SE/0276/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 276/2015.

FECHA: Sucre, 25 de junio de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 530/2009.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Empresa Agropecuaria 3 MARÍAS S.R.L. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Rómulo Calle Mamani.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Empresa Agropecuaria 3 Marías Srl. contra la Autoridad de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativo de fs. 181 a 203, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0232/2009 de 6 de julio, la providencia de admisión de fs. 211, el memorial de apersonamiento y contestación negativa a la demanda de fs. 215 a 227, la réplica de fs. 269 a 272, dúplica de fs. 276 a 283, los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que, William Herrera Añez en representación de la empresa Agropecuaria 3 Marías Srl., por memorial de fs. 181 a 203 se apersonó fundamentando su demanda que se sintetiza en lo siguiente:

ANTECEDENTES: Que, la Administración Tributaria generó la Orden de Verificación Externa NO 70060VE1010 modalidad Débito-Crédito correspondiente al IVA e IT por los periodos septiembre, octubre y noviembre de 2004, la cual fue notificada mediante cédula el 19 de diciembre de 2006, juntamente con el F-4003 Requerimiento de Documentación Nº 088018. Presentada la documentación requerida se demostró desde el inicio que la empresa cumplió con lo requerido por Impuestos Nacionales y tuvo conocimiento de la Notificación validando la misma, igualmente se presentó la documentación complementaria conforme se evidencia en el Acta de Recepción, y de acuerdo al análisis realizado de la documentación proporcionada, se aceptaron parcialmente los descargos correspondientes a las facturas de compras de bienes y/o servicios, y en el caso de las observaciones realizadas a las facturas de compras canceló parcialmente la deuda el 3 de abril de 2000 en un monto de Bs. 37.810; sin embargo, se estableció un saldo a favor del fisco por un total de Bs. 1.531.894 (Un millón quinientos treinta y un mil ochocientos noventa y cuatro 00/100 Bolivianos), por ello se emitió la Vista de Cargo, notificada el 20 de mayo de 2008, después de transcurridos dieciséis meses desde la notificación con la Orden de Verificación, por lo tanto fuera de plazo conforme a lo establecido por el art. 104 de Código Tributario, dicha Vista de Cargo fue anulada al emitir la Resolución Administra y autorizando al departamento de Fiscalización la emisión y notificación de una nueva Vista de Cargo debido a las observaciones de los pagos parciales realizados por el recurrente reduciendo la sanción a un 80%, sin tomar en cuenta que el art. 156 de la Ley 2492 establece que el pago de la deuda tributaria determinará la reducción de la sanción, la Administración Tributaria emitió la Resolución Determinativa GGSC-DICC NO 040/2008 determinando la deuda por el monto total de Bs. 2.881.420 (Dos millones ochocientos ochenta y un mil cuatrocientos veinte 00/100 Bolivianos) que incluye tributo omitido, mantenimiento de valor, intereses y la calificación de la conducta por omisión de pago.

El 15 de diciembre de 2008, presentó Recurso de Alzada ante la Superintendencia Tributaria Santa Cruz impugnando la ilegítima Resolución Determinativa GGSC-DJCC NO 040/2008, el resultado fue confirmatorio a través de la Resolución del Recurso de Alzada STR-SCZ/RA0031/2009 de 19/03/2009.

Con esos antecedentes, fundamenta su demanda contenciosa administrativa en base a lo siguiente:

I.- Indica, que se realizó incorrecta interpretación a favor de Impuestos Nacionales, cuando se indicó que no existe la "caducidad" en el presente caso y que los plazos estipulados en el art. 104 para la emisión de la Vista de Cargo NO SON PERENTORIOS, hecho que deslegitima el accionar de la autoridad demandante por la injusticia de sus fallos, la falta de apego a la ley y la imparcialidad que debería tener conforme lo prevé el art. 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo, señalando que la resolución del Recurso jerárquico viola directamente el principio de Seguridad Jurídica para los administrados puesto que el argumento de la Resolución es que se aplique lo dispuesto en el art. 104 del Código Tributario "no existe un término de perentoria observancia que justifique la aplicación de la caducidad", asimismo efectúa una comparación con el Derecho Penal, respecto en la extralimitación que hubiera realizado la Administración Tributaria al cambiar la tipicidad del proceso, cuando es notificando con una querella por un delito de acción privada, que luego ser procesado por un delito de acción pública, figura ilegítima efectuado por Impuestos Nacionales que contraviene el art. 29 inc. c) y 32 del DS 27310.

