Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Sentencia N° 159
Sucre, 25 de septiembre de 2020
Expediente: 245/2016-CA
Demandante: Gerencia Distrital La Paz I - Servicio de Impuestos
Nacionales
Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria
Proceso: Contencioso Administrativo
Resolución impugnada: AGIT-RJ 0712/2016
Magistrado Relator: Lic. Esteban Miranda Terán
Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz I - Servicio de Impuestos Nacionales, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 18 a 22 y vta., interpuesta por Iván Arancibia Zegarra, Gerente Distrital La Paz I del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante SIN) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (en adelante AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0712/2016 de 27 de junio de fs. 3 a 14 y vta.; el Auto de admisión de fs. 25; la contestación a la demanda de fs. 46 a 53; el Decreto de Autos para Sentencia de fs. 91; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:
El 7, 12 y 17 de marzo de 2004, el SIN notificó mediante edictos (fs. 44 a 46 de los Antecedentes Administrativos-AA) a Luisa Sonia Gutiérrez de Gutiérrez (en adelante la contribuyente), con la Resolución Determinativa (en adelante RD) N° 58 de 27 de enero de 2004 (fs. 23 a 26 AA), emitida dentro del Operativo N° 73 de 22 de septiembre de 2003, que determinó la deuda tributaria de Bs. 6.592.- por concepto de tributos omitidos, mantenimiento de valor e intereses moratorios del Impuesto al Valor Agregado (en adelante IVA) e Impuesto a las Transacciones (en adelante IT), ambos del período fiscal mayo/2000; asimismo, impuso la multa de Bs. 4.247.- equivalentes al 100% sobre el gravamen omitido actualizado, por omisión en la declaración y pago correcto.
El 28 de noviembre, 4 y 10 de diciembre de 2004, el SIN notificó mediante edictos (fs. 51 a 52 AA) a la contribuyente con el Pliego de Cargo (en adelante PC) N° 94/04 de 20 de julio de 2004 (fs. 47 AA), emplazando a cancelar el adeudo tributario al tercer día de su notificación.
A partir de la notificación el con PC N° 94/04, el SIN realizó actuaciones tendientes al cobro del adeudo tributario.
El 15 de diciembre de 2015, el SIN notificó personalmente (fs. 183 vta. AA) a la contribuyente con el Auto Administrativo N° 163/2015 de 27 de noviembre (fs. 180 a 183 AA), que rechazó la solicitud de prescripción presentada por la contribuyente.
Contra el Auto Administrativo N° 163/2015, la contribuyente interpuso recurso de alzada, emitiendo la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz (en adelante ARIT), la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0295/2016 de 11 de abril (fs. 73 a 86 Antecedentes de Etapa Recursiva-ER), que REVOCÓ totalmente el acto administrativo impugnado, declarando la prescripción de la facultad de cobro coactivo del SIN.
Contra la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0295/2016, el SIN interpuso recurso jerárquico, emitiendo la AGIT la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0712/2016 de 27 de junio (fs. 113 a 124 ER), que CONFIRMÓ la resolución impugnada, dejando sin efecto el Auto Administrativo N° 163/2015 y declarando prescrita la facultad de cobro coactivo del IVA e IT período fiscal mayo/2000 contenidos en el PC N° 94/04.
Contra la referida Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0712/2016 de 27 de junio, el SIN interpuso la demanda contenciosa administrativa (fs. 18 a 22), que fue resuelta por esta Sala mediante la Sentencia N° 38 de 22 de abril de 2019, que declaró IMPROBADA la demanda, manteniendo firme y subsistente la resolución impugnada.
Contra la Sentencia N° 38, el SIN interpuso acción de amparo constitucional, emitiendo la Sala Constitucional Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, la Resolución Constitucional N° 024/2020 de 29 de enero (fs. 143 a 148), que ANULÓ la Sentencia impugnada, disponiendo la emisión de una nueva resolución; toda vez que, no se explicó el cambio de línea jurisprudencial contenida en la Sentencia N° 23 de 26 de marzo de 2016, que en identidad fáctica, estableció que las medidas coactivas realizadas por el SIN interrumpen el término de prescripción en fase de cobro coactivo, aplicando por analogía el art. 1503 del Código Civil (en adelante CC).
FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL TERCERO INTERESADO:
Demanda.
Citó los antecedentes acaecidos en la determinación tributaria, el cobro coactivo, la solicitud de prescripción presentada por la contribuyente y los recursos interpuestos en la instancia recursiva administrativa, señalando que la resolución impugnada lesionó los derechos del SIN, porque consideró erróneamente los datos del proceso y realizó una incorrecta interpretación de la normativa tributaria respecto al cómputo de la prescripción.
