Texto del fallo
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA
SENTENCIA Nº 240
Sucre, 20 de septiembre de 2023
Expediente : 130/2021 - CA
Demandante : Franz Rodrigo Pedro Torrico
Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria
Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo.
Resolución Impugnada : AGIT-RJ N° 0428/2021 de 29 de marzo
Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez
Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por Franz Rodrigo Pedro Torrico, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS.
La demanda contenciosa administrativa de fs. 13 a 17, interpuesta por Franz Rodrigo Pedro Torrico, que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0428/2021 de 29 de marzo, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, Katia Mariana Rivera Gonzáles; la contestación a la demanda de fs. 60 a 67; memorial de apersonamiento y posición legal del tercer interesado de fs. 26 a 29; el decreto de Autos para Sentencia, inmerso en el Auto de 28 de noviembre de 2022 de fs. 89 a 90, los antecedentes del proceso y de la emisión de la resolución impugnada:
I. ARGUMENTOS DE LA DEMANDA Y CONTESTACIÓN.
Demanda y petitorio.
Señaló que la demanda tiene como fundamento, la violación de normativa tributaria y por consecuencia la errónea aplicación de las mismas; porque la Resolución Jerárquica demandada confirmó la Determinación del Valor en Aduana, mediante el Método de Valoración del Último Recurso con Criterios Razonables, misma que se encuentra regulada por la siguiente normativa:
Primer párrafo del inc. b) del núm. 3) del art. 48 de la Resolución 1684 (Reglamento a la Decisión 571) que señala: "Cuando no sea posible aplicar el método principal del Valor de Transacción ni los secundarios de que tratan los capítulos I y II de este título, ni aun considerando la flexibilidad a que se refiere el literal a) del presente artículo, se permite el uso de criterios y procedimientos razonables, compatibles con los principios y las disposiciones del acuerdo mencionado y del artículo VII del GATT de 1994, sobre la base de los datos disponibles en el territorio aduanero comunitario, sin perjuicio de la utilización de precios de referencia según lo establecido en el numeral 5 del artículo 55 de este Reglamento."
Primer párrafo del num. 5) del art. 55 de la Resolución 1684 (Reglamento a la Decisión 571) que señala: "Los precios de referencia también podrán ser tomados como base de partida para la valoración, únicamente cuando se hayan agotado en su orden los métodos señalados en los numerales 1 a 5 del artículo 3 de la Decisión 571 y se precise la utilización de un criterio razonable en aplicación del Método del Último Recurso"
Numeral 1) del art. 60 de la Resolución 1684, que norma: “A los efectos de la aplicación de los valores criterio de que trata el artículo 16 de este Reglamento, de los métodos del Valor de Transacción de Mercancías Idénticas y Similares y del "Ultima Recurso", se entenderá que un valor ha sido aceptado por la Aduana, cuando se haya establecido que el mismo, se encuentra conforme con los presupuestos y requisitos previstos para la aplicación de cada uno de los métodos del Acuerdo sobre Valoración de la OMC"
Inciso g) del art. 49 de la Resolución 1684 "Valores arbitrarios o ficticios". Primer párrafo del Art. 145 de la ley 1990 (LGA) que señala: "Si el valor en aduana de las mercancías no pudiera determinarse en aplicación del Artículo anterior, ese valor será determinado sobre la base de los datos disponibles en el territorio aduanero, utilizando medios razonables compatibles con los principios y disposiciones generales del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio y del Código de Valoración Aduanera del GATT”.
En ese orden indicó, sobre la valoración realizada por la Administración Aduanera, que en primera instancia descartó la aplicación del primer Método del Valor de Transacción de Mercancías Importadas de la Vista de Cargo, para luego sucesivamente ir descartando la aplicación de los Métodos de Valoración contenidos en los núms. 2 al 5 del art. 3 de la Decisión 571, explicando que no pueden ser aplicados incluso haciendo uso de la Flexibilidad Razonable a que hace referencia la Resolución 1684 en su art. 48 núm. 3) inc. a), por lo que procede a determinar un nuevo Valor en Aduana mediante el Método de valoración del Último Recurso con Criterios Razonables; en esa línea, la Administración Aduanera (AA) procedió a insertar en la Resolución Determinativa, los valores referenciales obtenidos del SIVA que fueron utilizados para la comparación con las mercancías contenidas en la Factura comercial 2557, sustentando las dudas sobre el valor declarado y finalmente determinar un nuevo valor en Aduana, FOB total de USD 24.540, existiendo una diferencia de USD 1.180 con relación al valor declarado en la Factura comercial 2557, elaborando un cuadro denominado "Comparación de Precios Referenciales Factura Comercial N° 2557 con el Sistema de Información de Valoración Aduanera - SIVA", de cuya revisión se constata que en el caso de los Ítems 3, 4 y 5; si bien la descripción de las mercancías tomadas como valores referenciales son las mismas que fueron insertadas anteriormente, los valores de la casilla "precio de referencia USD” para estos Ítems son diferentes a los precios referenciales insertados en la misma Resolución Determinativa en sus páginas: 20-21, sustituyéndolos por valores más altos a los que figuran en el mismo Acto administrativo, estos valores ahora coinciden con los valores declarados, no pudiendo comprender a cabalidad el método de valoración utilizado, pues el nuevo valor habría sido conformado tanto con valores referenciales como en los valores contenidos en la factura comercial N° 2557, dando como resultado un valor FOB erróneamente determinado y con esto un cálculo equivocado de supuestos tributos omitidos.