II.- Acusa que el AUTO MOTIVADO N' 02-0052/2007 de 19 de diciembre, emitido de OFICIO por el Servicio de Impuestos Nacionales anulando la notificación de la Orden de Verificación practicada justamente el 19 de diciembre de 2006; no pudo surtir efectos legales para la empresa agropecuaria 3 MARÍAS por no haberse notificado personalmente ni por cédula como legalmente correspondía a su representante legal, por cuanto legalmente se mantenía firme la notificación de 19 de diciembre de 2006 por cédula de acuerdo a lo establecido por el art. 85 Código Tributario, ahora bien: Respecto a Plazos y Términos el Código Tributario en su art. 4 (Plazos y términos) señala que los plazos relativos a las normas tributarias son perentorios en el caso del plazo en meses se computarán de fecha a fecha, también mencionan el art. 104 (Procedimiento de Fiscalización) que señala que desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo no podrá transcurrir más de doce (12) meses., sin embargo cuando la situación amerite un plazo más extenso, previa solicitud fundada, la máxima Autoridad Ejecutiva de la Administración Tributaria podrá autorizar una prórroga hasta por seis (6) meses más, si al concluir la fiscalización no se hubiera efectuado reparo alguno o labrado acta de infracción contra el fiscalizado, no habrá lugar a la emisión de vista de cargo, debiéndose en este caso dictar una resolución determinativa que declare la inexistencia de la deuda tributaria, también señalan que curiosamente, el Auto Motivado Anulatorio se lo dicta justamente el mismo día 19 de diciembre de 2007, es decir el último día de los doce Meses de realizada la notificación al Administrado con el Inicio de la Verificación, confundiendo así al administrado con el Tiempo Límite y Máximo que la Administración Tributaria tenía para emitir la Vista de Cargo, además de no haberse procedido a notificar legal y correctamente con el Auto Motivado Anulatorio, éste no ha causado estado, y de realizar una nueva verificación, sería totalmente ilegal, asimismo se ha incumplido el inc. b) del art. 32 del DS 27113 (Reglamento a la Ley de Procedimiento Administrativo), ya que no se respetó el debido proceso al haberse emitido innecesariamente el Auto Motivado y a la vez si se emitió debió cumplirse con el derecho a la defensa notificándose personalmente, situación que no sucedió, mencionando así la SC 0031/2005-R referente a la falta de notificación, asimismo se menciona la SC Nº 0136/2003-R que interpreta la garantía del debido proceso inserta en la Constitución Política del Estado.

III.- Indica, que la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 040/2008 de 20 de noviembre, es nula por haberse realizado actuaciones de fiscalización posteriores a la Vista de Cargo Nº 7908-70061010.0025/2008 de 21 de agosto, lo cual violó los derechos y garantías constitucionales del debido proceso y al defensa, ya que existió un inadecuado desarrollo del presente proceso y al ser de orden público vulneraron sus derechos y garantías por haberse producido cuando las facultades de la Administración Tributaria habían caducado, además, que la etapa de fiscalización o investigación concluye con la emisión de la Vista de Cargo, sin embargo, en el presente proceso se emitió la Vista de Cargo Nº 7908-70061010.0025/2008 el 21 de agosto, y se practicó la notificación el 25 de agosto de 2008, fecha de notificación que comienza a correr los 30 días para que el sujeto pasivo (Agropecuaria 3 Marías Srl.) presente sus descargos, empero Impuestos Nacionales posterior a ese plazo siguió focalizando e investigando, que por nota CITE GGSC-DDF-OF Nº 01.1582/2008 de 29 de septiembre y CITE GGSC-DDF-OF Nº 01.1589/2008 de 3 de octubre, solicitó información, la cual fue presentada, como también la inspección ocular para constatar los libros de contabilidad de la empresa, siendo que ya había concluido la etapa de fiscalización y verificación según manda el art. 104 del Código Tributario. Por lo cual Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 040/2008 de 20 de noviembre es nula.

IV.- Otra ilegalidad denunciada, se refiere a que las maquinarias adquiridas por parte de la Agropecuaria 3 Marías, no son propiedad de la empresa porque la transferencia realizada no concuerda con el reconocimiento de firmas señalando que este reconocimiento es posterior a la compra de dicha maquinaria, por este motivo no se acreditaría el derecho de propiedad, aseveración que no tiene asidero legal en materia tributaria ya que ni en la Ley 843 (Ley en que se encuentran todos los Impuestos) ni en el Código Tributario, ni en los Decretos Reglamentarios, ni en Resoluciones Administrativas se establece que en los casos de transferencias de maquinarias o automotores se deba realizar el reconocimiento de firmas en algún lapso de tiempo de forma obligatoria.

