Secundarios de valoración.

Citó los arts. 115 y 117 de la Constitución Política del Estado (en adelante CPE); 5, 66, 99, 148, 151, 160, 165, 166, 169 y 178 del CTB-2003, 1 y 143 de la LGA, 48 del RCTB-2003 y 6 del DS N° 25870 de 11 de agosto de 2000, Reglamento a la LGA (en adelante RLGA), como normativa que sustenta su posición.

Petitorio.

Solicitó se REVOQUE la resolución impugnada y; en consecuencia, se declare firmes y subsistentes la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019 y la RD AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-58/2020, disponiéndose la prosecución de la ejecución tributaria.

Admisión.

Mediante Auto de 5 de febrero de 2021, de fs. 28, este Tribunal admitió la demanda contenciosa administrativa, disponiendo el traslado al demandando y al tercero interesado mediante provisión citatoria para que asuman defensa.

Contestación.

La AGIT por memorial de fs. 47 a 57, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, conforme lo siguiente:

Los argumentos expuestos por la AN en la demanda contenciosa administrativa, se traducen en un desconocimiento del art. 327-6 del Código de Procedimiento Civil (en adelante CPC-1975), que requiere la exposición clara y precisa de hechos en que se fundare la demanda.

En la demanda contenciosa administrativa, no se expuso como agravios el descarte del último método (Flexibilidad Razonable) y la aplicación de Criterios Razonables analizados en la resolución impugnada; por lo que, no corresponde sean resueltos por ser aceptados.

El petitorio de la demanda contenciosa administrativa es incongruente con los antecedentes, porque la AN solicitó mantener firme y subsistente la RD AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-58/2020, sin considerar que la resolución impugnada, anuló obrados hasta la VC, sin ingresar al fondo de la controversia.

Sobre la falta de fundamentación de los factores de riesgo que originaron la duda razonable, se advirtió que la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, no expuso la calidad, nivel comercial, características técnicas y operativa de la mercadería con la que realizó la comparación, tampoco expuso las fechas con las que se determinó el momento aproximado; es decir, no realizó análisis alguno respecto de cómo habría determinado que la diferencia en precios es ostensiblemente bajo, ni cuáles serían los precios de referencia considerados para descartar el valor declarado.

Sobre el descarte de los Métodos de Valoración, en los párrafos xix y xx de la resolución impugnada, se explicó porque el incumplimiento del art. 5-c)-g) de la Resolución N° 1684, respecto a que la contribuyente, no demostró documentalmente el precio realmente pagado o por pagar y su incidencia en la aplicación del Primer Método de Valoración, carece de justificación.

En ese sentido, el Swift Bancario observado consigna como beneficiario del pago al proveedor Paul H. Green, exponiendo el monto de USD10.000.- y que su objeto es la compra de una Pala Cargadora Caterpillar; esos datos, coinciden con los datos contenidos en la Factura Comercial N° E00008, además, consigna la palabra “PAGADO”.

Conforme al art. 9 último párrafo de la Resolución N° 1684, las omisiones que se advirtieran en la Factura Comercial deben ser tratadas conforme a la Opinión Consultiva 11.1 del Comité Técnico de Valoración; por lo que, la AN debe cumplir ese tratamiento de manera previa a descartar el Primer Método de Valoración.

Sobre el descarte de los Métodos Secundarios de Valoración, la AN manifestó que, en su base de datos, no encontró mercaderías idénticas o similares que cumplan con los requisitos previstos para su aplicación y que además hubieren sido aceptadas conforme al Método del Valor de Transacción.

La AN alegó la imposibilidad de determinar el precio unitario de reventa de la mercadería importada, porque la contribuyente no presentó facturas comerciales, libros contables y declaraciones o el detalle de los costos materiales, información sobre costos fijos y variables para determinar el precio de venta; sin embargo, para sustentar la incidencia de esos aspectos en la determinación del precio y el descarte de los Métodos Secundarios, no realizó ninguna explicación de las razones concretas que sustentaron su conclusión.

Se ratifican los párrafos xix, xx, xxi y xxii del acápite IV.3.2 de la resolución impugnada, en los que se analizaron los hechos en los que la AN pretendió sustentar el descarte de los Métodos Secundarios.

Alegó que, los argumentos expuestos en la demanda contenciosa administrativa de la AN, son una disconformidad genérica, porque no explicó cómo es que la resolución impugnada contendría una interpretación errónea de la norma; por lo que, este Tribunal no puede suplir la falta de carga argumentativa de la AN.

Petitorio.

Solicitó declarar IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta; manteniendo firme y subsistente la resolución impugnada.

Réplica y Dúplica.

La AN, por memorial de fs. 136 a 140, presentó réplica ratificando los argumentos de su demandada y petitorio; por su parte, la AGIT por memorial de fs. 143 a 145, presentó dúplica ratificando la contestación a la demanda, pidiendo declarar improbada la demanda contenciosa administrativa.

