SE/0178/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 178/2016.

FECHA: Sucre, 21 de abril de 2016.

EXPEDIENTE Nº: 917/2012.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Empresa CARGILL BOLIVIA S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

PRIMER MAGISTRADO RELATOR: Antonio Guido Campero Segovia.

SEGUNDA MAGISTRADA RELATORA: Maritza Suntura Juaniquina.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 102 a 117, en la que Aurora Miranda Carballo en representación legal de la Empresa CARGILL BOLIVIA SA impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0876/2012 pronunciada el 1 de octubre por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 153 a 159 vta.; la réplica de fs. 163 a 178 vta.; la dúplica de fs. 182 y vta.; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda

La demanda no contiene ningún antecedente de hecho, así como ningún resumen de otros antecedentes del proceso administrativo en anteriores instancias, correspondiendo pasar a indicar las pretensiones expresadas por la Administración Tributaria (AT) en su demanda.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Señaló como puntos observados y demandados:

A) Que en su fundamento del recurso jerárquico ante la AGIT señaló que, en la fase administrativa ante la AT y en la instancia de Alzada, presentó documental de descargo, prueba material oportuna y vinculada, en 24 carpetas las cuales contienen 4826 fojas, y que CARGILL presentó adicionalmente dos carpetas de prueba, de fs. 1 a 392 y 1 a 356, así como se explicó que los asientos contables por parte de CARGILL, se realizan mediante sistema informático, habilitándose al usuario a través del otorgamiento de un código, quien figura como el responsable de alimentar datos, como de revisar y presentar ante las autoridades fiscales.

Indicó que a pesar de que las facturas descargadas y respaldadas estaban plenamente vinculadas al gasto, no fueron valoradas por la Autoridad Regional de Impugnación de Santa Cruz (ARIT), hecho que tampoco fue considerado por la AGIT, estando absolutamente demostrado que la Resolución impugnada carece de motivación, fundamentación y congruencia, así como de elementos esenciales del derecho al debido proceso, incumpliendo el principio de seguridad jurídica, existiendo ausencia de valoración y fundamentación, siendo estos requisitos esenciales de un acto administrativo conforme lo dispone el art. 28.e) de la Ley N° 2341, más aún cuando el acto se aparta de criterios precedentes tal como dispone el art. 30.c) de la misma Ley antes citada, por lo que las Resoluciones Administrativas (RAS) de Alzada y Jerárquica deben ser anuladas en aplicación del art. 36.II también de la Ley N° 2341.

B) Señaló que la AGIT respecto a las facturas contenidas en el código 1, habría establecido que el contribuyente no presentó prueba que demuestre que las facturas N° 13747, 579, 26694, 42033, 42034, 42035 y 42041, así como la DUI C-5140, se refieran a costos y gastos vinculados a la actividad exportadora, confirmando el reparo de la AT; evidenciándose que estas observaciones no corresponden, ya que los gastos son reales y fueron efectivamente pagados, estando totalmente vinculados a la actividad del exportador, partiendo de que la actividad principal de CARGILL es la exportación de productos agrícolas, para lo cual se efectúa el acopio de granos de soya que conlleva costos operativos, dentro los cuales se incluyen los gastos de alimentación del personal que opera las plantas localizadas en Tres Cruces y Puerto Suárez, siendo contablemente gastos indirectos vinculados a la mano de obra como elemento que hace a la fuente productora del negocio.

Refirió que los gastos de capacitación constituyen gastos administrativos (Alquiler de salón Hotel House Inn Apart y compra de material de escritorio), que forman parte de los costos operacionales y que son gastos indirectos para el normal funcionamiento de la empresa, debiendo tomar en cuenta que este aspecto fue confirmado por la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0314/2006, razonamiento que constituye jurisprudencia para casos análogos, siendo inentendible que a pesar de haber presentado toda la documentación de respaldo y existir estos antecedentes administrativos, se castigue manteniendo cargos que no tienen asidero legal, por lo que debe dejarse sin efecto los mismos.