Aseveró que el cómputo del término de prescripción en etapa de cobro coactivo realizado por la AGIT, afirmando que entre el 7 de marzo de 2006 y el 7 de marzo de 2011, el SIN no realizó ninguna actuación que interrumpa dicho termino, es incorrecto; toda vez que, de acuerdo a los arts. 41, 52 y 53 de la Ley N° 1340, Código Tributario (en adelante CTB-1992), el término de prescripción se computa a partir del 1ro de enero del año calendario siguiente a aquel que se produjo la interrupción; así, los antecedentes demuestran que el SIN interrumpió el término de la prescripción el 6 de marzo de 2006, con: "...nota dirigida al Sub Contralor de Servicios Legales de la Contraloría General de la República, es decir el cómputo de prescripción se inició nuevamente en fecha 01 de enero de 2007, debiendo concluir recién el 31 de diciembre de 2001, PERO CABE SEÑALAR QUE EL MISMO FUE NUEVAMENTE INTERRUMPIDO ANTES DE QUE OPERE LA PRESCRIPCIÓN En fecha 26 de septiembre de 2011, por nota CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/NOT/1392/2011, por el que la Administración Tributaria solicitó a la Autoridad de Supervisión del Sistema Financiero, la Retención de Fondos de ¡a contribuyente Luisa Sonia Gutiérrez de Gutiérrez, como sus Magistraturas evidenciaran no ha operado la prescripción como señala erróneamente la Autoridad General de Impugnación Tributaria en la Etapa de Cobranza Coactiva una vez interrumpido, se computa desde el p rimero de enero del año siguiente, apoyando este razonamiento esta Gerencia citó las Sentencias de Sala Plena No. 495/2013, 97/2014 y 010/2014 de 26 de noviembre de 2013, 6 de junio de 2014 y 27 de marzo de 2014, que versan sobre el tema en cuestión." (Resaltado, mayúsculas y subrayado de origen).
Citó los antecedentes ocurridos en etapa de cobro coactivo, consistentes en la notificación con el PC N° 0094/04 y Auto Intimatorio de 20 de julio de 2004 y las acciones tendientes al cobro coactivo de la deuda tributaria, realizadas a través de las notas presentadas ante: la Superintendencia de Bancos y Entidades Financieras, solicitando la retención de fondos; al Director Operativo de Tránsito, solicitando la anotación preventiva e hipoteca legal de vehículos; a COTEL, solicitando la anotación preventiva de líneas telefónicas; a la Administradora de Fondos de Pensiones Futuro de Bolivia SA, solicitando se informe sobre las aportaciones realizadas; al Sub Contralor de Servicios Legales de la Contraloría General de la República, solicitando la No Solvencia Fiscal; al Juez de Derechos Reales, solicitando se informe sobre las propiedades registradas e hipoteca legal del bien inmueble registrado bajo la matrícula N° 2.01.0.99.0031002; y al Servicio de Información Crediticia - Burea de Información Crediticia, solicitando se informe las partidas computarizadas y/o matrículas de los bienes inmuebles; demostrando que no existió inactividad del SIN, realizando acciones que interrumpieron el cómputo del término de prescripción de la facultad de cobro coactivo.
Citó las Sentencias Nos. 495/2013 de 26 de noviembre, 97/2014 de 6 de junio y 010/2014 de 27 de marzo, emitidas por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia (en adelante TSJ), señalando que lo sucintamente expuesto demuestra que la AGIT pretende desconocer la normativa y la jurisprudencia aplicables al caso.
Petitorio.
Solicitó que se declare probada la demanda contenciosa administrativa, revocando la resolución impugnada y se confirme el Auto Administrativo N° 0042/2014, manteniendo firme y subsistente el Auto Administrativo N° 163/2015.
Admisión.
Mediante Auto de 30 de septiembre de 2016 de fs. 25, este Tribunal admitió la demanda contenciosa administrativa, disponiéndose el traslado al demandando y al tercero interesado con provisión citatoria a objeto de que asuman defensa.
Contestación.
La AGIT representada legalmente por Daney David Valdivia Coria, mediante memorial de fs. 46 a 53, respondió negativamente a la demanda contenciosa administrativa, alegando:
Aclaró que el presente caso se encuentra en etapa de cobro coactivo, porque la RD N° 58, no fue objeto de impugnación; en ese sentido, en base a los arts. 1492 y 1493 del CC, aplicables en virtud de la analogía y subsidiariedad previstas en los arts. 6 y 7 del CTB-1992, señaló que el SIN realizó acciones de cobro coactivo que finalizaron el 6 de marzo de 2006 con las Notas CITE: GDLP/DJTCC/UCC-3914/05 y OTE: GDLP/DJTCC/UCC-3916/05; por las cuales, se solicitó al Sub-Contralor de servicios legales de la entonces Contraloría General de la República y a la Administradora de Fondos de Pensiones, la No Solvencia Fiscal e información de aportes realizados a la cuenta de la contribuyente respectivamente; por lo que, el plazo de prescripción en cobro coactivo se reinició el 7 de marzo de 2006 y concluyó el 7 de marzo de 2011; empero, volvió a realizar otras acciones de cobro a partir del 11 de octubre de 2011, cuando su facultad de cobro coactivo ya se encontraba prescrita.