Tercero interesado.

De acuerdo a la diligencia de notificación de fs. 130, la contribuyente en calidad de tercero interesado, fue notificada el 13 de septiembre de 2022, con el tenor íntegro de la provisión citatoria; sin embargo, se apersonó al proceso a través del escrito de fs. 152 a 156, cuando este Tribunal emitió el Auto Supremo N° 158-CA de 8 de noviembre de fs. 150, que decretó Autos para Sentencia; es decir, cuando concluyó toda discusión en el proceso; por lo que, habiendo resguardado sus derechos, se prosiguió conforme a Ley.

Decreto de Autos:

Estando cumplidas las formalidades del proceso, se decretó Autos para Sentencia a fs. 150.

III. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:

El objeto del proceso es determinar si la AGIT anuló los antecedentes hasta la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, sin realizar un análisis jurídico exhaustivo de los antecedentes de la fiscalización aduanera, o; por el contrario, restituyó los derechos al debido proceso y a la defensa de la contribuyente, vulnerados presuntamente por dicha Vista de Cargo.

IV. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:

Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley Nº 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el art. 778 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439 (en adelante CPC-2013) y tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.

Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso.

Sobre el debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación.

La SCP 1585/2014 de 19 de agosto, determinó: “…La triple dimensión del debido proceso, se encuentra reconocida en la Constitución Política del Estado, que lo consagra como un principio, un derecho fundamental y una garantía jurisdiccional.

Su protección como garantía jurisdiccional, implica a su vez el resguardo de los elementos constitutivos del debido proceso, traducidos en derechos fundamentales, entre ellos la fundamentación y congruencia de las resoluciones emitidas tanto por autoridades judiciales como administrativas, que se constituyen en normas rectoras de la actividad procesal. (…)

Respecto a la fundamentación de las resoluciones, la SC 2023/2010-R de 9 de noviembre, resume en forma precisa los razonamientos doctrinales asumidos sobre el particular, señalando: “La garantía del debido proceso, comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un reclamo, solicitud o dicte una resolución resolviendo una situación jurídica, debe ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, para lo cual, también es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de manera que el justiciable al momento de conocer la decisión del juzgador lea y comprenda la misma, pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que rigen al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió.

(…) cabe señalar que la motivación no implicará la exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y de fondo, pudiendo ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos de mandados, debiéndose expresar las convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas; (…). Así la SC 1365/2005 - R de 31 de octubre, entre otras.

Del citado razonamiento, se concluye que la fundamentación de las resoluciones judiciales, constituye un elemento inherente a la garantía jurisdiccional del debido proceso, lo que significa que la autoridad que emite una resolución necesariamente debe exponer los hechos, la valoración efectuada de la prueba aportada, los fundamentos jurídicos de su determinación y las normas legales que aplica al caso concreto y que sustentan su fallo; lo que de ninguna manera implica una argumentación innecesaria que abunde en repeticiones o cuestiones irrelevantes al caso, sino que al contrario debe desarrollar, pero con precisión y claridad, las razones que motivaron al juzgador a asumir una determinada resolución, claro está con la justificación legal que respalda además esa situación…” (El resaltado ha sido añadido).

Cuestión previa a resolver.

La AGIT aseveró que la AN incurrió en falta de carga argumentativa en su demanda contenciosa administrativa, pretendiendo que el TSJ, supla este aspecto; asimismo, señaló que la AN argumentó cuestiones abstractas y superficiales, sin explicar de qué manera se hubiesen producidos los agravios aducidos; al respecto, corresponde señalar que la demanda, cumple las exigencias establecidas en el art. 327 del CPC-1975, en cuanto al deber de la parte actora, de determinar con argumentos apropiados, la infracción normativa en la que hubiere incurrido la autoridad demandada al emitir su determinación, señalando el agravio al respecto; aclarando que, dado el estado constitucional de derecho y la indiscutible vertiente asumida por el Constituyente Boliviano en la CPE vigente desde el 7 de febrero de 2009, que promueve una teoría anti formalista, con una ruptura en la aplicación tradicional del ordenamiento jurídico, dando prevalencia así al derecho sustancial antes que al derecho formal, conforme se desprende de los principios nominados en el art. 180-I de la Norma Suprema, precautelando el debido proceso como derecho fundamental, el conocimiento y examen de las exigencias formales como las extrañadas por la parte demandada y tercer interesado en sus respuestas, debe ser en ese marco; es decir, entendiendo al derecho procesal como mecanismo de solución del conflicto en base a la aplicación de la norma al caso concreto; no así, como un fin en sí mismo; de manera que, impele al juzgador, una mayor acuciosidad respecto a la verificación de aquellos requisitos de forma.

Resolución del caso concreto.