C) Manifestó que la AGIT confirmó la depuración de las facturas contenidas en el código 4, por los servicios del Proveedor CRE, siendo las facturas N° 6623048, 6979668, 7196138, 7485677 y 77782201, que generaron un crédito fiscal IVA por Bs.7.782.-, habiendo realizado el pago mediante débito automático, situación que fue demostrada, por lo cual corresponde que se mantenga el crédito fiscal ya devuelto a CARGILL, conforme al marco normativo y valoración realizada por la propia AGIT de la RA N° 05-0043-99 de 13 de agosto en su numeral 41.f).

Señaló que estas facturas, fueron emitidas a CARGILL en la fecha de pago y pagadas por débito automático bancario, no existiendo ningún otro documento anterior para su registro y posterior generación del crédito fiscal; señaló también los arts. 4 de la Ley N° 843 y 8 del Decreto Supremo (DS) N° 21530, y 3 y 41 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0016-07 de 18 de mayo.

Continuó señalando que, es evidente que el contribuyente no pueda computar un crédito fiscal sin tener la factura original, hecho que es un requisito legal indispensable, y que esta factura debe ser declarada en el periodo de su emisión, por cuanto un aviso de cobranza no constituye documento válido para computar el crédito fiscal, siendo únicamente válida la factura original, como lo establece la Ley N° 843, teniendo el art. 6 de la RND N° 10-0016-07 para la regulación de la emisión de las facturas y el hecho generador, así como el art. 2.I de la RND N° 10-0031-07 de 31 de octubre, que complementa la RND N° 10-0016-07.

Indicó que la AGIT, considerando la imposibilidad material y legal de declarar un aviso de cobranza que no contempla el requisito principal para ser sujeto de crédito fiscal como lo es la factura o recibo fiscal, generó un antecedente administrativo bajo la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0165/2012 de 19 de marzo, disponiendo que las facturas por servicios públicos sean declaradas a momento de su pago, fecha de su emisión real en la que recién se conocen los datos de la factura; siendo esta resolución prueba plena de que las facturas por consumo de energía eléctrica y servicios similares deben ser declaradas en el periodo de su pago, momento en que recién el contribuyente posee la factura original, documento indispensable para computar el crédito fiscal, por lo que corresponde aplicar este criterio tomando en cuenta que CARGILL no cometió ningún error en el momento de su declaración, y se debe dejar sin efecto la depuración de estas facturas.

D) Indicó que la AGIT, respecto a las facturas contenidas en el código 5, estableció: “…que el sujeto pasivo no logro desvirtuar la observación establecida por la AT conforme establece el artículo 76 de la ley 2492…”, siendo que cada una de las facturas al momento de haberse requerido el CEDEIM, se encontraban respaldadas con la documentación pertinente, demostrando que la transacción fue plenamente efectiva, conforme al precedente de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0051/2011 de 24 de enero, dentro del expediente AGIT/606/2010/SCZ-0120/2010, página 23, numeral xii, donde se tomó en cuenta los comprobantes contables, asientos diarios de C/C y C/P con el detalle de documento, valorando y compulsando la contabilidad de CARGILL, se evidencia que no contravino los arts. 36 y 44 del Código de Comercio (Ccom).

Refirió que es extraño que a pesar de que se tiene la prueba documental respaldatoria, que cuadra matemáticamente con los pagos realizados y desembolsos, la AGIT haya indicado que CARGILL no desvirtuó la observación realizada por la AT y que no se demostró con suficientes medios fehacientes de pago, el respaldo total de las transacciones realizadas.

Indicó falta de aplicación del principio de verdad material, puesto que la AT y la AGIT tenían todos los elementos y mecanismos para determinar la valides del crédito fiscal, pero procedieron de la forma más fácil y cómoda depurando el crédito fiscal, siendo que es obligación el aplicar el principio de verdad material establecido en las Leyes N° 2492, 3092 y 2341, a efectos de determinar si efectivamente existieron o no los elementos constitutivos que nos dan derecho a la restitución del crédito fiscal, debiendo considerar que esta situación tiene jurisprudencia emitida por la AGIT y por el Tribunal Supremo de Justicia, contenida en las Resoluciones de Recurso Jerárquico N° STG-RJ/0082/2006, STG-RJ/0144/2006, STG-RJ/0178/2006, STG-RJ/0395/2006 y la Sentencia N° 222-2012 de 17 de septiembre.