A continuación acuso de errónea aplicación de la normativa aduanera supranacional por la AGIT, porque la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada (en el punto 4), reiteradamente mencionó que en el caso de los ítems 3,4 y 5 al haber sido comparados con valores referenciales obtenidos de su base de datos (SIVA), estableció que estos (ítems 3,4 y 5) no estaban (subvaluados) por debajo de los valores referenciales y por eso fueron respetados y aceptados como Valor en Aduana, pero sin mayor fundamento; porque mencionó que no existe norma que indique que, la simple comparación realizada entre los valores declarados y los valores referenciales sea suficiente para establecer la aceptación o no de los valores declarados en Aduana. Al contrario, se indicó que esta comparación únicamente tiene carácter indicativo en el caso para sustentar posibles dudas respecto del reiterado, valor declarado y así fundamentar la utilización de uno u otro método de valoración, según indica el art.55 de la Resolución 1684 en su núm. 3.
Adujó que, según la normativa supranacional para que un valor sea aceptado como valor en Aduana, este debe cumplir con los presupuestos y requisitos previstos para la aplicación de cada método de Valoración como indica el art. 60 de la Resolución 1684 o ser resultado de un estudio de valor a fin de garantizar la utilización de datos objetivos y cuantificables según se establece en la Resolución 1684 en su art. 61 núm. 2) en su tercer parágrafo, requisitos que al no ser cumplidos por la documentación presentada (factura comercial 2557) y dentro de esta los valores declarados, dieron lugar a descartar la aplicación del Valor de Transacción por parte de la AA.
Afirmó que, de forma contraria a la normativa supranacional, la AGIT confirmó que la AA respete los valores declarados para los Ítems 3, 4 y 5 modificando el elemento "Precio” de los valores referenciales usados para fundamentar la duda sobre el valor declarado, pretendiendo justificarse en la aplicación del Método del Último Recurso con uso de criterios razonables, siendo que estos criterios al contrario del análisis de la AGIT, deben ser compatibles con los principios y las disposiciones que establecidos en el Acuerdo de Comercio y art. VII de GATT. Por lo que no se podría obviar que, al descartar el Método del Valor de Transacción, también se descartó la posibilidad de usar los valores de mercancías declarados para ser utilizados en la determinación del Valor en Aduana mediante el Método del Último Recurso con uso de criterios razonables.
Señaló que, conforme a los argumentos de la AGIT, realizando el estudio del cuadro "Comparación de Precios Referenciales Factura Comercial N° 2557 con el Sistema de Información de Valoración Aduanera - SIVA", se evidencia que la infundada modificación de los Precios Referenciales, generó una distorsión en la verdad de los datos ahí reflejados, porque revisando la Base de Datos SIVA, no se encuentran valores referenciales (datos objetivos y cuantificables) que coincidan con la información ahí expuesta como valores referenciales, concretamente los relativos a los ítems 3, 4 y 5, y siendo que ese cuadro fue la base para la determinación del nuevo Valor FOB en Aduana de USD 24.540.-, fue en base a valores ficticios, incurriendo en las prohibiciones para la aplicación del Método del Último Recurso establecidas en el art. 49 inc. g) de la Resolución 1684.
Indicó que, en el caso los métodos de valoración mencionados en el art. 3 de la Decisión 571 fueron descartados de forma sucesiva, sin poder determinar el valor en Aduana, ni siquiera con la aplicación de la flexibilidad razonable en los métodos de valoración, correspondiendo la aplicación del art. 55 núm. 5, pero la AA utilizó los valores referenciales extraídos del SIVA por la Administración Aduanera, para los ítems 1 al 8, sin considerar que los datos de la Factura comercial N° 2557 de 10 de agosto de 2016, constituyen datos objetivos y cuantificables, además de ser resultados de estudios de valor, obtiene un Valor FOB total de USD. 18.440,00, siendo menor al valor FOB declarado de USD. 21,650,00, siendo evidente que el incorrecto análisis y aplicación normativa resultó en una equivoca determinación del Valor en Aduana, la cual sirvió de Base Imponible para la errada determinación de Tributos.
