SE/0243/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA Nº 243

Sucre, 20 de septiembre de 2023

Expediente : 25/2023 - CA

Demandante : Gobierno Autónomo Municipal de La Paz

Demandado : Autoridad General de Impugnación

Tributaria

Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo

Resolución impugnada : AGIT-RJ 0960/2022 de 26 de septiembre

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido a demanda del Gobierno Autónomo Municipal (GAM) de La Paz contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 12 a 18, interpuesta por el GAM de La Paz, representado por la Directora de la Administración Tributaria Municipal Noemí Miriam Lastra Vía, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0960/2022 de 26 de septiembre, emitida por la AGIT; la intervención del tercero interesado de fs. 41 a 44; la contestación de fs. 51 a 63; la réplica de fs. 104 a 109; la dúplica de fs. 115 a 118; el Decreto de Autos para Sentencia de 13 de julio de 2023, de fs. 119; los antecedentes del proceso en sede administrativa y todo lo que fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES DEL PROCESO

Contenido de la demanda

Luego de efectuar una breve relación de antecedentes, la Entidad demandante, argumentó lo siguiente:

1. En cuanto a la forma, acusó que la Resolución impugnada, vulneró su derecho al debido proceso en su componente congruencia y debida fundamentación y transcribiendo el punto “x”, refirió que la AGIT únicamente efectuó una apreciación sin ningún sustento técnico ni legal de los motivos por los que considera que la Orden de Fiscalización N° 115/2020, Proceso N° BI1-0115/2020 de 3 de diciembre, no contiene la correcta y clara identificación del objeto fiscalizado y su alcance; toda vez que, de la revisión de este actuado, se evidencia que el objeto fiscalizado y su alcance, se encuentran debidamente justificados y precisados, al señalarse como objeto fiscalizado el inmueble con Registro Tributario N° 138514 y su alcance corresponde al Impuesto Municipal a la Propiedad de Bienes Inmuebles de las Gestiones Fiscales 2012, 2013, 2014 y 2015.

Al margen de ello, refirió que la AGIT no señaló la normativa tributaria general ni especial en la que establezca la imposibilidad con que cuenta la Administración Tributaria Municipal de ejercer las facultades de fiscalizar, determinar, etc., de bienes inmuebles con Registro tributario con ubicación determinada y menos que esa situación se encuentre sancionada con la nulidad; tampoco consideró la posibilidad de que en la gestión que el inmueble fue empadronado de manera voluntaria y la misma tiene calidad de Declaración Jurada, conforme al art. 78 del CTB-2003, el bien inmueble referido, no se encontraba urbanizado, por lo que se lo empadronó con datos inexactos proporcionado por el sujeto pasivo, siendo éste, quien en cumplimiento de lo establecido por el art. 70-2 del cuerpo normativo citado, tenía la obligación de actualizar los datos de ubicación del inmueble empadronado en su momento con datos inexactos sobre su ubicación; aspecto que de ninguna manera puede impedirle como sujeto activo de la relación jurídico tributario, el ejercicio de sus facultades de fiscalización y determinación, entre otras; no siendo aceptable que la AGIT pretenda responsabilizar a la Administración Tributaria Municipal, respecto de obligaciones inherentes al sujeto pasivo.

Refirió que la AGIT, no consideró que en materia de nulidades y anulabilidades, existen 3 artículos importantes en la legislación; el primero, es el art. 35 de la Ley N° 2341, de acuerdo al cual, los Actos de la Administración fueron emitidos por autoridad competente, no carecen de objeto, no son ilícitos o imposibles; además de haberse cumplido con el procedimiento legal de determinación establecido por el Código Tributario Boliviano y demás normativa, por lo que no corresponde la nulidad dispuesta por la AGIT.

Por otra parte, de acuerdo a lo establecido por el art. 36 de la Ley N° 2341, los actos de la Administración no carecen de los requisitos formales y esenciales, porque alcanzaron su finalidad y no se produjo indefensión; y finalmente, el art. 55 del Decreto Supremo (DS) N° 27113, establece la procedencia de la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados o lesiones al interés público; situación que no ocurrió en el caso, pues la Administración Tributaria adecuó sus actuaciones respetando la normativa legal vigente y los derechos del contribuyente.

En mérito a lo anterior, en materia de procedimiento administrativo tributario, la anulabilidad debe ser textual y opera en los supuestos establecidos, atendiendo el principio de especificidad por el que no hay nulidad sin Ley que la establezca previamente, el de convalidación, el de finalidad del acto, según el cual la nulidad no procede si el acto, aunque irregular, ha logrado el fin al que estaba destinado, salvo que hubiere provocado la indefensión del contribuyente, que no ocurrió en el caso.