V.- Por otro lado, indica que de las facturas observadas por la Administración Tributaria, y emitidas legalmente por la Estación de Servicio Peta Grande por la compra de diésel, no es una forma fehaciente de que se haya realizado dicha transacción pese a que dicha estación de servicio presentó certificaciones y con ello dio legalidad a las mismas, y mucho más cuando se presentó documentación contable demostrando que el pago de dichas compras se hizo efectivo; asimismo, señalan que de la factura observada por la Administración Tributaria por la compra de agroquímicos a la empresa Agropartners S.R.L., pese a que el proveedor certifico que si se realizó la compra de dichos agroquímicos, tanto la Administración Tributaria como la AGIT señalan nuevamente que no son un medio fehaciente de dicho pago, por lo que ratificó la Resolución de Alzada, señalando que la modalidad y alcance de la verificación comprende la revisión al débito - crédito y por ende validar si las facturas utilizadas para el beneficio del crédito fiscal corresponden a la actividad gravada conforme a lo dispuesto en el art. 8 de la Ley 843' y por otra parte verificar si la factura utilizada para el crédito fiscal efectivamente fue emitida por el proveedor.

Concluye solicitando se admita su recurso contencioso tributario, imprimiéndose el trámite de rigor, pidiendo en primera instancia se analice el punto II inc. a) relativo a la caducidad de instancia y para el supuesto caso de no admitirla, se declare la nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo o alternativamente pronunciándose en el fondo se revoque totalmente la resolución recurrida dejándola sin efecto, es decir en cualquiera de las formas citadas, declare probada la demanda.

CONSIDERANDO II: Que, admitida la demanda por decreto de 211, la autoridad demandada se apersonó y por memorial (fs. 215 a 227) respondió en forma negativa a la demanda, indicando lo siguiente:

Que la palabra "caducidad", proviene del latín caducus, refiriéndose a lo decrépito o poco durable, y se dice que ha caducado lo que ha dejado de ser o perdido su efectividad, sin embargo, la caducidad es una figura jurídica no aplicable en materia tributaria, pues no está prevista ni contemplada en la legislación tributaria; por lo que si bien es aplicable en el campo civil o comercial, no lo es en nuestra materia, en este contexto, el artículo 104.V de la Ley 2492 (CTB) establece que desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo, no podrán transcurrir más de doce (12) meses, plazo prorrogable por seis (6) meses más. Conforme con esta disposición de la Ley 2492 (CTB), se entiende que legalmente no está contemplada la caducidad por incumplimiento de plazo o, lo que es lo mismo, la pérdida de la facultad de la Administración Tributaria para determinar las obligaciones tributarias, más aún, cuando dicha disposición no recoge en su texto, un término de perentoria observancia que justifique la aplicación de la caducidad, lo que no significa que ante dicho incumplimiento, los servidores públicos actuantes no sean sujetos a las responsabilidades contempladas en la Ley 1178, por lo que señalan que queda desvirtuado el argumento del demandante en sentido de que el incumplimiento de plazo daría lugar a la caducidad; más aún, cuando en el presente caso el procedimiento de determinación reiniciado el 12 de marzo de 2008 con la notificación mediante cédula de la Orden de Verificación Externa y el Requerimiento N° 91912, concluyó con la emisión de la Resolución Determinativa; por lo tanto, no se evidencia que se haya generado indefensión alguna, como se sostiene.

Sobre la nulidad de los actos posteriores, la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa pueden ser nulas únicamente por la falta de requisitos establecidos en los artículos 96 y 99 de la Ley 2492 (CTB), concordantes con el artículo 35 de la Ley 2341, por lo que el Auto Motivado N2 02-0052/2007 de 19 de diciembre, su emisión y notificación causó estado, es decir, quedó firme en su decisión de anular obrados hasta que se proceda a una notificación de la Orden de Verificación, a partir del cual se prosiguió con el procedimiento de determinación.

Respecto a las facturas de compras de repuestos y mantenimiento, observadas, el demandante erróneamente considera como procedimiento de fiscalización la observación que hace la administración tributaria sobre el derecho propietario, por lo que no configuran ningún vicio o causa de nulidad previsto en los artículos 96 y 99 de la Ley 2492 (CTB), en concordancia con los artículos 35 y 36 de la Ley 2341 (LPA).