Petitorio.
Solicitó, se emita resolución declarando probada su demanda y se revoque, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0428/2021 de 29 de marzo, por contener violación de normativa, respecto a la aplicación del Último Método con criterios razonables y la determinación del valor en Aduana en base a datos objetivos cuantificables.
Contestación a la demanda.
La AGIT, representada legalmente por Katia Mariana Rivera Gonzales, mediante memorial de fs. 60 a 67, contestó negativamente a la demanda contenciosa administrativa, como sigue:
Señaló que, el demandante circunscribió sus reclamaciones a los ítems 3, 4 y 5 de la mercancía declarada que fue objeto del proceso de control diferido llevado a cabo por la AA, siendo que la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RESDET N° 12/2020, comprendió el análisis de los ítems 2, 6, 7 y 8 que también fueron objeto de ajuste y que determinaron la diferencia del valor FOB de USD1.180, que el demandante no observó ni hizo reclamo alguno, correspondiendo en consecuencia, ceñir la resolución sólo a los puntos 3, 4 y 5, teniendo como aceptados los fundamentos técnico jurídicos expuestos en la Resolución Jerárquica judicializada referente a los ítems 2, 6, 7 y 8.
A continuación, refiere a la carencia de carga argumentativa, a efectos de sustentar sus pretensiones, por lo que este Tribunal, no podría deducir, presumir o prever lo que quiso decir la parte actora, siendo el memorial de la parte contraria, un intento fallido de demanda y una muestra de su inconformidad genérica.
Indicó que la AA sustentó la aplicación del sexto método de valoración, ante la imposibilidad de flexibilizar los cinco primeros métodos, además fundamentó el incumplimiento de lo dispuesto en el art. 48 núm. 3, inc. a) de la Resolución N° 1684, considerando los preceptos que sustentaron la consideración del Método del “Último Recurso”, con el uso de criterios razonables, estableciéndose una diferencia de valor FOB de USD1.180, que no incluyó el ajuste de los ítems 1, 3, 4, 5 y 9, al haberse verificado que dicho ajuste, comprendió sólo los ítems 2, 6, 7 y 8 con base en valores referenciales de su Sistema SIVA debido a que los valores declarados son menores a los de su base de datos, determinando el nuevo valor FOB, para luego cuantificar el valor CIF, la base imponible del IVA y del GA y liquidar la deuda tributaria.
Precisó que el art. 48 de la Resolución N° 1684 de la CAN relativo al procedimiento para la aplicación del Sexto Método señala: “ (…) 3) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar con el uso de los métodos indicados en los numerales 1 a 5 del artículo 3 de la Decisión N° 571, se considerará el método del Último Recurso, según el artículo 7 del Acuerdo sobre valoración de la OMC y su Nota interpretativa, así como la Opinión Consultiva 12.1”.
Asimismo, el art. 49 de la Resolución N° 1684 de la CAN, relativo a las prohibiciones, señala que la flexibilidad permitida o la posibilidad de utilizar criterios razonables en el método del “Último Recurso”, no se basará en: a) El precio de venta en el territorio aduanero comunitario de mercancías producidas en dicho territorio; b) Un sistema que prevea la aceptación, a efectos de valoración en aduana, del más alto de dos valores posibles; c) El precio de mercancías en el mercado nacional del país exportador; d) Un costo de producción distinto de los valores reconstruidos que se hayan determinado para mercancías idénticas o similares de conformidad con lo prescrito en el art. 6 del Acuerdo sobre valoración de la OMC; e) El precio de mercancías vendidas para exportación a un país distinto del territorio aduanero comunitario; f) Valores en Aduana Mínimos; y g) Valores arbitrarios y ficticios.
Indicó que se descartó la aplicación flexibilizada del primer a quinto método, porque el sujeto pasivo no demostró documentalmente el precio realmente pagado o por pagar, aditamentando que tampoco se contó con información de mercancías idénticas y similares, cuyo valor hubiese sido aceptado para el primer método de valoración y que el operador no proporciono la documentación contable y de producción.
Por ello, para determinar la valoración de la mercancía sujeta a verificación, tomó como base un precio referencial con similares características, en aplicación del Método del Último Recurso con uso de criterios razonables, determinando un valor FOB de referencia de USD24.540.
En lo que respecta a los ítems 3, 4 y 5 la demanda pretende hacer ver que dentro del Valor FOB, estarían inmersos tales ítems, lo cual, no es evidente, puesto que la AA no realizó ningún ajuste a estos ítems, debido a que los valores declarados por el operador, no se encontraron por debajo del precio referencial.