Por otro lado, acusó que la AGIT no fundamentó los motivos por los que debe tener convicción plena sobre la ubicación del inmueble y la consecuente pertenencia a un municipio determinado, siendo que en el caso, el sujeto pasivo en ningún momento argumentó o alegó algún conflicto de jurisdicción; más aún, si se toma en cuenta que de ser el caso, el aludido cuenta con todos los mecanismos de Ley a objeto de solicitar la baja tributaria; irregularidad que solicita, sea tomada en cuenta al momento de emitir Sentencia.

Respecto de la falta de fundamentación y motivación, citó las Sentencias Constitucionales Plurinacionales N° 0124/2019-S3 de 11 de abril y 0030/2018-S3 de 9 de marzo.

2. En cuanto al fondo, argumentó la incorrecta interpretación del inc. d) del art. 31 del DS N° 27310, al señalar que en el punto xii de la Fundamentación Técnica Jurídica de la Resolución impugnada, que la Administración Tributaria se encontraba compelida a identificar con claridad el objeto y su alcance a tiempo de emitir la Orden de Fiscalización; sin considerar que, de la simple lectura de la Orden de Fiscalización N° 120/2020, Proceso N° BI1-0120/2020, el Ente municipal, claramente identificó el objeto tributario, siendo este el inmueble con Registro Tributario N° 138514 y su alcance; es decir, el IPBI de las gestiones 2012, 2013, 2014 y 2015, información que se obtuvo de los datos contenidos en el Formulario 401 de Empadronamiento otorgado por el propio contribuyente, que se constituye en Declaración Jurada, que al tenor del art. 78-I del CTB-2003, constituyen la manifestación de hechos, actos y datos comunicados a la Administración Tributaria, que se presumen fiel reflejo de la verdad y comprometen la responsabilidad de quienes la suscriben; motivo por el que, resulta reprochable que la AGIT disponga la nulidad del proceso de fiscalización, por no contar con la ubicación real de inmueble fiscalizado, pue no existe normativa que disponga la nulidad por esa causal; más aún, tomando en cuenta que esa información debió ser proporcionada por el sujeto pasivo, conforme establece el art. 70-3 del Código citado precedentemente, obligación que la AGIT pretende transferir al Ente fiscal, sin ningún sustento legal.

Petitorio:

Solicitó que se declare probada la demanda y en consecuencia se anule la Resolución Jerárquica impugnada y se emita un nuevo fallo, debidamente fundamentado y motivado.

II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

Mediante memorial de fs. 51 a 63, la AGIT contestó negativamente la demanda, señalando lo siguiente:

a. La demanda no cumple con los presupuestos esenciales propios; toda vez que, constituye una reiteración idéntica de los argumentos que sustentaron su recurso jerárquico, que ya fueron analizados y resueltos en la Resolución Jerárquica ahora impugnada; aspecto que se constituye en un impedimento para ingresar al fondo de la demanda, porque no está permitido suplir la carga argumentativa con la repetición de argumentos que ya fueron objeto de análisis.

b. Existe incongruencia en la demanda e imposibilidad de que el Tribunal Supremo de Justicia ingrese a considerar cuestiones de fondo; es decir que, la Resolución jerárquica impugnada, al haber revisado aspectos de forma y encontrar vicios de nulidad, conlleva como consecuencia que en el proceso, la discusión se avoque a la anulación dispuesta, no pudiendo ingresa a analizar aspectos de fondo, o lo que es lo mismo, pretender la revocatoria de actuaciones, como incongruentemente pretende la Entidad demandante; aspectos que no fueron analizados ni resueltos en instancia jerárquica; al margen que, el petitorio de la demanda se encuentra al margen del principio de congruencia, porque contra una Resolución anulatoria, no se puede pretender ingresar a resolver cuestiones de fondo.

c. En cuanto a la supuesta inexistencia de los vicios encontrados en la Orden de Fiscalización, el Ente municipal aduce un desacuerdo sin argumentos sólidos, transcribiendo parte de la Resolución, sin comprender que de acuerdo a lo dispuesto por el art. 36-II de la Ley N° 2341, el defecto de forma determina la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin.