Con referencia a la maquinaria y equipo pesado, que hubiese sido incorporada por una parte el 30/06/2004 como aporte de los socios a Agropecuaria 3 Marías SRL según detalle consignado en el Testimonio de Constitución N9 2956/2004, adquiridos el 1/11/2004 de Hacienda Santa Fe, y para efectos del IVA, de acuerdo con (el inciso B) del artículo 2 del DS 21530, se entiende que los aportes de capital son cualquier aporte en especie realizado por personas naturales o jurídicas a sociedades nuevas o existentes; en el presente caso, la maquinaria y equipo que figura en el Balance de Apertura, de acuerdo con el Testimonio de Constitución, constituye un aporte de los socios, por lo que, considerando el valor legal de dicho instrumento público, la transmisión de dominio de los mismos sucedió en el momento de la constitución de la nueva sociedad.

En ese sentido, la cláusula cuarta del Testimonio de Constitución Nº 2956/2004, textualmente señala que: "En mérito, al aporte de capital efectuado por los socios y por aporte de capital que hacen los mismos, estos bienes pasan a ser de propiedad de la empresa que se constituye (3 Marías SRL), es decir, todos los bienes muebles e inmuebles y derechos descritos en el balance de apertura y sus anexos, aclarando que sólo, para la inscripción en los registros públicos se detallan para los fines de los correspondientes bienes sujetos a registros...". lo que demuestra que la transmisión de dominio sucedió en el momento de la Constitución de la nueva sociedad, empero la misma cláusula al señalar que para fines de la correspondiente inscripción en los registros públicos procede a su detalle, no condiciona a que el derecho propietario sobre los señalados bienes sea ejercido después del registro público de éstos.

En cuanto al derecho propietario de la maquinaria y equipo, la Agropecuaria 3 Marías SRL presentó en dos oportunidades el original del Contrato Privado de Compra - Venta de Maquinaria Agrícola, el 19 de junio de 2008 y el 22 de julio de 2003, existiendo diferencias entre uno y otro contrato: el primero, fue suscrito entre Boos Junior Siegfried por Agropecuaria 3 Marías SRL y Tomas Karl Boos por Hacienda Santa Fe; sin embargo, el segundo contrato, además, lleva la firma de Valdir Xavier Da Silva por Hacienda Santa Fe, siendo este último objeto del Reconocimiento de Firmas NP 6475625 en 22 de julio de 2008 ante Notario de Fe Pública Dr. Elio Zambrana Anzaldo. En este sentido, la sola suscripción del Contrato Privado de Compra y Venta, aun con reconocimiento de firmas y rúbricas, no es suficiente para demostrar el derecho propietario, debido a las contradicciones existentes en el mismo, no demuestra la entrega efectiva de los bienes adquiridos, vale decir, que la transmisión de propiedad se hubiera suscitado, por lo que no es suficiente respaldo probatorio, considerando que la carga de la prueba recaía en el demandante, en virtud del artículo 76 de la Ley 2492 (CTB), ahora bien, en aplicación de los artículos 4 y 8 de la Ley 843 (Texto Ordenado), y el artículo 8 del DS 21530, el contribuyente, para beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal producto de las transacciones que declara, debe cumplir con tres requisitos: 1) Estar respaldado con la factura original; 2) Que se encuentre vinculado a la actividad gravada; y 3) Que la transacción se haya realizado efectivamente; por hallarse respaldadas con el documento original, cumplen con el primer requisito; el segundo requisito, al realizar tareas de preparación de la tierra, siembra, cosecha y post cosecha, empleando para ello maquinaria y equipo agrícola necesario, por lo que la compra de repuestos y mantenimiento de tales bienes y si estaría destinado a la actividad agropecuaria en el entendido de que dicha entidad sea propietaria de dicha maquinaria y equipo, como sucede con los activos fijos incorporados a través de la Escritura de Constitución; empero, en el caso específico de la maquinaria y equipo detallados en la factura N° 39, al no haberse demostrado el derecho propietario de las mismas, la compra de repuestos y mantenimiento asociado a estas, no se encuentran vinculados a la actividad gravada; el tercer requisito, referido a que debe demostrarse la realización efectiva de la transacción, se tiene que la Administración Tributaria no realizó el análisis sobre el medio fehaciente de pago de las compras da repuestos y mantenimiento, entendiendo como ciertas las transacciones.