Señaló que las alegaciones del demandante evidencian contradicción, porque por un lado se afirma sin sustento que en la base de datos SIVA de la AA, no existirían valores referenciales que coincidan con la información ahí expuesta, y por otro lado se indicó que los valores referenciales extraídos del SIVA constituyen datos objetivos y cuantificable, contradicción que corrobora aún más la carencia argumentativa de la demanda, precisando además que las alegaciones del demandante constituyen argumentos nuevos que pretende introducir a la controversia, pues los mismos no
Citó como jurisprudencia la Sentencia Nº 510/2013 de 27 de noviembre emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.
Petitorio.
Solicitó se declare IMPROBADA la demanda.
Réplica y Dúplica.
Por Decreto de 7 de enero de 2022 de fs. 71, se estableció que el demandante no hizo, uso oportuno de la réplica, consecuentemente no existió dúplica.
Tercer interesado.
Mediante escrito de fs. 26 a 29 la Gerencia Regional Cochabamba de la Aduana Nacional como tercer interesado, se apersonó y con argumentos similares a la AGIT, expresó su posición legal, pidiendo en definitiva que se declare improbada la demanda.
Decreto de Autos.
Por Auto de fs. 89 a 90, en su parte resolutiva se dictó el decretó Autos para Sentencia.
II ANTECEDENTES PROCESALES EN SEDE ADMINISTRATIVA.
1.- El 23 de noviembre de 2016, la Agencia Despachante de Aduana de Ernesto Decker Lara, registró y validó la DUI C-47285, por cuenta de su comitente Franz Rodrigo Pedro Torrico, para la nacionalización de motores, cajas de cambio, ejes, ballestas y otros que fue sorteada a canal amarillo.
El 21 de diciembre de 2016, la AA notificó de forma Personal a Franz Rodrigo Pedro Torrico, con la Orden de Control Diferido N° 2015CDGRCB1815, de 13 de diciembre de 2016, que indicó que conforme los arts. 66, parág. I y 100 del Código Tributario Boliviano (CTB), dispuso la verificación del cumplimiento de la normativa legal aplicable a la DUI C-47285; y con el Acta de Diligencia Control Diferido AN-GRCGR-UFICA-CD N° 1819/2017, de 13 de diciembre de 2016, que identificó como factores de riesgo precios ostensiblemente bajos y previo descarte de los métodos de valoración, consideró el Sexto Método efectuando los ajustes respectivos y obtuvo una diferencia en el valor FOB de USD2.470.-; por lo que, otorgó al operador el plazo de tres (3) días hábiles para la presentación de descargos que considere convenientes.
El 27 de diciembre de 2016, Franz Rodrigo Pedro Torrico, presentó documentación de descargo al Acta de Diligencia Control Diferido señalando que ambas facturas presentadas cumplen con los requisitos establecidos en el art. 9 de la Resolución N° 1684, y que el 20 de junio y el 8 de agosto realizó depósitos al proveedor por USD 12.000 y USD10.000 que cuenta con los recibos originales; finalmente, solicitó se aplique el método de Valor de Transacción y se deje sin efecto el reparo.
El 17 de enero de 2017, Franz Rodrigo Pedro Torrico, presentó documentación probatoria, consistente en copias de certificados, swift bancarios, notas de crédito del banco y boleta de pago, entre otros; y reiteró su solicitud para que la Administración aplique el Primer Método de Valoración.
El 24 de febrero de 2017, la AA notificó de forma Personal a Franz Rodrigo Pedro Torrico, con la Vista de Cargo AN-GRCGR-ULECR N° 14/2017, de 30 de enero de 2017, que estableció preliminarmente la deuda tributaria en 4.080,50 UFV equivalente a Bs8.893.-, importe que incluye tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago y otorgó el plazo de treinta (30) días para la presentación de descargos.
El 27 de marzo de 2017, Franz Rodrigo Pedro Torrico, presentó descargos a la Vista de Cargo AN-GRCGR-ULECR N° 14/2017, y el 11 de julio de 2017, la AA le notificó por cédula la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR N° 0100/2017, de 3 de julio de 2017, que declaró probada la contravención tributaria por omisión de pago correspondiendo el pago de 2.096 UFV equivalente a Bs4.623.- importe que incluye tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago.
El 30 de octubre de 2017, la ARIT emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT- CBA/RA 0481/2017, que anuló la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR N° 0100/2017, con reposición de obrados hasta el Proveído AN-GRCGR-ULECR Nº 007/2017, de 15 de marzo de 2017, decisión que fue anulada por la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0104/2018, de 15 de enero de 2018, con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es hasta la Vista de Cargo N AN-GRCGR-ULECR N° 14/2017.
