Texto del fallo
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA
SEGUNDA
SENTENCIA N° 148/2021
EXPEDIENTE : 228/2019
DEMANDANTE : Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN)
DEMANDADO (A) : Autoridad General de Impugnación Tributaria
- AGIT
TIPO DE PROCESO : Contencioso Administrativo
RESOLUCION IMPUGNADA : AGIT-RJ 0784/2019 de 15 de julio
MAGISTRADO RELATOR : Dr. Carlos Alberto Egüez Añez
LUGAR Y FECHA : Sucre, 28 de octubre de 2021
VISTOS: La demanda contencioso-administrativa cursante de fs. 35 a 47, interpuesta por Ranulfo Prieto Salinas, en representación legal de la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) impugnando la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0784/2019 de 15 de julio, cursante de fs. 5 a 34, el memorial de contestación por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) de fs. 144 a 157 vta., la diligencia de citación al tercero interesado de fs. 234, el decreto de autos de fs. 236, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada, y;
CONSIDERANDO I:
I.1.- Antecedentes de hecho de la demanda
La entidad demandante por memorial cursante de fs. 35 a 47, manifestó lo siguiente:
La Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0784/2019 de fecha 15 de julio, emitida por la AGIT emergente del recurso jerárquico interpuesto por el sujeto activo, resolvió confirmar la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0570/2019 de 26 de abril, interpuesta por el contribuyente SUDAMERICANA DE CONSTRUCCIÓN S.R.L., la que dejó sin efecto el Auto Administrativo 391825000111 (CITE: SIN/GDLPZ-I/DJCC/TJ/AUTA/00094/2018) de 19 de diciembre de 2018, declarando prescrita la facultad de ejecución tributaria de las deudas determinadas en los 45 Títulos de Ejecución Tributaria (TET) señalados en ese Auto Administrativo.
La AGIT no consideró que al resolver el recurso jerárquico, vulneró la norma legal vigente a momento de ocurrido el hecho generador y a momento del cómputo de la facultad de ejecución tributaria, lesionando los derechos e intereses de la Administración Tributaria, por cuanto realizó una mala interpretación de la norma positiva y de la teoría de los derechos adquiridos, toda vez que la facultad de ejecución tributaria de los diferentes Títulos de Ejecución Tributaria (TET) emitidos contra el contribuyente SUDAMERICANA DE CONSTRUCCIÓN S.R.L., especialmente de la Resolución Determinativa Nº 17-00317-2012 de 13 de julio, cuyo Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria (PIET) fue notificado el 9 de abril de 2013, en vigencia de la aplicación de las Leyes 291 y 317, por lo cual no se encuentra prescrita, similar situación ocurre con los otros 44 TET, cuyos PIET fueron notificados en la gestión 2013, por lo que ingresaron a la etapa de ejecución tributaria ya en vigencia de las citadas leyes, y al no haber operado la facultad de ejecución tributaria con la anterior norma (Ley 2492 sin modificaciones), la prescripción alegada por el contribuyente, e incorrectamente aplicada por la AGIT no es aplicable, en razón a que ese derecho no fue consolidado ni fue adquirido por el contribuyente bajo el cómputo de la anterior norma; en consecuencia, corresponde aplicar en todo su integridad la Ley 2492 con sus respectivas modificaciones efectuadas por las Leyes 291 y 317, al no existir la supuesta prescripción de la facultad de ejecución tributaria deducida por la AGIT.
La Administración Tributaria en uso de sus facultades procedió a verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias del referido contribuyente, evidenciando la omisión de pago de 31 Declaraciones Juradas (DD.JJ.). En ese sentido, el señalado contribuyente solicitó facilidades de pago por las DDJJ Nrs. 2930840095, 2930873986 y 2931110444, emitiéndose la Resolución Administrativa Nº 20-0007-2011 de 3 de marzo de 2011, aceptando la solicitud. Asimismo, el contribuyente mediante boleta de pago Form.1000 procedió a cancelar parcialmente la deuda tributaria autodeterminada respecto a la Declaración Jurada Nº 2932415225.