Asimismo señalan que en cuanto a las facturas de Diésel sin medios fehacientes de pago, la Administración Tributaria mediante control cruzado con el proveedor Estación de Servicio Peta Grande, evidenció que realmente las facturas observadas sí fueron emitidas legalmente y por tanto son, válidas para el beneficio del crédito fiscal. Respecto al medio fehaciente de pago, el artículo 37 del DS 27310 (RCTB), vigente en el momento del nacimiento del hecho generador de los períodos septiembre, octubre y noviembre de 2004, establece que las compras por importes mayores a 50.000 UFV, deberán ser acreditadas por el sujeto pasivo o tercero responsable, a través de medios fehacientes de pago para que la Administración Tributaria reconozca el crédito fiscal correspondiente, es decir, a efectos impositivos, las transacciones comerciales deben hallarse respaldadas a través de documentos como cheques, tarjetas de crédito y cualquier otro medio fehaciente de pago establecido legalmente, que respalden que existió la transferencia efectiva de dominio de los productos vendidos o comprados, se tiene que Agropecuaria 3 Marías SRL adquirió diésel en cantidades significativas y que no todas las facturas observadas tienen la Nota de Entrega respectiva, ya que según las facturas la cantidad de diésel alcanza a 328.005,19 Lts.; sin embargo, de acuerdo con las Notas de Entrega, la cantidad alcanza a 132.000.- Lts., existiendo 146.005,49 Lts., sin respaldo de documentos de salida del proveedor; además, existe inconsistencia entre las fechas del momento de facturación y las fechas de entrega del producto, vale decir, 8 días antes de la facturación, contraviniendo lo establecido en el inciso a) del artículo 4 de la Ley 843; de igual forma, y en relación a la Certificación de Pago, se hace notar que la misma no prueba por sí sola que los pagos hubieran sido efectuados y menos que la transacción hubiera sido realizada efectivamente, deben hallarse respaldadas con el medio fehaciente de pago, el cual como se explicó, no sólo se limita a documentos bancarios, sino también comprende documentos que prueben fehacientemente la realización de la transacción, por lo que se observó la falta de presentación de kardex, hojas de control de almacenes, actas de recepción y entrega de productos, ya que dado el volumen de la cantidad comprada, las mismas no pudieron ser utilizadas inmediatamente como señala el demandante, por lo que la realidad fáctica, no se ajusta a sus argumentos, es así que señalan que la documentación presentada por Agropecuaria 3 Marías SRL, no puede considerarse a efectos tributarios como medios fehacientes de pago, porque no permite verificar la constancia y entrega de los supuestos pagos en efectivo entre las partes, incumpliendo el demandante lo previsto en el artículo 76 de la Ley 2492 (CTB).

Se describe con referencia a la Factura de Compra del proveedor Agropartners SRL, aduce que contradictoriamente a lo señalado por la Administración Tributaria y la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la transacción reflejada en dicha factura sí cuenta con los medios fehacientes de pago y por ende la transacción se realizó efectivamente, al evidenciarse los pagos realizados por anticipado y los registros contables que consignan dicha transacción, desvirtuándose cualquier observación inventada al respecto la Administración Tributaria procedió a realizar Control Cruzado con el proveedor, concluyendo en el Informe Final GGSC/DDF/INF NP 02.1665/2007, de 31 de agosto (fs. 1466 de antecedentes administrativos), que la factura Nº 3 fue declarada y emitida por el proveedor; sin embargo, observa la documentación contable que respalda la transacción efectuada, en virtud de la inexistencia del medio fehaciente de pago, incumpliendo lo establecido en el artículo 37-I del DS 27310 (RCTB); situación que no fue desvirtuada por el demandante, nuevamente se refieren al artículo 4 y 8 de la Ley 843 (Texto Ordenado), y el artículo 8 del DS 21530, para beneficiarse del crédito fiscal, señalando que si cumplieron con los dos primeros requisitos pero no así con el tercero al no contar un medio fehaciente de pago, si bien Agropecuaria 3 Marías SRL presentó como medio de pago la Boleta de Depósito Efectivo por $us123.875.- de 4 de agosto de 2004 como pago anticipado de la compra de agroquímicos, transacción que además fue registrada contablemente de acuerdo con el Comprobante de Pago Tesorería dicho medio no demuestra que la transacción hubiera sido realizada efectivamente, más aún cuando de acuerdo con la cédula de trabajo "Verificación de las ventas" (fs. 86 de antecedente administrativos), elaborada por la Administración Tributaria, se evidencia que los ingresos por la venta de soya a GRAVETAL – fondos con los cuales se habría efectivizado el pago – sucedió el 8 de noviembre de 2004, por lo que el origen del pago a Agropartners SRL no puede justificarse con una venta de soya como señala el recurrente, dado que la misma fue posterior a la emisión del anticipo del pago (4/08/2004) y la emisión de la factura Nº 3 (de 6 septiembre de 2004).