Refirió que en consideración a esa jurisprudencia, se tiene que las observaciones establecidas no aplican el principio de verdad material, ya que mediante el análisis y la utilización de otros mecanismos legales previstos en el Código Tributario, se hubiera establecido la validez del crédito fiscal, no obstante se buscó la salida más fácil y se procedió a depurar el crédito fiscal, cometiéndose un acto de arbitrariedad vulnerando el debido proceso y el derecho a la defensa.

Señaló que para una cabal apreciación de lo aportado, corresponde explicar uno a uno los descargos presentados para cada factura observada, con lo que se demostrará que el crédito fiscal fue legalmente apropiado:

1. DESCARGO AGRO SANTA FE

Factura N° 502, carpeta I, de fs. 1 a 392.

• Fs. 231, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 502.

• Fs. 235, 242 y 250, copias legalizadas de los cheques N° 1337-5, 2113-9 y 1293-0, respectivamente, de la empresa CARGILL, emitidos por el Banco de Crédito de Bolivia (BCP), sellados con el lema: ”Copia fiel del original-Procesos centrales”.

Que se compulso simplemente las fs. 4195 a 4215, revisando el cuaderno 22 de antecedentes, basando su apreciación en el papel de trabajo de la AT de fs. 4190, por las transacciones que allí se detallan, siendo claramente suficiente prueba, para vincular el crédito fiscal por el concepto observado por falta de medios fehacientes de pago.

2. DESCARGO JUSTINIANO

3.

Factura N° 693, carpeta I, de fs. 1 a 392.

• Fs. 41, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 693.

• Fs. 43, factura original N° 693.

• Fs. 97 y 103, copias legalizadas de los cheques N° 2071-9 y 1321-9, respectivamente, de la empresa CARGILL, emitidos por el BCP, sellados con el lema: “Copia fiel del original – Procesos centrales”.

• Fs. 98, el recibo N° 3541 emitido por CARGILL.

Que se compulso simplemente las fs. 4235 a 4239, detallando a) Factura por Bs.77.873.67.-; b) Asiento Diario N° 70106615 que registra la factura N° 693; c) Recibo N° 3541 por $us.20.000.- que registra el cheque N° 2071-9 del BCP por concepto anticipo C-1; d) Cheque N° 2071-9 del BCP por $us.20.000.-; e) Formulario de BCP N° 029848, el cual demuestra que el cheque fue cobrado por Justiniano Saldaña Aquiles Antonio; y f) Extracto Bancario del BCP que refleja el debido del cheque N° 2071 por $us.20.000.-, siendo esta prueba fundamental y determinante, que demuestra que la transacción fue realizada.

Factura N° 747, carpeta I, de fs. 1 a 392.

• Fs. 292, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 392.

• Fs. 294, factura original N° 747.

• Fs. 298 y 103, copias legalizadas de los cheques N° 2627-8 y 1321-9, respectivamente, de la empresa CARGILL, emitidos por el BCP, sellados con el lema: “Copia fiel del original – Procesos centrales”.

Que la AGIT simplemente compulso las fs. 4296 a 4299, detallando los siguientes documentos: a) Factura por Bs.210.515.02.- equivalentes a $us.26.749.05 al t/c 7.87.-; b) Asiento Diario N° 70107106 que registra la factura N° 747; c) Recibo N° 4328 por $us.48.531.47.-, que registra el cheque N° 2627-8 del BCP por pago de facturas 747, 748, 749 y 750; y d) Extracto del BCP que refleja el debido del cheque N° 2627 por $us.48.531.47.-.

Factura N° 748

Que la AGIT reconoció en su análisis, que se presentaron los cheques que certifican el pago, pero contradictoriamente ratificaron lo dispuesto por la ARIT, violando el derecho al debido proceso en su elemento esencial de seguridad jurídica, además de violar el principio de congruencia, correspondiendo detallar la prueba presentada en la carpeta I, de fs. 1 a 392.