Al constatar el incumplimiento a deberes formales de presentación de información de los Libros de Compras y Ventas IVA a través del módulo Da Vinci-LCV, inició el proceso sancionador en contra del indicado contribuyente, concluyendo con la emisión de la Resoluciones Sancionatorias Nrs. 18-0621-2011, 18-0624-2011, 18-0639-2011, 18-0638-2011,18-0636-2011,18-0622-2011,18-0641-2011,18-0640-2011 y 18-0623-2011, mismas que fueron notificadas al contribuyente.
El 9 de abril y 27 de mayo de 2013, la Administración Tributaria procedió a notificar mediante cédula al contribuyente Sudamericana de Construcción S.R.L. con los siguientes PIET.
Nº Nº de Resolución Sancionatoria MONTO UFV PIET Fecha de Notificación PIET
1 18-0621-2011 500 24-0302-2013 27/05/2013
2 18-0624-2011 500 24-0334-2013 09/04/2013
3 18-0639-2011 3.000 24-0177-2013 09/04/2013
4 18-0638-2011 3.000 24-0179-2013 09/04/2013
5 18-0636-2011 500 24-0178-2013 09/04/2013
6 18-0622-2011 500 24-0235-2013 09/04/2013
7 18-0641-2011 500 24-0230-2013 09/04/2013
8 18-0640-2011 500 24-0229-2013 09/04/2013
9 18-0623-2011 500 24-0180-2013 09/04/2013
Manifestó que la Resolución Determinativa Nº 17-0317-2012 de 13 de julio de 2012, emergente de la Vista de Cargo Nº 32-0039-2012 de 11 de abril de 2012, que determinó de oficio por conocimiento cierto de la materia imponible, las obligaciones impositivas al contribuyente, por el impuesto al Valor Agregado (IVA) de los periodos fiscales de enero, febrero, abril, mayo, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2008, fue notificado al contribuyente el 26 de julio de 2012. Encontrándose firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 17-0317-2012, la Administración Tributaria emitió el PIET 24-0108-2013 de 15 de febrero, comunicándole al sujeto pasivo el inicio de la ejecución tributaria, el que le fue notificado el 9 de abril de 2013.
Posteriormente, la Administración Tributaria dio inicio a la ejecución tributaria de todas DDJJ, Resoluciones Sancionatorias, Resoluciones Administrativas y de la Resolución Determinativa, emitiéndose medidas coactivas de cobro mediante nota dirigida al Organismo de Operativo de Tránsito (Nota 1051/2013).
El 3 de abril de 2017, el contribuyente presentó escrito solicitando oposición a ejecución tributaria por prescripción de deudas no reconocidas, mismo que fue reiterado mediante memorial presentado el 2 de octubre de 2017, los cuales fueron atendidos por la Administración Tributaria mediante el Auto Administrativo Nº 391720000111, acto que fue legalmente notificado el 2 de enero de 2019, y por el cual se RECHAZÓ la solicitud de prescripción planteada por el contribuyente, bajo el fundamento de que a la fecha de oposición de la prescripción, no habría transcurrido el plazo establecido de inactividad de la Administración Tributaria.
En fecha 18 de enero de 2019, el contribuyente presentó Recurso de Alzada contra el Auto Administrativo referido, impugnación que fue resuelta con la emisión de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0570/2019 que resolvió revocar totalmente el Auto Administrativo Nº 391720000111 y dejó sin efecto por prescripción la facultad de ejecución tributaria de las deudas determinadas y la ejecución de sanciones de los 45 TET contenidos en el acto administrativo impugnado.
Finalmente, la Administración Tributaria el 27 de mayo de 2019, interpuso recurso jerárquico contra la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0570/2019, el cual fue resuelto por la AGIT mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0784/2019, que confirmó la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0570/2019, y en consecuencia revocó totalmente el Auto Administrativo Nº 391720000111, dejando sin efecto, por prescripción las facultades de la Administración Tributaria para la ejecución tributaria de los 45 TET.
I.2. Fundamentos de la demanda
I.2.1. Denuncia falta de fundamentación motivación y fundamentación respecto a la imprescriptibilidad de la ejecución tributaria y del incorrecto cómputo de la prescripción de la facultad de ejecución tributaria realizada por la AGIT.