Citó la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1660/2015, referida a la forma de cómputo del plazo de prescripción en ejecución tributaria cuando el mismo es interrumpido.
Citó las Sentencias Nos. 0228/2013 de 2 de julio, 510/2013 de 27 de noviembre y 396/2013 de 18 de septiembre, emitidas por Sala Plena del TSJ y la Sentencia Constitucional (en adelante SC) N° 1606/2002-R, concluyendo que los argumentos de la demanda no son evidentes y carecen de sustento jurídico tributario; al contrario, afirmó que la resolución impugnada fue emitida conforme a lo solicitado por las partes, los antecedentes del proceso y la normativa aplicable al caso, ratificándose en el misma.
Petitorio.
Solicitó declarar improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta; en consecuencia, se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada.
Réplica y Dúplica.
El SIN mediante memorial de fs. 90, renunció expresamente a la réplica; por lo que, se emitió el Decreto de fs. 91, disponiéndose Autos para Sentencia.
Tercero interesado.
Conforme a la diligencia de notificación de fs. 81, la contribuyente fue notificada el 3 de noviembre de 2016, con el tenor íntegro de la provisión citatoria; sin embargo, no se apersonó; por lo que, habiendo resguardado sus derechos, se prosigue conforme ley.
PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:
La controversia radica en establecer si la AGIT realizó o no, una errónea aplicación de la normativa tributaria que reglamenta la forma del cómputo del termino de prescripción para exigir el pago de la obligación impositiva determinada; y si en el caso, existen causales que interrumpieron el término de prescripción, en base a la normativa que rige la materia, para ratificar o revocar la declaratoria de estar prescrita la facultad de cobro coactivo del SIN.
FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley N° 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el art. 775 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley N° 439 y tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.
Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso.
Sobre la prescripción en materia tributaria.
La prescripción: " ...es una categoría general del Derecho, cuya finalidad es modular el efecto del paso del tiempo sobre la inactividad de quien pudiendo ejercer un derecho no lo hace..." (García Novoa Cesar, Presidente del Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario ILAT. Memoria III Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario 2010); y a decir de este autor: "...su fundamento radica en la seguridad jurídica, pues las pretensiones deben ejercitarse en un lapso temporal razonable no siendo aceptable que cualquier sujeto de derecho quede indefinidamente a merced de la actuación de otro..."
En materia tributaria: "... es un instrumento de seguridad jurídica y tranquilidad social, puesto que de otro modo, la administración tributaria tendría facultades para perseguir el cobro de impuestos generados siglos atrás (...) la razón de ser o finalidad de este instituto jurídico reside en la necesidad de preservar la paz y el orden de la sociedad ya que, de no poner un límite temporal a las exigencias de las personas o instituciones a reclamar extemporáneamente el pago de deudas o consolidación de sus derechos no satisfechos por negligencia propia, se desataría la violencia general durante generaciones entre acreedores y deudores. En otras palabras, el transcurso del tiempo, elemento puramente objetivo de la prescripción liberatoria debe concurrir conjuntamente con el elemento subjetivo cual es la inactividad del titular de la acción...", (Derecho Tributario, Alfredo Benítez Rivas, Azul Editores, 2009, página 262).
Sobre la normativa aplicable en materia de prescripción a hechos generadores perfeccionados en vigencia del CTB-1992.
La Disposición Transitoria Primera del CTB-2492, prevé que los procesos administrativos o judiciales en trámite a la fecha de su, serán resueltos hasta su conclusión por las autoridades competentes conforme a las normas y procedimientos establecidos en las Leyes Nos. 1340, 1455, 1990 y demás disposiciones complementarias, en coherencia, la Disposición Transitoria Primera del Decreto Supremo N° 27310 Reglamento del CTB- 2003 (en adelante RCTB-2003), señala que los procedimientos administrativos que estuvieran en trámite a la fecha de publicación del CTB-2003, deberán ser resueltos conforme a las normas y procedimientos vigentes antes de dicha fecha: a) fiscalización y determinación de la obligación tributaria; b) procedimiento sancionatorio (sumario infraccional); c) control y cobro de autodeterminación; d) impugnación y e) cobranza coactiva.