El 17 de septiembre de 2018, la AA notificó por medio Electrónicos a Franz Rodrigo Pedro Torrico, con la Vista de Cargo AN-GRCGR- UFICA N 172/2018, de 25 de julio de 2018, que estableció preliminarmente la deuda tributaria en 1.895 UFV equivalente a Bs4.309.-, importe que incluye tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago y otorgó el plazo de treinta (30) días para la formulación de descargos, que fueron presentados por el Contribuyente el 15 de octubre de 2018: no obstante el acto preliminar fue anulado por el Auto Administrativo N° AN-GRCGR-UFICR 006/2018 que fue notificado de manera Electrónica al operador el 10 de enero de 2019.
El 15 de febrero de 2019, la AA notificó personalmente a Franz Rodrigo Pedro Torrico, con la Vista de Cargo AN-GRCGR-UFICA N 0007/2019, de 18 de enero, que estableció preliminarmente la deuda tributaria en 1.915 UFV equivalente a Bs4.376-, importe que incluye tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago, correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) y Gravamen Arancelario (GA). Además, le otorgó el plazo de treinta (30) días para la presentación de descargos.
El 18 de marzo de 2019, Franz Rodrigo Pedro Torrico, presentó descargos a la Vista de Cargo AN-GRCGR-UFICR N 0007/2019, y el 8 de mayo de 2019, la Administración Aduanera le notificó por medio Electrónico la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RD N° 0093/2019, de 25 de abril de 2019, que determinó de oficio sus obligaciones aduaneras por concepto del IVA, y GA por la DUI C-47285, por el importe de 999 UFV equivalente a Bs2.283.- que incluye tributo omitido e intereses y 916 UFV por omisión de pago.
El 23 de agosto de 2019, la ARIT Cochabamba emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0273/2019, que anuló la Resolución Determinativa AN-GRCGR- ULECR N° 0093/2019 hasta la Vista de Cargo AN-GRCGR-UFICA N° 0007/2019 decisión que fue declarada firme mediante Auto de Declaratoria de Firmeza ARIT-CBA- 0181/2019 de 18 de septiembre de 2019.
El 28 de noviembre de 2019, la Administración Aduanera notificó por medio Electrónico a Franz Rodrigo Pedro Torrico, con la Vista de Cargo AN-GRCGR- UFICR-VISCAR-260-2019, de 14 de noviembre de 2019, que estableció preliminarmente la deuda tributaria en 1.949-UFV equivalente a Bs4.528., importe que incluye tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago. correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) y Gravamen Arancelario (GA) Además, le otorgó el plazo de treinta (30) días para la presentación de descargos.
El 30 de diciembre de 2019, Franz Rodrigo Pedro Torrico, presentó descargos a la Vista de Cargo AN-GRCGR-UFICR-VISCAR-260-2019, y 22 de septiembre de 2020, la Administración Aduanera le notificó de forma Personal la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RESDET N° 12/2020, de 17 de febrero de 2020 que determinó de oficio sus obligaciones aduaneras por concepto del IVA, Y GA por la DUI C-47285, por el importe de 1.033 UFV equivalente a Bs2.400.- que incluye tributo omitido e intereses y 916 UFV por multa de omisión de pago.
2.- Contra esta determinación, el contribuyente, interpuso Recurso de Revocatoria, emitiéndose la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0003/2021 de 7 de enero, que CONFIRMÓ la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RESDET N° 12/2020, de 17 de febrero.
3.- Contra la resolución de alzada, el contribuyente, interpuso recurso jerárquico, que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0428/2021 de 29 de marzo, que CONFIRMÓ la resolución de Alzada.
4.- Impugnando esta última, Franz Rodrigo Pedro Torrico promovió proceso Contencioso Administrativo que se resuelve en esta Sentencia.
III. PROBLEMÁTICA PLANTEADA
La controversia radica en verificar si la Resolución Jerárquica impugnada, valoró radica en verificar si la Resolución Jerárquica impugnada, valoró correctamente los hechos y prueba en la determinación del valor de la mercancía de acuerdo a la normativa tributaria.
IV. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley Nº 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el artículo 778 del CPC–1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439; tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.
Doctrina aplicable al caso.
El Proceso Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al administrado, librándolo del abuso de poder de los detentadores del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos para lograr el restablecimiento de sus derechos lesionados con la interposición, del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional, ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.
En consecuencia, corresponde a este Tribunal, analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por el demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación, conforme dispone el art. 109-I de la Constitución Política del Estado (CPE), que señala que todos los derechos por ella reconocidos son directamente aplicables y gozan de iguales garantías para su protección; de su parte, los arts. 115 y 117-I de la misma Norma Suprema, garantizan el derecho al debido proceso que constituye también uno de los principios de la jurisdicción ordinaria conforme al mandato del art. 30-12 de la Ley del Órgano Judicial que señala: “…impone que toda persona tenga derecho a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido en disposiciones jurídicas generales aplicables a los que se hallen en una situación similar”.