Señaló que la Resolución Determinativa Nº 17-0317-2012, correspondiente a los periodos fiscales de enero a diciembre de 2010, cuyo PIET fue notificado el 9 de abril de 2013, y los demás Títulos de Ejecución Tributaria cuyos hechos generadores, si bien acaecieron antes de la vigencia de las Leyes 291 y 317, empero los PIET fueron notificados al contribuyente ya en vigencia de las Leyes referidas; es decir, que el cómputo de la prescripción fue alcanzado por las nuevas leyes y nunca llegó a consolidarse bajo el principio de "retrospectividad no auténtica" que guarda su fundamento en la teoría de los derechos adquiridos, por lo que, sus facultades de ejecución tributaria no se encuentran prescritas, toda vez que el art. 59 de la Ley 2492 Código Tributario Boliviana (CTB), sufrió modificaciones por la Disposición Adicional Quinta de la Ley 291 de 22 de septiembre de 2012. Posteriormente por la Disposición Derogatoria Abrogatoria Primera de la Ley 317 de 11 de diciembre de 2012, motivo por el cual al momento de presentar el recurso jerárquico solicitó considerar la imprescriptibilidad de la facultad de ejecutar la deuda determinada, conforme lo establecido en la Ley 291, no obstante, la AGIT sin contar con una fundamentación adecuada, resolvió confirmar el errado razonamiento realizado por la ARIT, declarando prescritas las facultades de ejecución tributaria.
Acusó que de la lectura de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0784/2019, se evidencia una flagrante vulneración al debido proceso, toda vez que no contiene una debida motivación y fundamentación para declarar prescrita la facultad de ejecución tributaria, al no haber fundamentado plenamente la improcedencia e inaplicabilidad del parágrafo IV del art. 59 del CTB, modificado por las leyes 291 y 317, y señalar simplemente que corresponde realizar el cómputo de la prescripción de acuerdo al art. 59 del CTB sin modificaciones, posición que quebrantó la normativa, que reconoce al debido proceso en una triple dimensión, citando al respecto la y a la , que establecen la debida fundamentación que debe cumplir toda resolución judicial o administrativa, la que esta relacionada también al derecho de la defensa como lo señala la .
Indicó que, tratándose de las facultades de ejecución tributaria la propia AGIT señalo que la fase de ejecución se inició con la notificación del PIET; en ese sentido, existen 45 Títulos de Ejecución Tributaria (TET), conforme lo establece el Art. 108 de la Ley 2492 concordante con el Art. 4 del Decreto Supremo (DS) 27874, por lo que se procedió a su ejecución al tercer día de notificación con el PIET, aspecto que si bien fue entendido de la misma manera por la ARIT y por AGIT, en consecuencia, el inicio del cómputo de la prescripción para el ejercicio de la Facultad de Ejecución Tributaria de la Deuda Tributaria Determinada que posee la Administración Tributaria, inició desde la notificación con los PIET, actuados con los que se da inicio a la etapa de ejecución tributaria.
Manifestó que si bien la AGIT establece que la fase de ejecución tributaria inicia desde la notificación con los PIET, empero realiza una mala interpretación de la norma vigente en esta fase, toda vez que aplica el art. 59 del CTB sin modificaciones para realizar el cómputo de la prescripción respecto a la ejecución de la deuda tributaria en cuatro (4) años y para ejecutar las sanciones administrativas en dos (2) años de forma incorrecta, sin considerar que el PIET Nº 24-0108-2013 emergente de la Resolución Determinativa Nº 17-0317-2012 concerniente a los hechos generadores de la gestión 2008 fue notificado mediante cédula al contribuyente el 9 de abril de 2013; en vigencia de la imprescriptibilidad de la facultades de la Administración Tributaria, conforme dispone la Ley 291. En ese sentido, la prescripción liberadora alegada por el recurrente y que incorrectamente fue otorgada por la ARIT, y confirmada por la AGIT, no es aplicable, más aún porque ese derecho expectaticio (prescripción de la facultad de ejecución tributaria) no se consolidó ni fue aún adquirido por el contribuyente, toda vez que quedó afectado por la nueva normativa, razonamiento que debe ser aplicado en los demás Títulos de Ejecución Tributaria, que señalan como fecha de notificación de los PIET en la gestión 2013, una gestión posterior a la vigencia de la Ley 291.