Sobre el término, forma de computo, interrupción y suspensión de la prescripción de acuerdo al CTB-1992.
El CTB-1992, dispone: "...ARTICULO 52°.- La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes, y exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos, prescribe a los cinco años. (...)
ARTICULO 53°. - El término se contará desde el 1o de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el hecho generador.
Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho generador se produce al finalizar el período de pago respectivo.
ARTICULO 54°.- El curso de la prescripción se interrumpe:
1 °) Por la determinación de! tributo, sea esta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de la notificación o de la presentación de la liquidación respectiva.
2°) Por el reconocimiento expreso de la obligación por parte del deudor.
3°) Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.
Interrumpida la prescripción comenzará a computarse nuevamente el término de un nuevo período a partir del 1o de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo la interrupción..." (Resaltado añadido).
Sobre la aplicación de la analogía por vacío legal en materia tributaria.
Respecto a los vacíos o lagunas legales, el Diccionario de Ciencias Jurídicas Políticas y Sociales, de Manuel Ossorio, ¡lustra: "...No siempre la ley contiene normas que puedan ser aplicables a determinados casos o problemas de hecho; en otros términos, existen problemas que no pueden ser subsumidos en una norma legal. A esa imprevisión, o a ese silencio de las leyes, es a lo que se llama lagunas legales..." (Resaltado añadido); así, el vacío legal, ocurre por la ausencia de reglamentación legislativa en una materia concreta, omitiendo en su texto, la regulación de una determinada situación, parte o negocio, que no encuentra respuesta legal específica; con ello, se obliga a quienes aplican dicha Ley al empleo de técnicas sustitutivas del vacío, con las cuales obtener respuesta eficaz a la expresada tarea legal.
En materia tributaria, el art. 6 del CTB-1992, dispone: " La analogía será admitida para llenar los vacíos legales, pero en virtud de ella no podrá crearse tributos, exenciones, ni modificarse normas preexistentes” (Resaltado añadido).
La SC N° 1606/2002-R de 20 de diciembre, estableció: " ...III. 1 En el caso de autos se constata que el recurrente alega la prescripción de los adeudos tributarios establecidos con la emisión en el Pliego de Cargo 315/96 de 12 de junio contra la Empresa que representa. En este sentido el art. 41 CTb, señala las causas de extinción de la obligación tributaria refiriéndose en su inc. 5) a la prescripción, la que se opera a los cinco años término que se extiende conforme lo dispone el art. 52 del mismo cuerpo de leyes sin señalar el procedimiento a seguir para su declaratoria. Sin embargo en caso de presentarse un vacío legal, el citado Código Tributario, ha previsto la analogía y supletoriedad de otras ramas jurídicas al establecer en su art. 6 que: "La analogía será admitida para llenar los vacíos legales pero en virtud de ella no podrá crearse tributos, exenciones, ni modificarse normas preexistentes". Asimismo el art. 7 del mismo cuerpo de leyes determina: "Los casos que no pueden resolverse por las disposiciones de este Código o de las Leyes expresas sobre cada materia, se aplicarán supletoriamente los principios generales del Derecho Tributario y en su defecto los de las otras ramas jurídicas que correspondan a la naturaleza y fines del caso particular".
III.2 El art. 1497 del Código Civil (CC) dispone: "La prescripción puede oponerse en cualquier estado de la causa, aunque sea en ejecución de sentencia si está probada". A su vez el art. 1498 del mismo cuerpo de leyes establece: "Los jueces no pueden aplicar de oficio la prescripción que no ha sido opuesta o invocada por quien o quienes podían valerse de ella". De ello resulta que el recurrente debió oponer expresamente la prescripción dentro del trámite administrativo seguido por la Administración Tributaria, antes que pedir se ordene el archivo de obrados toda vez que la prescripción, de acuerdo con las normas legales citadas, no se opera de hecho sino luego de haberse tramitado y sea declarada por autoridad competente, no así a través del recurso de amparo, que por su carácter subsidiario sólo es aplicable luego de haberse agotado los medios franqueados por la ley, o el que ha sido franqueado no presta con inmediatez y eficacia la protección requerida. ..." (Resaltado añadido).