• Fs. 292, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 748.

• Fs. 296, factura original N° 748.

• Fs. 298, copia legalizada del cheque N° 2627-8, de la empresa CARGILL, emitido por el BCP, sellado con el lema: “Copia fiel del original – Procesos centrales”.

4. DESCARGO ENCANTO NORTE SRL

Factura N° 113, carpeta II, de fs. 1 a 356.

• Fs. 1, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 113.

• Fs. 3, factura original N° 113.

• Fs. 21 y 27, copias legalizadas de los cheques N° 1083-5 y 1198-1, respectivamente, de la empresa CARGILL, emitidos por el BCP, sellados con el lema: “Copia fiel del original – Procesos centrales”.

• Fs. 88, recibo N° 2924 emitido por CARGILL.

Que respecto a la factura N° 113, se puede observar que CARGILL presentó la documentación que respalda la operación, e inclusive se adjuntó: a) Factura por Bs.76.706.87.- equivalentes a $us.9.600.36.- al t/c 7.99.-; b) Asiento Diario N° 70106606 que registra la factura N° 113; c) Recibo N° 2558 por $us.100.000.- que registra el cheque N° 1083-5 del BCP por concepto de anticipo; d) Cheque N° 1083-5 del BCP por $us.100.000.-; y f) Extracto Bancario del BCP que refleja el debido del cheque N° 1083 por $us.100.000.-, documentación que certifica que si existió la transacción comercial y la correcta apropiación de la factura citada.

Factura N° 114

• Fs. 1, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 114.

• Fs. 7, factura original N° 114.

• Fs. 21 y 27, copias legalizadas de los cheques N° 1083-5 y 1198-1, respectivamente, de la empresa CARGILL, emitidos por el BCP, sellados con el lema: “Copia fiel del original – Procesos centrales”.

Factura N° 115, carpeta II, de fs. 1 a 356.

• Fs. 53, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 53.

• Fs. 56, factura original N° 115.

• Fs. 63 y 69, copias legalizadas de los cheques N° 1331-6 y 1332-6, respectivamente, de la empresa CARGILL, emitidos por el BCP, sellados con el lema: “Copia fiel del original – Procesos centrales”.

5. DESCARGO MAYSA SRL

Factura N° 167, carpeta I, de fs. 1 a 392.

• Fs. 183, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 167.

• Fs. 185, factura original N° 167.

• Fs. 187, 198, 204 y 214, copias legalizadas de los cheques N° 1412-6, 2102-2, 1309-4 y 1178-3, respectivamente, de la empresa CARGILL, emitidos por el BCP, sellados con el lema: “Copia fiel del original – Procesos centrales”.

• Fs. 188, recibo N° 3776 emitido por CARGILL.

• Fs. 225 a 230, poder N° 396/2003.

6. DESCARGO AGROPECUARIO JERUSALEN LTDA

Factura N° 1, carpeta I, de fs. 1 a 392.

• Fs. 309, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 1.

• Fs. 311, factura original N° 1.

• Fs. 313, 326, 333, 339, 345, 351, 357, 364 y 371, copias legalizadas de los cheques N° 1414-6, 1092-6, 1087-6, 1688-1, 1763-2, 1968-7, 1969-5, 1335-9 y 1413-4, respectivamente, de la empresa CARGILL, emitidos por el BCP, sellados con el lema “Copia fiel del original – Procesos centrales”.

• Fs. 340, 352 y 372, recibos N° 3102, 3434 y 3777, respectivamente, emitidos por CARGILL.

• Fs. 384 a 392, poder N° 089/2006.

7. DESCARGO AGROPECUARIO CANAAN SRL Y DESCARGO AGRO BERLIN

Facturas N° 13 y 14

Sobre este descargo, la empresa no señaló documentación alguna.

8. DESCARGO ALMACENES PACIFICO SUR SA - ALPASUR

Facturas N° 4054 y 4058

De igual manera, en este descargo, la empresa no señaló documentación alguna.

Factura N° 4054, carpeta II de fs. 1 a 356.

• Fs. 115, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 4054.