Señalan que la factura por la compra de maquinaria y equipo por un total de Bs 2.127.643,09 y la factura Nº 41 por la compra de una motocicleta por Bs 24.956,44, fueron emitidas y declaradas por el proveedor; sin embargo, la documentación contable que respalda las transacciones no constituye suficiente medio probatorio que permita verificar que la operación comercial se haya realizado, por tanto, dicha factura no es válida para el crédito fiscal, precediendo a su depuración en Bs 2.152.599,23 y si bien la Agropecuaria 3 Marías presentó, el contrato de compra venta no es suficiente para demostrar la transmisión de propiedad o la efectiva existencia de los bienes; en consecuencia, no le corresponde el cómputo del crédito fiscal por las compras respaldadas con las facturas Nos. 39 y 41 de Hacienda Santa Fe, por incumplimiento de los establecido en el artículo 37.1 del DS 27310 (RCTB).

Por la compra de soya de Hacienda Santa Fe, arguye que la Autoridad General de Impugnación Tributaria no valoró dicha factura en el entendido de que no se produjo la efectiva realización de la transacción, agrega que la autoridad recurrida no reconoce el contrato privado de asociación accidental o de cuentas en participación suscrito entre Agropecuaria 3 Marías y Hacienda Santa Fe, debido a que Agropecuaria 3 Marías SRL no presentó el medio fehaciente de pago; asimismo, se realizó el Control Cruzado al proveedor Hacienda Santa Fe, concluyendo que la documentación contable, del proveedor tampoco es suficiente para demostrar la transacción efectuada, con sujeción al artículo 37-1 del DS 27310 (RCTB). Ahora bien, la referida asociación accidental y de acuerdo con el artículo 365 del Código de Comercio no posee personalidad jurídica propia y carece de denominación social, para fines tributarios tenía la condición de contribuyente, de acuerdo con el numeral 3, del artículo 23, de la Ley 2492 (CTB), con la consiguiente obligación de su inscripción en el registro tributario de la Administración Tributaria, es decir, en el Padrón del NIT, en cumplimiento del numeral 2 del artículo 70 de la misma Ley, debiendo aportar los datos, que le fueron requeridos.

Con respecto a las Facturas Nos. 203 y 205 de Rodatrack SIRL, el sujeto pasivo aduce que sí cuenta con los medios fehacientes de pago y por ende la transacción se realizó efectivamente. Sin embargo, al respecto la Administración Tributaria observó que de la documentación contable que respalda a las transacciones efectuadas no poseen los medios fehacientes de pago, porque si bien presentó la certificación de Pago en efectivo, el mismo fue observado por la Administración Tributaria debido a que es insuficiente para demostrar la materialidad de la transacción, ya que no tiene Kardex, actas de recepción de productos, guías de remisión o Nota de entrega del proveedor e inventarios asociados a la adquisición de repuestos, situación que debió demostrarse a través del medio fehaciente de pago, así también, el Certificado de Pago presentado por Agropecuaria 3 Marías Srl, no demuestra que la transacción hubiera sido realizada efectivamente, más aún cuando la información proporcionada por el contribuyente y obtenida del proveedor, no tiene la solidez necesaria para respaldar la adquisición de los bienes.

CONSIDERANDO III: Que, la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia es atribuida por mandato de los artículos 4 y 6 de la Ley 620 de 29 de diciembre de 2014, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

CONSIDERANDO IV: Que, de la compulsa de los datos procesales como la resolución administrativa impugnada, se evidencia los siguientes hechos:

De fs. 1 al 16 del Anexo Nº 3, cursa la Orden de Verificación Externa Nº 7006OVE1010, y el Requerimiento F.4003 Nº 88018; que se realizó a los períodos septiembre, octubre y noviembre de 2004, de los Formularios del IVA e IT.

De fs. 2387 del Anexo Nº 14, cursa el Informe GGSC-DDF-INF. Nº 2749/2007 de 19 de diciembre de 2007, donde se recomienda anular el proceso de notificación, en base al cual se emite el Auto Motivado Nº 02-0052/2007 de la misma fecha, el cual resuelve anular de oficio las diligencias de notificación de la Orden de Verificación Externa Nº 7006OVE1010 y dispone se proceda a una nueva notificación con la mencionada Orden.

De fs. 7 del Anexo Nº 3, cursa la nueva notificación de 12 de marzo de 2008, de la Orden de Verificación Externa Nº 7006OVE1010, cuyo alcance comprende el IVA e IT de los períodos fiscales septiembre, octubre y noviembre 2004.