Asimismo, la SC N° 992/2005-R de 19 de agosto, estableció: "...En ese entendido, se tiene que las normas del art. 307 del CTb, establecían que la ejecución coactiva no podía suspenderse por ningún motivo, exceptuando dos situaciones: a) el pago total documentado; y b) nulidad del título constitutivo de la deuda, declarada en recurso directo de nulidad; en ese orden la SC 1606/2002-R, de 20 de diciembre, estableció la aplicación supletoria de las normas previstas por el art. 1497 del Código civil (CC), para oponer en cualquier estado de la causa, la prescripción; asila mencionada Sentencia estableció lo siguiente: "El art. 1497 del Código Civil (CC) dispone: 'La prescripción puede oponerse en cualquier estado de la causa, aunque sea en ejecución de sentencia si está probada'. A su vez el art. 1498 del mismo cuerpo de leyes establece: 'Los jueces no pueden aplicar de oficio la prescripción que no ha sido opuesta o invocada por quien o quienes podían valerse de ella'. De ello resulta que el recurrente debió oponer expresamente la prescripción dentro del trámite administrativo seguido por la Administración Tributaria (...)". Ello implica que este Tribunal Constitucional, vigilándola vigencia plena de los derechos de las personas, estableció que pese a lo dispuesto por el art. 307 del CTb, cuando el contribuyente que está siendo ejecutado por una deuda tributaria con calidad de cosa juzgada, considere que el adeudo tributario o la acción para su cobro ha prescrito, debe plantear esa cuestión en el procedimiento administrativo de ejecución a cargo de las autoridades tributarias..." (Resaltado añadido).
Estableciéndose así que, ante vacíos legales del CTB-1992, para tramitar la solicitud de prescripción de las acciones de cobro coactivo de la Administración Tributaria, la normativa aplicable por analogía es el CC.
La Sentencia N° 495/2013 de 26 de noviembre de 2013, emitida por Sala Plena del TSJ, entre otras, estableció: "...2.2.-En la especie, el sujeto pasivo Elíseo Vicente Alfaro Yépez ha sido notificado con el Pliego de Cargo N° 1488/95 personalmente el 27 de junio de 1995, por consiguiente aplicando supletoriamente el art. 1493 del CC y el art. 53 de la Ley 1340, se tiene que el cómputo de la prescripción de la cobranza coactiva se inició el 1 de enero de 1996 y concluyó el 31 de diciembre de 2000. Asimismo, en aplicación de los art. 1502.I y .II del CC y 54 de la Ley 1340, la Administración Tributaria pretendió en fecha 24 de marzo de 1997, ejercitar su facultad compulsiva de cobro, interrumpiendo de esa forma el curso de la prescripción, reiniciándose nuevamente el computo de la prescripción el 1 de enero de 1998 y que concluyó el 31 de diciembre de 2002 -cinco (5) años-, tiempo durante el cual el acreedor -la Administración Tributaria- pudo haber ejercido sus más amplias facultades para efectivizar el cobro teniendo expedita todos los medios legales que la Ley le franquea y al no hacerlo consintió voluntariamente el transcurso del tiempo, consiguientemente al no haber interrumpido o suspendido el término de la prescripción, toda otra actuación ulterior de! ente tributario resulta intrascendente y extemporáneo..." (Resaltado añadido).
Conforme al razonamiento de la jurisprudencia citada, esta Sala emitió la Sentencia N° 23 de 26 de marzo de 2019, determinando que, de acuerdo al art. 1503 del CC, las acciones realizadas por el SIN, tendientes al cobro coactivo de la deuda tributaria, consistentes en notas dirigidas a la entonces Contraloría General de la República, a la Cooperativa de Teléfonos La Paz, al Organismo Operativo de Tránsito, a la entonces Superintendencia de Bancos y Entidades Financieras actual Autoridad de Supervisión del Sistema Financiero y el Servicio de Información Crediticia - Bureau de Información Crediticia, interrumpieron el término de prescripción previsto en el art. 52 del CTB-1992.
Sin embargo, conforme se tiene expuesto en la "Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso" de la presente Sentencia, la aplicación del CC, a las solicitudes de prescripción en cobro coactivo, debe sustentarse en la existencia de un vacío legal del CTB-1992; por lo que, a fin de establecer la existencia o no del vació legal y la consecuente la aplicación del CC al caso, corresponde realizar el siguiente análisis:
El art. 52 del CTB-1992, dispone que la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes, y exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos, prescribe a los cinco (5) años; estableciéndose así, el término en el que la Administración Tributaria debe determinar la deuda tributaria y exigir el pago de la deuda tributaria, según la fase en la que ejerza sus facultades.
El art. 53 del CTB-1992, dispone que el término de cinco (5) años, para determinar la obligación tributaria, inicia el 1ro de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el hecho generador; estableciéndose así, la forma en la que debe computarse el término de prescripción para que la Administración Tributaria determine la obligación impositiva, aplique multas, realice verificaciones, rectificaciones o ajustes; no así, para exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos que, tiene término similar para ejercer dicha facultad de cobro coactivo, cuando sea interrumpido el término previsto para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, realizar verificaciones, rectificaciones o ajustes, conforme se expondrá a continuación.