En la que, además, se busque la averiguación de la verdad material, trascendente para que el proceso conduzca a decisiones justas, en un Estado Social Constitucional de Derecho, donde la solución de los conflictos, se basa en el establecimiento de la verdad como como única garantía de la armonía social.
V. ANÁLISIS DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.
Resolución del caso concreto.
El art. 4 inc. d) de la LPA establece la obligatoriedad de buscar la verdad material, al señalar: "la Administración Pública investigará la verdad material en oposición a la verdad formal, que rige en materia civil", norma concordante con lo dispuesto por el art. 3 del DS N° 26462 de Reglamento de la Ley N° 2166 del SIN, que respecto al principio rector de verdad objetiva o material señala que "Los actos de la Institución estarán regidos por los principios básicos que establece el Derecho Administrativo; legalidad, impulsión e instrucción de oficio, economía, celeridad, sencillez y eficacia, publicidad, buena fe, transparencia, debido proceso y búsqueda de la verdad objetiva o material".
Bajo el principio de congruencia y pertinencia se resolverá la pretensión demandada, sintetizando en un sólo punto al ser conducente lo mismo acerca del incorrecto trámite del indebido descarte de los métodos de valoración aduanera y la aplicación del último método, aclarando que si bien, la demanda contenciosa administrativa está dirigida a los argumentos contenidos en la Resolución Jerárquica, no significa que una vez aperturada la competencia de esta Sala, no se puede revisar o realizar el control de legalidad de todos los actos administrativos que dieron lugar a la indicada Resolución Jerárquica demandada.
Al respecto, de inicio corresponde revisar la Vista de Cargo, porque ésta debe fundamentar el descarte de los métodos de valoración y en su caso, respaldando el valor de sustitución en función de datos objetivos cuantificables, estableciendo de manera expresa los datos y antecedentes que determinen el valor de la mercancía, conforme la normativa aplicable.
En ese entendido, el Acta De Diligencia Control Diferido AN–GRCGR-UFICR-CD N° 1819/2017 de 13 diciembre de 2016, que identificó como factores de riesgo, precios ostensiblemente bajos y previo descarte de los métodos de valoración, consideró el Sexto método, pero sin mencionar y/o justificar técnica y legalmente, las razones que la llevaron a esa conclusión; por lo que tomó la base de precios referenciales de la Aduana Nacional, dispuesto en los articulos 1 al 6 del acuerdo de Valoración de la OMC, siendo sólo ese, el fundamento para descartar el Primer Método de Valoración Aduanera, olvidando que, este primer método se constituye en el principal, conforme establece el núm. 1, art. 4 de la Resolución 1684 de la CAN, cuyo análisis debe comprenderé a las disposiciones de los arts. 1 y 8 del Acuerdo, sus Notas Interpretativas, la Decisión 571 y las disposiciones de la mencionada Resolución 1684 de la CAN, aspectos que no se evidencian en la fundamentación del rechazo del Primer Método de Valoración.
Por otro lado, la referida Acta, realizó un descarte "superficial", sin ninguna explicación del porqué de los descartes de los subsiguientes Métodos del Valor en Aduanas, sin establecer los motivos que fundamenten el rechazo de los Métodos o los motivos por los cuales se procedió al descarte sucesivo de los Métodos de Valoración establecidos en el art. 250 del Valoración a la Ley General de Aduanas.
Por otro lado, para establecer el nuevo valor, en base a referencias que se encuentran en la Base de Precios Referenciales de la Aduana Nacional, es necesario considerar que de conformidad con los núms.3 y 5 del art. 55 de la Resolución 1684 de la CAN, los precios de referencia deben ser tomados con carácter indicativo para el control del valor declarado por las mercancías importadas: es decir, que los precios de referencia pueden servir para sustentar las dudas sobre el valor declarado que surjan entre la autoridad aduanera y el declarante, asimismo los precios de referencia también podrán ser tomados como base de partida para la valoración, únicamente cuando se haya agotado en su orden los métodos señalados en los núms. 1 al 5 del art. 3 de la Decisión 571, y se precise la utilización de un criterio razonable en aplicación del Método del "Último Recurso"; es decir, los precios de referencia sólo son un instrumento para realizar el estudio del valor bajo un método comparativo y de ninguna manera pueden sustituir automáticamente el valor declarado por el contribuyente, y más aún cuando el importador no asumió conocimiento respecto a los precios referenciales, en cuanto a si los mismos están referidos a mercancías idénticas o similares, si corresponden al mismo país de origen o de países diferentes u otros aspectos que puedan incidir en el precio de la mercancía, puesto que, si bien la AGIT, señaló que los valores FOB determinados para los ítems 3, 4 y 5 no se constituyen en valores de sustitución, porque tales valores declarados en la DUI C-47285, por esos ítems no fueron ajustados, no significa que no deba efectuar el análisis extrañado, más aún, si del resultado del valor FOB es diferente al declarado por el importador; además, no se demostró que el ajuste de los valores haya sido efectuado sobre datos objetivos y cuantificables conforme establece el art. 257 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, tampoco demostrándose la inaplicabilidad del Valor de Transacción ni de los métodos secundarios, conforme a un criterio de flexibilidad razonable conforme establece el inc. a), del art. 48 de la Resolución 1684 de la CAN; evidenciándose la vulneración al derecho de defensa del Sujeto Pasivo, porque no tuvo conocimiento respecto a cómo se obtuvieron los precios, así hubiere sido en relación a los otros ítems.