Sobre los “factores de riesgo” que originaron “dudas razonables”, la AN señaló que se sustentan en el cuadro comparativo de precios declarados con los precios de referencia, expuestos en el sub numeral 4.2.1. de la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, asimismo, señaló que el precio declarado es ostensiblemente bajo, porque es 10% más bajo que el precio de referencia encontrado en la BCTP de la AN; además, no se cuenta con documentos soporte que justifiquen el precio declarado.

Añadió que, el sub numeral 4.3. inciso a) de la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, insertó un cuadro que expone la comparación entre el precio declarado y el precio encontrado, considerando las características más próximas a la mercadería declarada.

Por otra parte, aclaró que el momento aproximado, fue determinado tomando como precio de comparación el más próximo a la fecha de emisión de la Factura Comercial N° E00008, conforme al reporte de la BCTP de fs. 30 del expediente administrativo.

Al respecto, en la resolución impugnada, la AGIT insertó el Cuadro N° 1 denominado “Análisis de los factores de riesgo”, en el que analizó las observaciones realizadas por la AN en el incisos a); concluyendo que la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, no contiene elementos que sustenten el factor de riesgo que determinó la supuesta duda razonable y debió dejar constancia escrita sobre el hallazgo, indicando los argumentos precisos, claros y concretos que permitan a la contribuyente asumir defensa y desvirtuar los cargos en su contra.

Para verificar si la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, se encuentra debidamente fundamentada respecto del “factor de riesgo” que hizo surgir en la AN la “duda razonable”, es pertinente citar el art. 51-a) de la Resolución N° 1684 de la CAN, que dispone: “Como consecuencia de los controles y comprobaciones efectuadas por la Administración Aduanera, pueden surgir discrepancias respecto a los siguientes aspectos, entre otros: a) Precios ostensiblemente bajos. (…)

Cuando sobre la base de los factores de riesgo antes indicados o cualquier otro que pueda surgir, se hubiere detectado una duda razonable, la Administración Aduanera deberá dejar constancia escrita sobre el hecho encontrado, con la indicación de los justificativos correspondientes. Fundamentada la duda, se dará inicio a la investigación pertinente del valor, dándole la oportunidad al importador para que pueda aportar las pruebas requeridas teniendo en cuenta lo establecido en los artículos 16, 17 y 18 de la Decisión 571.” (El resaltado y subrayado, han sido añadidos).

De lo citado, la AN debe:

1. Identificar cuál o cuáles serían los factores de riesgo previstos en la normativa;

2. Fundamentar cuál o cuáles serían las dudas razonables que le generaron los factores de riesgo identificados; es decir, en el marco de la jurisprudencia constitucional citada en el acápite denominado “Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso”, de la presente Sentencia, la AN tiene el deber de: a) Determinar con claridad los hechos atribuidos al contribuyente; b) Exponer de forma clara los aspectos fácticos pertinentes; c) Describir de manera expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto; d) Describir de forma individualizada todos los medios de prueba aportados al procedimiento, sea por la AN o por el contribuyente, e) Valorar de manera concreta y explícita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio específico a cada uno de ellos de forma motivada y; f) Determinar el nexo de causalidad entre: los hallazgos de la AN, el supuesto de hecho inserto en la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado.

3. Iniciar la investigación del valor; es decir, la AN tiene el deber de exponer y desarrollar todas las acciones y gestiones realizadas para establecer el valor correcto, con relación al valor declarado.

4. Comunicar al contribuyente los factores de riesgo identificados, los fundamentos que justifican las dudas razonables y los nuevos valores determinados, para que ejerza su derecho a la defensa con conocimiento claro y concreto de las actuaciones de la AN y en su caso, exponer los argumentos correspondientes y/o aportando la prueba que considere pertinente para la defensa de sus derechos.

Subsumiendo la normativa desarrollada para este punto, se tiene que la AN en el sub numeral “4.2.1. Fundamentación de la Duda Razonable” de la VC; citó el art. 17 de la Decisión 571, referido a la veracidad del valor declarado y señaló que se identificó el factor de riesgo previsto en el art. 51-a) de la Resolución N° 1684; ahora bien, revisada la fundamentación de ese sub numeral; se tiene que la AN verificó la BCTP, obteniendo un precio referencial superior al declarado, considerando las características señaladas en la Declaración Andina de Valor (en adelante DAV) N° 1676814 y otros documentos soporte de la DUI C-60211, de acuerde a lo expuesto en el Cuadro inserto en el sub numeral 4.2.2. a) (debió decir 4.3.) de la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019.

Continuando la revisión de la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-868-2019, se advierte que en el sub numeral “4.3. Presunta Comisión de contravención tributaria por Omisión de Pago”, la AN insertó un Cuadro que contiene dos columnas en las que realizó la comparación entre los datos y valor declarados por la contribuyente con los datos y valor obtenidos de la BCTP; en cuyo mérito, determinó que existe una diferencia de $us25.000,00.-