La Resolución Jerárquica en su Fundamentación Técnico Jurídica, de la revisión de antecedentes estableció que en la Orden de Fiscalización, el GAM de La Paz, a tiempo de citar las previsiones de los arts. 21, 66, 100 y 104 del CTB-2003, comunicó el inicio del Proceso de Fiscalización por Determinación de Oficio por el incumplimiento de pago de la obligación tributaria del IMPBI, correspondiente a su inmueble registrado en el Padrón Municipal de Contribuyentes de acuerdo al siguiente detalle: inmueble N° 138514, “ubicado en la ACHUMANI CALLE RETAMANI correspondiente a la (s) gestión (es) fiscal (es) 2012, 2013, 2014 y 2015” , para lo cual solicitó documentación pertinente.

De ahí que se estableció que la Administración tributaria inició un proceso de fiscalización por el IMPBI de las gestiones referidas, correspondiente al inmueble con Registro Tributario N° 121821, únicamente conforme a los datos consignados en el Padrón Municipal, no obstante, no expuso mayores elementos técnicos que permitan identificar con certeza la ubicación del inmueble objeto de fiscalización; toda vez que se circunscribió en señalar “ACHUMANI CALLE RETAMANI”.

Por ello, extraña que el municipio en su demanda señale que la Orden de Fiscalización contiene una correcta y clara identificación del objeto fiscalizado, pues como sujeto activo de la relación jurídica tributaria, conforme lo dispuesto por la Ley N° 154, tiene la obligación de conocer cuáles son los componentes que hacen a la Base Imponible de ese impuesto, que están establecidos en el art. 7 de la Ley Municipal Autonómica N° 012/2011 y sin considerar que su propia normativa exige que para el cálculo de la base imponible del IMPBI, es necesario conocer los planos de zonificación y tablas valores en las que se sientan las bases técnicas para el cálculo de este impuesto, aspectos que demuestran la necesidad de una identificación clara y precisa de la ubicación del bien inmueble fiscalizado; en ese sentido, al tratarse el caso de una determinación de oficio por parte de la Administración Tributaria, debió controlar, verificar, fiscalizar o investigar los hechos, actos, datos, elementos, valoraciones y demás circunstancias que integren el hecho imponible del impuestos, conforme establecen los arts. 95 y siguientes del Código Tributario Boliviano.

Refirió que, pese a que el GAM de La Paz tiene la obligación de conocer la normativa que respalda sus facultades, la Resolución jerárquica impugnada, estableció el marco normativo que respalda la decisión anulatoria, sustentada principalmente en el art. 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo, que hace referencia a la anulabilidad como consecuencia de la carencia de los requisitos formales indispensables, como ocurrió en el caso, en el entendido que los datos que sirvieron de base para establecer la base imponible del IMPBI, son ambiguos; por consiguiente, carecen de sustento técnico legal y vulnera el derecho al debido proceso y a la defensa de la empresa Consultores Ejecutivos.

De ahí que se concluyó que la ausencia en la identificación exacta del inmueble en la emisión de la Orden de Fiscalización N° 115/2020; así como el hecho que fue el sujeto pasivo quien cuestionó la ubicación indeterminada del mismo, imposibilitaron a la instancia jerárquica, tener la convicción plena sobre la ubicación del inmueble y su consecuente pertenencia a un municipio determinado; en consecuencia, con el objeto de garantizar el derecho al debido proceso y a la defensa del contribuyente, se anuló la Resolución de alzada, con reposición hasta la Orden de Fiscalización N° 115/2020, a objeto de que la Administración Tributaria Municipal, identifique con exactitud la ubicación del inmueble con Registro Tributario N° 138514 y justifique porqué consideraba que se encuentra en la jurisdicción municipal a la que pertenece.

d. Finalmente, alegó que la demanda resulta ser la manifestación de inconformidad con la aplicación normativa que se efectuó en instancia recursiva; por el contrario, debió establecer de manera precisa los agravios o la vulneración de derechos, garantías y principios, que supuestamente le causó la Resolución Jerárquica.

Citó como doctrina tributaria, la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1576/2017 y como jurisprudencia, la SCP 0756/2015-S2 de 8 de julio

Petitorio

Solicitó que se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0960/2022 de 26 de septiembre.

Réplica

Por memorial de fs. 104 a 109, la Entidad municipal demandante, presentó réplica reiterando los argumentos de su demanda y su petición de declarar probada la demanda, anulando totalmente la Resolución impugnada.