En ese sentido la Vista de Cargo AN-GRCGR-UFICR-VISCAR Nro. 260/2019 de 14 de noviembre, arrastró las inconsistencias e incongruencias del Acta de Diligencia del Control Diferido que no tomó todos los datos de las facturas existentes, si siendo consignados en la reiterada Vista de Cargo, pero que tampoco indicó que normativa estarían incumpliendo, la falta o errores de estos documentos por lo que se vulnera el debido proceso causándole indefensión al sujeto pasivo ya que desconoce la norma o ley que afecta para que se tome como decisión la variación del precio a través de los métodos de valoración.
En esa línea como la AA incumplió con la aplicación de los factores de riesgo establecido en el artículo 49 de la Resolución 846 de la CAN, la Resolución Determinativa N° AN-GRCGR-ULECR-RESDET-N° 012/2020 de 22 de septiembre y la Vista de Cargo AN-GRCGR-UFICR-VISCAR Nro. 260/2019 de 14 de noviembre, no fundamentan como fue obtenido el valor reajustado, cuáles fueron los ajustes realizados, los datos objetivos y cuantificables utilizados para llegar al valor de sustitución, tal como prevé el art. 258 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, toda vez que el ente fiscal, sólo señala que la obtención del mismo se efectuó a través del descarte a los métodos de valoración establecidos en el Acuerdo del Valor de la OMC.
Consecuentemente, el parág, II art. 99 de la Ley N° 2492 (CTB), dispone: "la Resolución Determinativa que dicte la Administración deberá contener como requisitos mínimos lugar y fecha, nombre o razón social del sujeto pasivo, especificaciones sobre la deuda tributaria, fundamentos de hecho y de derecho, la calificación de la conducta y la sanción en el caso de contravenciones, así como la firma, nombre y cargo de la autoridad competente. La ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales, cuyo contenido será expresamente desarrollado en la reglamentación que al efecto se emita, viciará de nulidad la Resolución Determinativa". Por otra parte, el art. 19 del Decreto Supremo N 27310 (RCTB) establece que la Resolución Determinativa debe consignar los requisitos mínimos establecido en el art. 99 de la Ley N° 2492. Las especificaciones sobre la deuda tributaria se refieren al origen, concepto y determinación del adeudo tributario, calculado de acuerdo al art. 47 de dicha Ley. Y si bien, esta Resolución cumple con los requisitos referidos al lugar y fecha, nombre del sujeto pasivo, así como con las firmas y cargos de las autoridades competentes, se infiere que no expone una debida fundamentación y la especificación de la deuda tributaria, incumpliendo los requisitos previstos en el parág. II del art. 99 de la Ley N° 2492 (CTB), los cuales son requisitos esenciales y formalidades, tales como los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten la resolución, y además deben reflejar el resultado de la verificación, control e investigación realizada y enunciar de forma específica la base por la cual surgió la deuda tributaria y la decisión.
Adicionalmente la Administración demandada pretendió que se prescinda de la aplicación de lo dispuesto por los arts. 96 y 99 de la Ley N° 2492; así como el art. 36 de la Ley N° 2341; que señala, que son anulables los actos administrativos cuando incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico y sólo se determinará la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados; para el caso, aquello no es evidente por cuanto la actuaciones de la Administración Aduanera en la Vista de Cargo, debe establecer los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que sirven de fundamento al acto administrativo definitivo, ante cuya ausencia se pone en situación de evidente indefensión al sujeto pasivo; es más, el administrado debe saber las razones de hecho y derecho que sustenta las pretensiones del Ente Fiscal Aduanero; por ello ante la ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales, es perfectamente posible la nulidad de la citada Vista de Cargo, debido a que como ya ha sido relacionado; es evidente que, la Administración Aduanera vulneró los derechos constitucionales del Sujeto pasivo referidos al debido proceso y defensa establecidos en los arts. 115 parág. II y 117 parág. I de la Constitución Política del Estado, al haber emitido la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa carentes de fundamentación en cuanto al descarte de los primeros cinco métodos de valoración y la consecuente aplicación del sexto método de valoración (último recurso).