El art. 54 del CTB-1992, dispone que el término de la prescripción se interrumpe: 1. Por la determinación del tributo, sea esta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de la notificación o la presentación de la liquidación respectiva; 2. Por el reconocimiento expreso de la obligación por parte del deudor; y 3. Por la solicitud de prórrogas u otras facilidades de pago; asimismo, prevé que una vez interrumpida la prescripción, el término de cinco (5) años, comenzará a computarse nuevamente a partir del 1ro de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo la interrupción; estableciéndose así, cuáles son las únicas causales que interrumpen el término de prescripción de las acciones establecidas en el art. 52 del CTB-1992; es decir, para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes, y exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos; estableciendo además, que ocurrida la interrupción, el término se reinicia a partir del 1ro de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo.
Este razonamiento ha sido recogido por el Tribunal Constitucional Plurinacional, al momento de emitir la SCP N° 0996/2016-S2 de 7 de octubre, que estableció: "...De todo lo expuesto, resulta evidente para esta Sala Segunda del Tribunal Constitucional Plurinacional que los ahora Magistrados demandados, no han efectuado una debida fundamentación y motivación de la resolución emitida dentro del proceso contencioso administrativo incoado por el ahora accionante, no habiéndose establecido de manera clara y mediamente comprensible las razones por las cuales, el art. 54 inc. 1) del CTb 1992 no es aplicable en este caso, siendo que, conforme dispone la señalada Norma, la prescripción empieza a correr desde la emisión de la Resolución Determinativa, por lo que, resulta inadmisible el argumento que de no existiría norma alguna que refiera a la interrupción de la prescripción con actos administrativos que denoten la intencionalidad de la administración tributaria de efectivizar el cobro de adeudos; del mismo modo, no indicaron normativa alguna que les faculte a interpretar que, dichos actos administrativos, constituyen acto suficiente para la interrupción de la prescripción en el contexto del art. 54 inc. i) del CTb 1992.” (Resaltado añadido); en ese contexto, la jurisprudencia emitida por el Tribunal Constitucional Plurinacional, estableció que los actos de ejecución tributaria, no interrumpen el plazo de prescripción, debiendo tomar en cuenta los presupuestos establecidos en el art. 54-1 del CTB-1992, que prevé la notificación con la determinación del tributo; el reconocimiento expreso de la obligación por parte del deudor; y el pedido de prórrogas u otras facilidades de pago; como únicas causales de interrupción el plazo de prescripción; circunstancias que justifica la modulación de la línea jurisprudencial respecto de la no aplicación de manera supletoria de las normas del CC, en causas reguladas por el CTB-1992; en cumplimiento de una Sentencia Constitucional Plurinacional, que es vinculante conforme prevé el art. 203 de la CPE.
Conviene reiterar que, los presupuestos de interrupción establecidos en el numeral 1., pueden ser ejercidos tanto por la Administración Tributaria al notificar la determinación del tributo, como por el contribuyente al presentar la liquidación del impuesto; sin embargo, para los presupuestos dispuesto en los numerales 2. y 3., sólo pueden ser realizados por el contribuyente, reconociendo la obligación o solicitando prórrogas u otras facilidades de pago, sea antes, durante o después que la Administración Tributaria, determine la deuda tributaria o exija su pago; así reguladas las causales de interrupción, es evidente que el legislador estableció que es obligación de la Administración Tributaria, interrumpir el término de prescripción para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes; asimismo, estableció causales de interrupción que sólo se encentran supeditadas a la voluntad del contribuyente; siendo diferente la regulación en fase de cobro coactivo, donde se establece que la Administración tributaria tiene la obligación de realizar medidas coactivas tendientes al cobro de la deuda tributaria determinada; empero, no se ha previsto causales de interrupción que puedan ser realizadas en fase de ejecución tributaria por la Administración Tributaria; concluyéndose que, la acción de la Administración Tributaria, se circunscribe únicamente a realizar medidas coactivas tendientes al cobro de la deuda tributaria determinada y sólo se interrumpirá el término de prescripción para exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos, si el contribuyente reconoce la obligación o solicita prórrogas u otras facilidades de pago voluntariamente.