Dúplica

Mediante memorial de fs. 115 a 118, la AGIT alegó la inexistencia de una dúplica, por ser la reiteración de los argumentos de la demanda; en lo demás, mantuvo sus argumentos esgrimidos en la contestación a la demanda y su petitorio de declararla improbada, manteniendo firme y subsistente la Resolución recurrida.

Intervención del tercero interesado

Mediante Memorial de fs. 41 a 44, se apersonó la Empresa Consultores Ejecutivos Asociados SRL, representado por Lluvinka Geraldine García Vargas y en su condición de tercero interesado, contestó a la demanda señalando que, la Administración Tributaria Municipal, además de no contar con documentos fehacientes que respalden el supuesto empadronamiento, no tiene ubicado con claridad el lugar del inmueble que pretende fiscalizar; toda vez que, conforme al empadronamiento, solo señala como ubicación “ACHUMANI CALLE RETAMANI”.

Por otro lado, el Registro Tributario N° 138514 no cuenta con formulario de empadronamiento; entonces, la Administración Tributaria Municipal, no posee respaldo documental idóneo que avale la representación legal y constitución de la empresa.

Finalmente, refirió que mediante Resolución N° 47/2023 de 1 de marzo, la Sala Constitucional Primera del Tribunal Departamental de La Paz, les concedió la tutela, en cuyo mérito ordenó que la autoridad accionada, cumpla con los establecido en el art. 8-I de la Ley Municipal Autonómica N° 369/2019.

En mérito a lo referido, solicitó que se mantenga firme y subsistente la Resolución jerárquica impugnada.

Decreto de Autos para Sentencia

Con todo lo obrado, estando cumplidas todas las formalidades, mediante proveído de 13 de julio de 2023, de fs. 119, se decretó Autos para Sentencia.

III. ANTECEDENTES PROCESALES EN SEDE ADMINISTRATIVA

i. El 29 de diciembre de 2020, la Administración Tributaria Municipal, notificó por cédula a Consultores Ejecutivos Asociados SRL, con la Orden de Fiscalización N° 115/2020, proceso N° BI1-0115/2020 de 3 de diciembre de 2020, mediante la cual comunicó el inicio de proceso de fiscalización por incumplimiento al pago de las obligaciones tributarias del IMPBI, de las gestiones 2012, 2013, 2014 y 2015, correspondiente al inmueble con Registro Tributario N° 138514. En tal sentido, solicitó la presentación de documentación pertinente.

ii. El 19 de mayo, la Administración Tributaria Municipal, notificó personalmente al representante de Consultores Ejecutivos Asociados SRL, con la Vista de Cargo N° 359 Proceso N° BI1-0115/2020 de 6 de mayo, que estableció sobre base presunta un adeudo tributario preliminar de 4.721,49191 UFV, importe que incluía tributo omitido, intereses relativos al IMPBI de las gestiones 2012, 2013, 2014 y 2015, correspondiente al inmueble con Registro Tributario N° 138514, además de la contravención por Incumplimiento a Deberes Formales, por la falta de presentación de los Estados Financieros, sancionado con 240 UFV, para cada una de las gestiones fiscalizadas.

iii. El 18 de junio de 2021, el representante de Consultores Ejecutivos Asociados SRL, formuló observaciones a la notificación con la Orden de Fiscalización, solicitando la anulación del proceso iniciado en su contra.

iv. El 18 de marzo de 2022, la Administración Tributaria Municipal, notificó personalmente al representante de Consultores Ejecutivos Asociados SRL, con la Resolución Determinativa Proceso N° BI1-0115/2020, que resolvió determinar de oficio sobre base presunta de la materia imponible, la deuda tributaria de 4.823,82959 UFV, que incluía el tributo omitido e intereses, correspondiente al IMPBI del inmueble con Registro Tributario N° 138514, por las gestiones 2012, 2013, 2014 y 2015; así como multas por Incumplimiento a Deberes Formales (IDF) por cada una de las gestiones fiscalizadas.

v. Contra la Resolución Determinativa citada en el punto anterior, Consultores Ejecutivos Asociados SRL, interpuso recurso de alzada, que fue resuelto mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0392/2022, de 8 de julio de 2022, que ANULÓ obrados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Orden de Fiscalización N° 115/2020 Proceso N° BI1-0115/2020; para que la Administración Tributaria Municipal, previo al inicio de un nuevo proceso de fiscalización, cumpla las previsiones establecidas en los arts. 104-I del CTB-2003, 31-d) del DS N° 273190 y numerales 2 y 3 del art. 2, arts. 3 y 4 del Reglamento de Procedimiento de Fiscalización por Determinación de Oficio aprobado por la Resolución Administrativa GAMLP/ATM/N° 8/2013, emitida por el Ente municipal.