De fs. 40 del Anexo Nº 3, cursa el Acta por Contravención Tributaria vinculada al Procedimiento de Determinación N° 003/2008 de 12 de mayo, en la cual instruye el inicio de Sumario Contravencional por el incumplimiento del deber formal relacionado con la presentación de documentación solicitada en la Cite: GGSC-DDF-OF. Nº 01.0459/2008, contravención tributaria sancionada con 3.000.- UFV de acuerdo con el núm. 4.1 del Anexo A de la RND 10-0037-07 (fs. 40 de antecedentes administrativos).

De fs. 2370 a 2374 del Anexo Nº 14, cursa la Vista de Cargo Nº 7908-70061010.0010/2008, notificada el 19 de junio de 2008, a Agropecuaria 3 Marías SRL, respecto a las facturas observadas por no hallarse vinculadas a la actividad gravada, señalando que la propiedad de los activos fijos está dada por la Escritura de Constitución, Balance de Apertura, Actas de recepción y entrega del Activo Fijo, Contrato de Compra Venta de Maquinaria Agrícola y el Certificado de Inscripción del SEDAG, por lo que utiliza piezas y repuestos que están directamente vinculadas a la actividad gravada; en cuanto a las facturas observadas por no contar con los medios de pago, estableció que ni la CPE, el Código de Comercio, la Ley 2492, la Ley 2646 prohíben la utilización de efectivo en las transacciones de compra y venta que se respaldan con Recibos de Caja y certificados de pagos.

De fs. 2647 del Anexo Nº 16, cursa memorial de 11 de julio de 2008, donde la Agropecuaria 3 Marías SRL solicitó día y hora para la presentación de prueba con juramento de reciente obtención, consistente en Comprobante CDA-02-0000-19, de 31 de agosto de 2004, Contrato de Asociación Accidental o de Cuentas en Participación suscrito entre Hacienda Santa Fe y Agropecuaria 3 Marías y el Informe Técnico sobre el Estado de los Cultivos.

De fs. 2677 a 2678 del Anexo Nº 16, cursa la Resolución Administrativa GGSC-DJCC Nº 132/2008 de 5 de agosto, notificada en secretaria el 13 de agosto de 2008 a Agropecuaria 3 Marías SRL con en la cual se observa que la deuda pagada de las observaciones signadas con los códigos 1 al 5, que incluían sanción no se ajusta a la reducción de sanciones establecida en el art. 156 de la Ley 2492 (CTB) y dado que la Vista de Cargo debe fundamentar la Resolución Determinativa con el fin de evitar nulidades posteriores resolvió revocar la Vista de Cargo Nº 7908-70061010.0010/2008, y autorizar al Departamento de Fiscalización la emisión y notificación de una nueva Vista de Cargo que subsane las observaciones detalladas precedentemente.

De fs. 2680 a 2686 del Anexo Nº 16, cursa la Vista de Cargo Nº 7908-70061010.0025/2008, que subsana las observaciones establecidas en la RA GGSC-DJCC Nº 132/2008, notificada por cedula el 25 de agosto de 2008 a Agropecuaria 3 Marías S.R.L.

De fs. 2787 a 2811 del Anexo Nº 16, cursa la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 040/2008 de 20 de noviembre, notificada mediante cédula el 24 de noviembre de 2008 a la Agropecuaria 3 Marías con la que resuelve determinar las obligaciones impositivas del contribuyente sobre Base Cierta por la observación al crédito fiscal en 1.987.710.-UFV equivalentes a Bs 2.881.420.- que incluye impuesto omitido, mantenimiento de valor, intereses y la sanción por la conducta del contribuyente calificada como omisión de pago.

De fs. 138 a 171 del Anexo Nº 1, cursa el recurso de alzada y previo trámite concluye con la Resolución STR-SCZ/RA 0031/2009 de 19 de marzo, pronunciada por el Superintendente Tributario Regional Santa Cruz, que resuelve confirmar la Resolución Determinativa Nº GGSC-DJCC Nº 040/2008 de 20 de noviembre de 2008 dictada por la Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del SIN.