Como se dijo anteriormente, la Administración Aduanera determinó el valor tributario sin explicar la información utilizada ni el procedimiento aplicado, cuando al efecto se deben considerar, mercancías idénticas o similares del mismo país de origen o en su defecto de países diferentes, pero en la medida de lo posible tomando las debidas precauciones sobre el grado de desarrollo del país y los costos de producción y que esos precios deberán estar vigentes en el mismo momento o aproximado a la fecha de la Factura Comercial o a los precios correspondientes a periodos económicos lo más próximo posible a las debidas actualizaciones, conforme establecen los arts. 36 y 61 de la Resolución N° 1684 de la CAN, aspecto que necesariamente debe insertarse en la Vista de Cargo, de modo que se asegure que el sujeto pasivo, tome conocimiento del hecho y en su caso asuma defensa ante la notificación con la referida Vista de Cargo.
De esta manera tanto la Vista de Cargo, como la Resolución Determinativa, se encuentran viciadas de nulidad, puesto que primero la Vista de Cargo no realizó el descarte del primer método de valoración, señalando claramente los requisitos incumplidos e indicando los justificativos correspondientes y de manera sucesiva debió proceder al descarte considerando los siguientes métodos de valoración, careciendo de sustento técnico y legal, máxime si ésta, debe reflejar hechos, datos y valoraciones a efectos de determinar la deuda tributaria y segundo la Resolución Determinativa se basó en la Vista de Cargo, la que como ya se señaló, no expuso los hechos y elementos que sustentaron la duda razonable, el rechazo del Método del Valor de Transacción o de los métodos secundarios y/o la aplicación del Método del Último Recurso, deficiencias que fueron arrastradas a la determinación tributaria.
Por otro lado, los argumentos que hizo la Administración Aduanera, sobre la fundamentación de los factores de riesgo que dieron lugar a la duda razonable, o el porqué del rechazo del valor de transacción, o al descarte de los métodos secundarios de valoración, o a las particularidades de la mercancía objeto de importación, o sobre el método aplicado al establecer el nuevo valor de sustitución o que no realizó las investigaciones para obtener los datos extrañados, no enerva la falta de sustento técnico y legal de la Vista de Cargo y por consiguiente de la Resolución Determinativa.
Por otro lado, los argumentos que hizo la AA, sobre la fundamentación de los factores de riesgo que dieron lugar a la duda razonable, o el porqué del rechazo del valor de transacción, o al descarte de los métodos secundarios de valoración, o a las particularidades de la mercancía usada objeto de importación, o sobre el método aplicado al establecer el nuevo valor de sustitución o que no realizó las investigaciones para obtener los datos extrañados, o que no se modificaron los valores declarados en cuanto a los ítems 3, 4 y 5 no enerva la falta de sustento técnico y legal de la Vista de Cargo y por consiguiente de la Resolución Determinativa, más al contrario estimas la demanda interpuesta, a efectos de la correcta determinación tributaria.
Entonces corresponde, se deje sin efecto las resoluciones administrativas emitidas, a efectos de que se emita una nueva Vista de Cargo y Resolución Determinativa, usando el método de valoración correcto de la mercancía importada y se proceda de forma correcta al descarte de los métodos de valoración de la mercancía, que conlleva en los hechos a una decisión no gravosa a la Administración Aduanera, sino al cumplimiento cabal y estricto de la norma.
Sobre la Sentencia N° 510/2013 de 27 de noviembre dictada por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, mencionada como jurisprudencia, esta refiere el deber del actor en la demanda contenciosa administrativa de establecer y demostrar con argumentos apropiados, sólidos la errada interpretación de los hechos o de la normativa aplicada en que hubiese incurrido la Autoridad Administrativa o de impugnación al momento de emitir la resolución y no limitarse a sólo acusar aquello; al respecto, se aclara que esta previsión es genérica y de ningún modo ataca al caso concreto; a más de que este argumento es de conocimiento de este Tribunal, que a tiempo de resolver la causa, pondera y valora todos los elementos que hacen a la demanda, partiendo de la pretensión contenida en la misma, recalcando además, que en este tipo de procesos se efectúa un control de legalidad de los actos administrativos que derivaron en las resoluciones impugnadas, independientemente de la fundamentación y petición de la demanda.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 2-2) y 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014 en relación a la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439, declara: PROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 13 a 17, interpuesta por Franz Rodrigo Pedro Torrico; en consecuencia, deja sin efecto legal alguno la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0428/2021 de 29 de marzo, la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0003/2021 de 7 de enero, la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RESDET N° 12/2020, de 17 de febrero y la Vista de Cargo AN-GRCGR-UFICR-VISCAR-260-2019, de 22 de septiembre de 2020, a efecto de proceder de forma correcta en la determinación tributaria, conforme se señaló precedentemente.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada, con nota de atención.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.