vi. En instancia jerárquica se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0960/2022, de 26 de septiembre, que ANULÓ la Resolución de Recurso de Alzada impugnada, con reposición hasta el vicio más antiguo; esto es, hasta la Orden de Fiscalización N° 115/2020 Proceso N° NI1-0115/2020, a objeto de que la Administración Tributaria Municipal, identifique con exactitud la ubicación del inmueble con Registro Tributario N° 138514 y justifique por qué considera que el mismo se encuentra en la jurisdicción municipal a la que pertenece.

vii. Impugnando esta última Resolución, el GAM de La Paz, promovió proceso contencioso administrativo que se resuelve en esta Sentencia.

IV. PROBLEMÁTICA PLANTEADA

De la compulsa de los datos del proceso, se desprende que el objeto de controversia radica en determinar si la decisión de la AGIT de anular la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0960/2022, con reposición de obrados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Orden de Fiscalización N° 115/2020, fue efectuada en apego a la normativa legal aplicable y con la debida fundamentación y motivación.

V. ANÁLISIS DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

Planteado como está el objeto de la controversia, e ingresando en el análisis de la misma, corresponde dejar claramente establecido que el proceso contencioso administrativo constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado del ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean lesivos, logrando el restablecimiento de los derechos, por medio de la interposición de una demanda contenciosa administrativa, en la que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o no de los actos realizados en sede administrativa; dicho así, se entiende entonces que la labor de control de legalidad del Tribunal Supremo de Justicia, estará delimitada a revisar los actos de la Administración Pública, plasmados en la Resolución de última instancia de la fase recursiva administrativa; en ese entendido, si la Resolución impugnada fuera anulatoria, claro está, que la autoridad administrativa, no ingresó a analizar los aspectos de fondo de la problemática, toda vez que la nulidad únicamente puede ser declarada cuando se hubieran violado las formas esenciales del proceso; consiguientemente, tampoco podrían ser atendidos dentro del proceso contencioso administrativo dichos aspectos de fondo, por cuanto la autoridad administrativa no emitió criterio alguno sobre ellos; entonces, mal podría este Tribunal pronunciarse sobre algo que no fue resuelto en instancia administrativa.

Para el análisis de la problemática expuesta por las partes, es necesario considerar la amplitud del resguardo al debido proceso y sus elementos configurativos de fundamentación y motivación de las Resoluciones; esto por la incidencia que tiene respecto del derecho a la defensa y que deben ser resguardados por toda Autoridad sea esta Judicial o Administrativa; es pertinente citar la SCP Nº 0333/2016-S2 de 8 de abril, que señaló:

“El debido proceso, consagrado por el art. 115.II de la CPE, en el art. 8 del Pacto de San José de Costa Rica; 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (PIDCP), como en la jurisprudencia constitucional, es entendido como: "…el derecho de toda persona a un proceso justo y equitativo en el que sus derechos se acomoden a lo establecido por disposiciones jurídicas generales aplicables a todos aquellos que se hallen en una situación similar (...) comprende 'el conjunto de requisitos que deben observarse en las instancias procesales', a fin de que las personas puedan defenderse adecuadamente ante cualquier tipo de acto emanado del Estado que pueda afectar sus derechos" (SC 0418/2000-R y 1276/2001-R). (Resaltado de origen).

Conforme la línea del Tribunal Constitucional Plurinacional (TCP), el resguardo del debido proceso conlleva un proceso justo y equitativo en el que, los derechos de las partes, se acomoden a lo establecido en la normativa legal, observando en las diferentes instancias los requisitos que permitan el adecuado ejercicio del derecho a la defensa; es relevante determinar que toda Resolución Judicial y/o Administrativa debe contener una fundamentación y motivación adecuada, encontrando que esos elementos han sido identificados por la SCP Nº 0782/2015-S3 de 22 de julio, como:

“… la fundamentación consiste en la justificación normativa de la decisión judicial, y la motivación es la manifestación de los razonamientos que llevaron a la autoridad a la conclusión de que el acto concreto que se trate, se encuentra, por una parte probado, lo que supone que la autoridad judicial debe explicar las razones por las cuales considera que la premisa fáctica se encuentra probada, poniendo de manifiesto la valoración de la prueba efectuada, y por otra explicando por qué el caso encuadra en la hipótesis prevista en el precepto legal -contexto de justificación-. Por consiguiente, no basta que en el derecho positivo exista un precepto que pueda sustentar el acto de la autoridad, ni un motivo para que ésta actúe en consecuencia, sino que es indispensable que se hagan saber al afectado los fundamentos y motivos del procedimiento respectivo, ya que sólo así estará en aptitud de defenderse como estime pertinente; de esta forma, se entiende que la fundamentación debe ser específica al caso de que se trate y la motivación explícita”.