• Fs. 117, factura original N° 4054.

• Fs. 122, recibo original emitido por el BCP, depósito en favor de ALPASUR SA, por parte de CARGILL, por un monto de $us.66.831.28.-.

Factura N° 4058, carpeta II de fs. 1 a 356.

• Fs. 115, cuadro relacionador de CARGILL, explicando a detalle la forma de pago, documento respaldatorio contable, medios fehacientes de pagos, fechas y valores de la factura N° 4058.

• Fs. 119, factura original N° 4058.

• Fs. 122, recibo original emitido por el BCP, depósito en favor de ALPASUR SA, por parte de CARGILL, por el monto de $us.66.831.28.-.

Facturas ALPASUR SA N° 4061, 4062, 4063, 4087, 4093, 4101 y 4141

En este descargo, la empresa no señaló documentación alguna.

E) Finalmente refirió, que las notas fiscales no válidas para beneficio del crédito fiscal, que eran emergentes del mercado interno, y no fueron vinculadas a la petición de CEDEIM, por lo que el papel de trabajo cursante de fs. 2900 a 2901 del cuerpo 15 de antecedentes, fue erróneamente vinculado a dicho crédito fiscal.

Señaló que cursa en antecedentes, que CARGILL canceló un reparo fijado con el código 6 de Bs. 68.90.-, realizando dicho pago por una decisión económica y con el fin de no tener contención con el Fisco, en un acto de libertad, empero la AGIT mantiene el reparo y confirma la observación de la AT por un crédito fiscal de Bs.86.-, por lo que corresponde verificar que este crédito fiscal por las facturas N° 2112, 2130, 387, 2228 y 2352 de la Distribuidora de Periódicos Santa Cruz, no formó parte del crédito respaldatorio de las SDI, debiendo dar la baja correspondiente.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando que se declare probada la demanda, y que en consecuencia se revoque parcialmente la Resolución Jerárquica AGIT/RJ 0876/2012, y se deje sin efecto las observaciones establecidas por la AT en la Resolución Administrativa (RA) N° 21-00002-12.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La AGIT, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda señalando lo siguiente:

Respecto a que la resolución impugnada carece de motivación, fundamentación y congruencia, por falta de valoración y fundamentación probada, correspondiendo que las RAS sean anuladas; señaló que los procesos de verificación de devolución impositiva tienen un procedimiento en particular en el que no se emite una Vista de Cargo que haga conocer, de forma preliminar al sujeto pasivo los reparos arribados a efectos de que presente descargos, que puedan ser considerados antes de la Resolución Determinativa (RD), puesto que de forma directa se emite la RA en la que se establece el monto sujeto indebidamente devuelto, pudiendo el sujeto hacer uso de su derecho a la defensa con la interposición del Recurso de Alzada en caso de estar en desacuerdo, sustentando su pretensión en la etapa de prueba que se apertura en esta instancia.

Refirió también que la AGIT, a efectos de descubrir la verdad objetiva de los hechos, valoró las pruebas presentadas por el sujeto pasivo en instancia de Alzada, con el fin de establecer la verdad material en aplicación de los arts. 200.1 de la Ley N° 2492 y 4.d) de la Ley N° 2341, así como los requisitos del art. 217 también del Código Tributario (CTB).

Refirió que, es necesario realizar un análisis sobre las observaciones a las facturas N° 13747, 579, 26694, 42033, 42034, 42035 y 42041, así como la DUI-5140, las cuales a criterio del demandante no debían ser depuradas:

• Factura N° 13747, emitida por House Inn Apart Hotel (Fs. 2906 cuerpo 15), se observa que la misma señala como concepto: Servicios de Hotelería y Alquiler de Salón. Si bien el contribuyente señala que esta factura emerge de un evento de capacitación, no presentó en ninguna instancia documentación que demuestre tal extremo, ni de qué forma dicho evento se relaciona con la actividad exportadora, por lo que no cumplió con el art. 76 de la Ley N° 2492, así como no demostró que cumplió con el art. 8 de la Ley N° 843, correspondiendo confirmar el reparo de Bs.596.-.