Arguyó que la AGIT al realizar el cómputo de la prescripción no consideró la existencia de las causales de interrupción de la prescripción, puesto que el contribuyente al haber solicitado la facilidades de pago de las DDJJ 2930840095, 2930873986 y 2931110444, correspondientes a los periodos fiscales de Agosto/2010, Diciembre/2010 y Mayo/2008 respectivamente, el cómputo de la prescripción fue interrumpido, conforme señala el inc. b) del art. 61 del CTB; en ese sentido, al haber iniciado el cómputo de la prescripción de la facultad de ejecución tributaria con la notificación del PIET, la cual fue efectuada el 3 de diciembre de 2008 esta fue interrumpida por la solicitud de facilidades de pago que efectuó el contribuyente, por lo que la prescripción debió comenzar a computarse nuevamente a partir del primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se produjo la interrupción, sin embargo la AGIT no realizó ningún análisis sobre la interrupción de la prescripción por las facilidades de pago.
I.2.2. Incorrecto análisis por separado de la sanción por omisión de pago y las multas por incumplimiento de deberes formales establecidas em la Resolución Determinativa Nº 17-0317-2012.
Manifestó que, la Administración Tributaria a momento de interponer el recurso jerárquico contra la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0570/2019, reclamó la incongruencia del fallo de la ARIT, respecto al análisis por separado de la sanción por omisión de pago equivalente al 100% del tributo omitido y las multas por incumplimiento a deberes formales establecidas en la Resolución Determinativa Nº 17-0317-2012, como si se tratara de dos actos administrativos diferentes: por una parte una Resolución Sancionatoria, y por otra parte, una Resolución Determinativa; empero, la AGIT no consideró, que la sanción por omisión de pago y las multas por incumplimientos a deberes formales, se generaron dentro del proceso de determinación, es decir, que se encuentran unificadas a la deuda tributaria determinada en dicha Resolución Determinativa, lo que significa que dicha sanción y multas no existirían si no se hubiera iniciado el proceso de determinación, debiendo considerarse la composición de la deuda tributaria, conforme establece el art. 47 del CTB, aclarando que si bien la Administración Tributaria a momento de efectuar el cálculo de los diferentes componentes de la deuda en la Resolución Determinativa, estableció en la parte Resolutiva Tercera y Cuarta de dicho acto administrativo la calificación de la conducta del contribuyente como omisión de pago, y la imposición de sanciones por los incumplimientos a deberes formales, esto a fin de que el contribuyente tenga una clara certeza de cómo es que se obtuvo cada componente de la deuda, por lo que no es menos cierto que en la parte Resolutiva quinta de la Resolución Determinativa 17-0317-2012 claramente se intimó al contribuyente al pago de la deuda tributaria, que incluye el Tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago y multa por incumplimiento a deberes formales, conforme establece el art. 17 del CTB, aspecto que no puede ser malinterpretado por la AGIT, tratando de aparentar que fue la Administración Tributaria la que separó dichos conceptos.
En ese sentido, el cómputo efectuado por la AGIT sobre el inicio y finalización de nuestra facultad para ejecutar la sanción por omisión de pago y contravenciones tributarias establecidas en la citada Resolución Determinativa es totalmente erróneo, ya que éstas sanciones no deben tomarse como otro acto administrativo diferente a la citada Resolución Determinativa, ya que como se explicó anteriormente, las mismas derivaron del proceso de determinación llevado a cabo, por lo que el cómputo de prescripción para su ejecución debe ser efectuado de la misma manera que el de la Resolución Determinativa 17-0317-2012, debiendo considerarse además que también en este caso, el inicio del cómputo se da al momento de la notificación del PIET, que fue efectuado el 9 de abril de 2013, fecha en la cual ya se encontraban vigentes las Leyes 291 y 317, por lo que se deben aplicar dichas normativas legales, a fin de que se declare que la ejecución tributaria de la sanción por omisión de pago y por contravenciones tributarias establecidas en la Resolución Determinativa 17-0317-2012 son imprescriptibles.
I.2.3. Falta de fundamentación con respecto a la retroactividad de la ley y la aplicación de la teoría de los derechos adquiridos
Indicó que, la AGIT consideró que no existiría falta de fundamentación y motivación en la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0570/2019, debido a que dicha Resolución describió claramente el fundamento para desestimar su solicitud. No obstante, se puede constatar que dicho argumento únicamente es empleado con relación a la ejecución de la Resoluciones Sancionatorias, cuando la Administración Tributaria solicitó la aplicación de la teoría de los derechos adquiridos en los 45 TET, y no solamente sobre las Resoluciones Sancionatorias.
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