Por ello, el TCP en las SC Nº 1305/2011-R de 26 de septiembre y las SCP 0400/2014, 0100/2013 y 2221/2012, 0112/2010-R, determinaron que, toda Autoridad que conozca una pretensión debe ineludiblemente exteriorizar los motivos que sustentan su decisión, exponiendo los hechos establecidos y fundamentar en la aplicación normativa el respaldo de sus decisiones; con la finalidad que el justiciable, al momento de conocer la decisión comprenda y entienda lo resuelto; es decir, no sólo la decisión final, sino las razones que llevaron a ese resultado, dejando pleno convencimiento que no sólo se ha actuado de acuerdo a las normas sustantivas y procesales; sino también, se encuentra regida por principios y valores aplicables al caso, dando al administrado la seguridad y convencimiento que no existía otra forma de resolver la problemática.

Es así que, para la motivación adecuada de una Resolución Judicial o Administrativa, esta debe contener: 1) Una exposición clara de los aspectos fácticos pertinentes; 2) De forma expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto; 3) Debe describir de forma individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes procesales; 4) Debe valorar de manera concreta y explícita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio específico a cada uno de ellos de forma motivada; y 5) Debe determinar el nexo de causalidad entre las denuncias o pretensiones de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado; conforme prevé la SCP Nº 1234/2017-S1 de 28 de diciembre.

Por último, es necesario resaltar que el debido proceso, está resguardado Constitucionalmente en los arts. 115-II y 117-II de la CPE, pero también dentro el Derecho Tributario Nacional, se encuentra regulado por el art. 68-6 del CTB-2003, porque al señalar los derechos del sujeto pasivo, prevé:

“Al debido proceso y a conocer el estado de la tramitación de los procesos tributarios en los que sea parte interesada a través del libre acceso a las actuaciones y documentación que respalde los cargos que se le formulen, ya sea en forma personal o a través de terceros autorizados, en los términos del presente Código”

En el marco de control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la instancia de impugnación administrativa, acusados en demanda; corresponde la revisión de los antecedentes técnico-jurídicos de la Resolución impugnada y considerar si cuenta con la debida fundamentación y motivación, respecto de la nulidad dispuesta hasta la Orden de Fiscalización N° 115/2020, Proceso N° BI1-0115/2020.

En ese contexto, la Entidad demandante, acusó la vulneración de su derecho al debido proceso, en su componente congruencia y debida fundamentación, en sentido que la AGIT efectuó una apreciación sin ningún sustento técnico legal de los motivos por los que considera que la Orden de Fiscalización mencionada, no contiene una correcta y clara identificación del objeto fiscalizado y su alcance; adicionalmente, que la instancia jerárquica no señaló la normativa tributaria general ni especial que establezca la imposibilidad de la Administración Tributaria de ejercer sus facultades de fiscalizar y determinar impuestos, entre otros, de bienes inmuebles con Registro tributario y ubicación determinada, mucho menos que esa esté sancionada con la nulidad.

Al respecto, revisada la Resolución impugnada, ésta observó de la lectura de la Orden de Fiscalización N° 115/2020, que la Administración Tributaria, a tiempo de citar las previsiones de los arts. 21, 66, 100 y 104 del CTB-2003, comunicó el inicio del Proceso de Fiscalización por Determinación de oficio por el incumplimiento de pago de obligaciones tributarias del IMPBI correspondiente al inmueble registrado en el Padrón Municipal de Contribuyentes, de acuerdo al siguiente detalle: “inmueble N° 138514, ubicado en la ACHUMANI CALLE RETAMANI correspondiente a la (s) gestión (es) fiscal (es) 2012, 2013, 2014 y 2015”.

De lo referido, la instancia jerárquica, observó que la Administración Tributaria Municipal, inició un proceso de fiscalización por el IMPBI, conforme a los datos consignados en el Padrón Municipal de Contribuyentes; empero, advirtió que no expuso mayores elementos técnicos que permitan identificar con certeza la ubicación del inmueble objeto de fiscalización, al haberse circunscrito en señalar “ACHUMANI CALLE RETAMANI”.