En ese contexto legal, si la Administración Tributaria conforme a las facultades que le atribuye la Ley, determina la obligación impositiva dentro el plazo de los cinco (5) años, computables a partir del 1ro de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el hecho generador, interrumpirá el término de prescripción conforme al art. 54-1 del CTB-1992; consiguientemente, de acuerdo al último párrafo del mismo precepto legal, el término de la prescripción de cinco (5) años, para exigir el pago de la obligación tributaria determinada, se reinicia el 1ro de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo la interrupción; en cuya fase, las causales de interrupción del término de prescripción establecidas por el legislador, para exigir el pago de la obligación tributaria, se encuentran previstas en los numerales 2 y 3 del art. 54 del CTB-992, conforme a lo siguiente: "...2°) Por el reconocimiento expreso de la obligación por parte del deudor. 3o) Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.", las cuales, de acuerdo a lo expuesto en el párrafo que antecede, se encuentran supeditadas a la voluntad del contribuyente.
Debemos convenir que las causales de interrupción del término de prescripción, son coherentes con la doctrina tributaria expuesta en la "Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso" de la presente Sentencia; toda vez que, al encontrarse clara y específicamente delimitadas, el legislador estableció límites positivos para que la Administración Tributaria ejerza sus facultades y realice únicamente medidas coactivas para el cobro de la deuda tributaria; cumpliendo así, la finalidad de la prescripción que es otorgar seguridad jurídica y paz social a los sujetos de la relación jurídica tributaria.
En este punto, corresponde citar el art. 308 del CTB-1992, que dispone: " vencido el término de tres (3) días o en su caso, rechazadas las excepciones opuestas sin haberse efectuado el pago del crédito tributario en su integridad, el ente administrativo dispondrá inmediatamente medidas coercitivas necesarias tales como:
1o) Librar mandamientos de embargo de los bienes del contribuyente o responsable.
2°) Clausura del establecimiento o local hasta obtenerse el pago total del adeudo.
3o) Retención de fondos en Bancos, secuestros de mercaderías y otros bienes.
6o) Otras medidas preventivas y legales, directamente relacionadas al cobro coactivo de la deuda." (Resaltado añadido); en cuyo sentido, el legislador ha provisto a la Administración Tributaria, los mecanismos legales para exigir el pago de la deuda tributaria determinada, que deberán ser realizadas dentro el plazo del termino de prescripción previsto para tal fin, quedando dilucidado que sólo constituyen medidas coactivas; por lo que, no pueden ser consideradas como causales de interrupción del término de prescripción; más aún, si no se encuentran incluidas en el art. 54 del CTB- 1992; aspecto ratificado en la SCP N° 0996/2016-S2 de 7 de octubre, citada precedentemente.
Es decir, los arts. 52, 53 y 54 del CTB-1992, como normas especiales en materia tributaria, regulan de manera clara y específica en cuanto al cómputo, forma de cómputo y causales de interrupción del término de prescripción para determinar la obligación impositiva y exigir su pago; por ello, se concluye que, no existe vacío legal que permita la aplicación del CC, por analogía; en consecuencia, corresponde modular la línea jurisprudencial ordinaria adoptada por el TSJ hasta la emisión de la Sentencia N° 23 de 26 de marzo de 2019; toda vez que, el vacío legal que fundamentó la aplicación por analogía del art. 1503-II del CC, para la interrupción del término de prescripción de la fase de cobro coactivo, es inexistente; debiendo observarse los fundamentos expuestos que establecen la línea jurisprudencial que, debe ser aplicada en la resolución de futuras controversias con identidad fáctica al presente caso que; además, sigue la línea jurisprudencial emitida por el Tribunal Constitucional Plurinacional en la referida SCP N° 0996/2016-S2 de 7 de octubre.
Resolución del caso concreto.
En ese contexto normativo y considerando que el hecho generador del IVA e IT ocurrió en el período fiscal mayo/2000, se verificará si, conforme a los arts. 52, 53 y 54 del CTB- 1992, ocurrieron causales de interrupción del término de prescripción establecido para que el SIN realice el cobro coactivo de la deuda tributaria establecida en la RD N° 58 de 27 de enero de 2004 y continuar ejerciendo su facultad de cobro coactivo, conforme a lo siguiente:
El 7, 12 y 17 de marzo de 2004, el SIN notificó mediante edictos (fs. 44, 45 y 46 AA) a la contribuyente con la RD N° 58 (fs. 23 a 26 AA), estableciéndose que el término de prescripción para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes, fue interrumpido en la gestión 2004, reiniciando el cómputo del término de prescripción para exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos, desde el 1ro de enero de 2005 hasta el 31 de diciembre de 2009 (cinco (5) años).
Posteriormente, el 28 de noviembre, 4 y 10 de diciembre de 2004, el SIN notificó mediante edictos (fs. 51 a 52 AA) a la contribuyente con el PC N° 94/04 (fs. 47 AA), emplazando a cancelar el adeudo tributario al tercer día de su notificación.