Refirió que este extremo, fue reconocido por el sujeto activo en su recurso jerárquico, al manifestar que al momento de iniciar el proceso de fiscalización, solicitó documentación al sujeto pasivo, precisamente con la finalidad de contar con la ubicación exacta del inmueble empadronado; siendo que, la Administración Tributaria Municipal, en cumplimiento de los arts. 104-I del CTB-2003 y 31-d) del su Decreto Reglamentario, se encontraba obligada a identificar con claridad el objeto y su alcance a tiempo de la emisión de la Orden de Fiscalización.

De ahí que, la ausencia en la identificación exacta del inmueble en la emisión de la Orden de Fiscalización, así como el hecho que fue el propio sujeto pasivo quien cuestionó la ubicación indeterminada, le imposibilitaban tener convicción plena sobre la ubicación del inmueble y su consecuente pertenencia a un municipio determinado; por lo que, consideró que la Administración Tributaria, a tiempo de precisar la ubicación exacta del inmueble con Registro Tributario N° 138514, con arreglo de la normativa citada precedentemente, debía justificar con elementos de hecho y de derecho el por qué consideraba que el referido inmueble pertenecía a su jurisdicción.

Ahora bien, el art. 31 del DS N° 27310 de 9 de enero de 2004, Reglamento al Código Tributario Boliviano (RCTB), establece en cuanto a los requisitos para el inicio de los procedimientos de determinación total o parcial, lo siguiente: “Conforme a lo establecido en el Parágrafo I del artículo 104 de la Ley N° 2492, las determinaciones totales y parciales se iniciarán con la notificación al Sujeto Pasivo o tercero responsable con la Orden de Fiscalización que estará suscrita por la autoridad competente determinada por la Administración Tributaria consignando, como mínimo, la siguiente información: (…) d) Objeto (s) y alcance de la fiscalización”.

Por su parte, el art. 104-I del CTB-2003, prevé: “I. Sólo en los casos en los que la Administración, además de ejercer su facultad de control, verificación e investigación efectúe un proceso de fiscalización, el procedimiento se iniciará con Orden de Fiscalización emitida por autoridad competente de la Administración Tributaria, estableciéndose su alcance, tributos y periodos a ser fiscalizados, la identificación del sujeto pasivo, así como la identificación del o los funcionarios actuante, conforme a lo dispuesto en normar reglamentarias que a este efecto se emitan”.

El art. 36-II de la ley N° 2341 de 23 de abril de 2022, Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), dispone: “II. No obstante lo dispuesto en el numeral anterior, el defecto de forma sólo determinará la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o de lugar a la indefensión de los interesados”.

Sobre esa base normativa, en el caso, la anulación dispuesta por la Resolución jerárquica, tiene como objetivo central, que la Administración Tributaria emita una nueva Orden de Fiscalización, identificando con exactitud la ubicación del inmueble con Registro Tributario N° 138514 y justifique porqué considera que se encuentra en la jurisdicción municipal a la que pertenece.

Lo anterior, permite advertir que la nulidad dispuesta en instancia administrativa, no solo responde al hecho de no haberse señalado con exactitud la ubicación exacta del inmueble objeto de fiscalización, como refiere la Entidad demandante, al señalar que la falta de determinación exacta de la ubicación del inmueble, no es causal de nulidad, mucho menos si éste está claramente determinado debido al número de registro tributario; sino, a la justificación y determinación exacta de la jurisdicción municipal a la que pertenece el inmueble en cuestión.

Al respecto, es preciso referir que dentro de los procesos Tributarios, el resguardo del debido proceso en sus elementos de fundamentación y motivación, se encuentran previstos en el art. 96 del CTB-2003, que prevé que la Vista de Cargo para su emisión debe contener los hechos, actos, datos, elementos y valoración que posteriormente sean fundamento de la Resolución Determinativa, debiendo entenderse que la exposición y contenido de esta actuación administrativa, es de importancia relevante; porque, en base al contenido de la Vista de Cargo, el sujeto pasivo tendrá el plazo previsto en el art. 98 del CTB-2003 para la presentación de descargos que crea que son convenientes a efectos de refutar el contenido de la Vista de Cargo; por ello, si la Vista de Cargo no contiene una motivación y fundamentación adecuada, se restringe al administrado el ejercicio del derecho a la defensa y se limita el debido proceso, porque si no es comprensible el análisis, razonamiento, motivación y fundamentación de la Vista de Cargo, el sujeto pasivo no podrá descargar adecuadamente las imputaciones que se le realiza.

Asimismo, es necesario considerar que la aplicación del debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación, también deben formar parte de la Resolución Determinativa; esto, conforme prevé el art. 99-II del CTB-2003, que establece, entre otros, como requisito mínimo de la fundamentación de hecho y de derecho; aspectos que permiten a las partes, asumir conocimiento sobre los motivos por los cuales la Administración Tributaria llegó a una determinada decisión, viabilizando en el uso de las vías de impugnación Tributaria (Judicial o administrativa), en caso que el contribuyente considere necesario, rebatiendo las razones que llevaron a la autoridad al fallo asumido.

En mérito a los argumentos precedentes, dado que la Orden de Fiscalización fue emitida en base a datos incompletos; es decir, que no se identificó la ubicación exacta del inmueble con Registro Tributario N° 138514, al haber señalado como dirección del bien inmueble fiscalizado la zona “ACHUMANI CALLE RETAMANI”, aspecto que constituye un requisito esencial para la fiscalización y la determinación de la base imponible del inmueble gravado por el IMPBI, elemento que a la vez impide establecer con exactitud la cuantía de la obligación tributaria y su omisión, vulnera el debido proceso en su elemento fundamentación y congruencia de la Orden de Fiscalización N° 115/2020 Proceso N° BI1-0115/2020, que sirvió de base para la emisión de la Vista de Cargo N° 359 y posteriormente la Resolución Determinativa Proceso N° BI1-0115/2020.

En consecuencia, las razones de la AGIT para determinar la nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Orden de Fiscalización, se encuentran claramente establecidas y justificadas jurídicamente en la previsión contenida en los arts. 104 del CTB-2003, 31 del DS N° 27310, en cuanto a los requisitos de la Orden de fiscalización y el art. 36-II de la Ley N° 2341, que prevé: “No obstante lo dispuesto en el numeral anterior, el defecto de forma sólo determinará la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o de lugar a la indefensión de los interesados”; aspectos que no se observan en la actuación de la Administración Tributaria Municipal; no siendo por lo tanto evidente lo alegado por la Entidad demandante en sentido que el procedimiento de fiscalización fue efectuado sin vicios de nulidad y que hubiera adecuado sus actuaciones a la normativa legal vigente y los derechos del contribuyente; aspecto que concuerda con la previsión del art. 55 del DS N° 27113, citado por la propia Entidad demandante que establece: “(NULIDAD DE PROCEDIMIENTOS). Será procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados o lesione el interés público”.

Es necesario puntualizar, que los fundamentos de la demanda, no aportan mayores elementos de convicción en la resolución de la problemática; puesto el fallo de la AGIT es claro fundamentado y congruente, no pudiendo evidenciarse alguna vulneración de derechos de la Entidad demandante; por el contrario, el efecto anulatorio promueve la emisión de una nueva Orden de fiscalización, contemplando todos los elementos que debe contener dicho acto, que conlleva en los hechos a una decisión favorable al ahora demandante.

Finalmente, siendo el demandante, quien tiene la carga procesal de fundamentar sus afirmaciones, aspecto que no puede ser suplido por este Tribunal Supremo, al no haberse acreditado los argumentos de la demanda y conforme se ha motivado, se establece que la AGIT no incurrió en ninguna conculcación de normas legales, máxime si los argumentos expuestos en la demanda no desvirtúan de manera concluyente los fundamentos y razones expuestas en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ Nº 0960/2022.

En cuanto a los aspectos de fondo planteados en la demanda, no corresponde su consideración; toda vez que la Resolución impugnada, al ser anulatoria, no se pronunció al respecto. Consiguientemente, este Tribunal tampoco tiene competencia para emitir criterio al respecto.

Por todo lo referido y al no evidenciarse violación al debido proceso por parte de la instancia jerárquica, ahora demandada, al anular obrados hasta la Orden de Verificación, por cuanto emitió una resolución motivada y fundada en derecho, corresponde su confirmación.

POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en el ejercicio de la atribución conferida en el art. 2 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014 y en virtud a la jurisdicción que por ella ejerce, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 12 a 18, interpuesta por el GAM de La Paz, representado por la Directora de la Administración Tributaria Municipal Noemí Miriam Lastra Vía; en consecuencia, mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0960/2022 de 26 de septiembre, emitida por la AGIT.

Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal, bajo constancia.

Regístrese, comuníquese y cúmplase.