Asimismo, en las gestiones 2005 y 2006, el SIN presentó Notas ante la entonces Superintendencia de Bancos y Entidades Financieras, a el Organismo Operativo de Tránsito, a la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz, a la entonces Contraloría General de la República, a la Administradora de Fondo de Pensiones Futuro de Bolivia y a el Juez Registrador de Derechos Reales, solicitando información de la contribuyente y el registro de la deuda respectivamente.
Empero, hasta el 1ro de enero de 2010, fecha en la que operó la prescripción, no se observa que hubiesen ocurrido las causales de interrupción previstas en el art. 54 del CTB-1992; por lo que, habiendo transcurrido ese término de prescripción en etapa de cobro coactivo sin interrupciones, la facultad del SIN para exigir el pago de la deuda tributaria determinada, prescribió el 1ro de enero de 2010.
Conforme a los fundamentos expuesto en la presente Sentencia, corresponde señalar que las referidas "medidas coactivas", fueron realizadas por el SIN conforme prevé y le permite el art. 308 del CTB-1992; empero, al constituirse únicamente en "medidas coactivas", no tienen efectos de interrupción del término de prescripción establecido para exigir el pago de la duda tributaria; toda vez que, el legislador ha delimitado clara y específicamente que, las causales de interrupción en fase de cobro coactivo, estos sólo pueden ocurrir cuando el contribuyente reconozca la deuda tributaria o solicite prórroga u otras facilidades de pago; así, los numerales 2 y 3 del art. 54 del CTB-1992 y la SCP N° 0996/2016-S2 de 7 de octubre, disponen que el término de prescripción en fase de cobro coactivo, sólo puede interrumpirse: "...2o) Por el reconocimiento expreso de la obligación por parte del deudor. 3°) Por el pedido de prórroga y otras facilidades de pago.”; en consecuencia, es evidente que la Ley ha previsto regulaciones positivas para interrumpir el término de prescripción en fase de cobro coactivo; por lo que, el hecho de no disponer que las medidas coactivas sean causales de interrupción del término de prescripción, no significa que exista vacío legal que permita acudir por analogía al art. 1503-II del CC; más aún, si dichas medidas coactivas, se encuentran previstas específicamente como "medidas coactivas" en el art. 308 del CTB-1992.
De lo expuesto, es evidente que la AGIT en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT- RJ 0712/2016 de 27 de junio, aplicó erróneamente la normativa que regula el cómputo del término de la prescripción, cuando señaló que el reinicio del plazo de prescripción debe computarse desde el día siguiente al que se interrumpió la prescripción; toda vez que, en aplicación del último párrafo del art. 54 del CTB-1992, el cómputo del plazo de prescripción, se reinicia el 1ro de enero del año siguiente al que ocurrió la interrupción, extendiéndose el plazo por los cinco (5) años siguientes; sin embargo, habiendo confirmado la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0295/2016, que dejó sin efecto el Auto Administrativo N° 163/2015 de 27 de noviembre y declaró prescrita la facultad de exigir el pago de tributos del SIN, aunque con otros fundamentos, determinó correctamente la prescripción, tomando en cuenta que hasta el 1ro de enero de 2010, no se demostró la concurrencia de alguna causal de interrupción del término de prescripción para exigir el pago de la deuda tributaria determinada, que venía corriendo desde el 1ro de enero de 2005.
Conclusión.
Consiguientemente, pese a la errónea aplicación de la normativa aplicable para computar el término de prescripción en fase de cobro coactivo, no se observa que la AGIT hubiese lesionado derechos del SIN; toda vez que, en los hechos no se ha demostrado que hubiesen ocurrido causales de interrupción del término de prescripción en esa fase de conformidad a los numerales 2 y 3 del art. 54 del CTB-1992, habiendo prescrito las facultades de cobro coactivo del SIN respecto de la deuda tributaria establecida en la RD N° 58; o que existiese un vacío legal en las referidas causales de interrupción del término de prescripción que, justifiquen la aplicación por analogía del CC.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en el ejercicio de la atribución conferida en el art. 2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, y en virtud a la jurisdicción que por ella ejerce, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 18 a 22 y vta., interpuesta por Iván Arancibia Zegarra Gerente Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales; en consecuencia, aunque con otros fundamentos, se mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT- RJ 0712/2016 de 27 de junio, que confirmó la Resolución del Recurso de Alzada ARIT- LPZ/RA 0295/2016 y dejó sin efecto el Auto Administrativo N° 163/2015 de 27 de noviembre, declarando prescrita la facultad de exigir el pago de la deuda tributaria determinada por el SIN.
Se aclara que esta Sentencia se emite en cumplimiento de la Resolución Constitucional N° 027/2020 de 29 de enero de fs. 143 a 148.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal, sea con nota de atención.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.