De fs. 19 a 54 del 1º cuerpo, cursa el recurso jerárquico, que una vez tramitado concluye con la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0232/2009 de 6 de julio, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que determina REVOCAR parcialmente la Resolución STR-SCZ/RA 0031/2009, de 19 de marzo, en lo que se refiere al Crédito Fiscal IVA, emergente de la compra de repuestos y mantenimiento de los bienes de uso relacionados a los activos aportados por los socios a momento de la constitución de la sociedad, por los períodos septiembre y octubre 2004; manteniendo firme y subsistente la depuración de Crédito Fiscal IVA, por el resto de los conceptos observados en la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 040/2008, de 20 de noviembre, correspondiente a los períodos septiembre, octubre y noviembre de 2004, por lo que la deuda tributaria se modifica de Bs2.881.420.- equivalentes a 1.987.710.- UFV a Bs2.755.125.- equivalentes a 1.900.584.- UFV, importe que incluye impuesto omitido.

De fs. 56 a 57 del 1º cuerpo, cursa el Auto Motivado AGIT-RJ 0014/2009 de 24 de julio, que dispone no ha lugar a la solicitud de enmienda y complementación de la Resolución Jerárquica, solicitada por la Agropecuaria las 3 Marías Srl.

De la normativa aplicable y de los antecedentes de la demanda se tiene: que al existir denuncia posibles vicios de nulidad y vulneración de normas administrativas, corresponde su análisis y consideración, estableciendo, que el objeto de la presente controversia se circunscribe a determinar lo siguiente:

1.- Si corresponde o no la caducidad por el incumplimiento del plazo previsto en el art. 104 de la Ley 2942, incumplimiento que ocasionó la perdida de la potestad de emitir cualquier acto posterior, hecho que deriva en la nulidad de la Vista de Cargo de donde emerge el presente reparo.

2.- Si el Auto motivado No. 02-0052/2007, generó indefensión, por no haber sido notificado de forma personal al sujeto pasivo, como indica el art. 84 de la Ley 2492.

3.- Si corresponde la nulidad de la Resolución Determinativa por haberse realizado actuaciones de fiscalización posteriores a la Vista de Cargo, generando una doble fiscalización, violando los derechos y garantías previstos en la C.P.E.

4.- Si corresponde o no la depuración de facturas por compra de repuestos o mantenimiento cuando se encuentran asociadas en bienes de uso al estar inscritos en el balance de apertura relacionada con los aportes de los socios, por compras de diésel al no estar respaldadas por medios fehacientes de pago, encontrándose entre ellas las del proveedor Agropartners S.R.L., igualmente la observación de las Facturas 39 y 41 por la compra de maquinaria y equipo Agrícola Hacienda Santa Fe, por haber sido emitidas y declaradas por el proveedor, como las facturas por venta de soya donde ha existido el hecho generador y reconocimiento de firmas de ambas empresas, y finalmente la depuración de las Facturas 203 y 205 de Rodatracks S.R.L.

1.- Respecto a la primera controversia, relacionado con el incumplimiento o no del plazo previsto por el art. 104 de la Ley 2942, se considera que el argumento de Agropecuaria 3 Marías SRL, al igual que en el recurso jerárquico, manifiesta que la Administración Tributaria emitió el Auto Motivado N° 02-0052/2007, para anular de oficio las diligencias de notificación mediante cédula, de 19 de diciembre de 2006, de la Orden de Verificación Externa N° 7006OVE1010 y el Requerimiento N° 088018, con el fin de salvar la negligencia de haber dejado transcurrir más de doce meses sin que se emita la Vista de Cargo.

Con base en lo expuesto con el objeto de determinar la aplicación y existencia del instituto jurídico caducidad, tenemos por doctrina que este se refiere a la acción y efecto de caducar, acabarse, extinguirse, perder su efecto o vigor, por cualquier motivo, alguna disposición legal, algún instrumento público o privado o algún acto judicial o extrajudicial. (Manuel Ossorio, Diccionario de Ciencias Jurídicas, Políticas y Sociales, pág. 144).

En consecuencia, la caducidad es una forma de extinción de un derecho por la inacción del sujeto dentro de un lapso perentorio, es decir, es la pérdida de la validez de una facultad por haber transcurrido el plazo para ejecutarla o por vencimiento de plazos establecidos en las leyes.

Para determinar este aspecto, en el presente caso, se tiene de antecedentes administrativos, que para la notificación mediante cédula con la Orden de Verificación Externa Nº 7006OVE1010 y el Requerimiento F.4003, Nº 88018, a Agropecuaria 3 Marías SRL, la Administración Tributaria emitió el 1er Aviso de Visita el 28 de noviembre de 2006, al día siguiente el 2° Aviso de Visita; el 15 de diciembre de 2006 la representación y el Auto que dispone la notificación mediante cédula, para finalmente proceder a la notificación por cédula el 19 de diciembre de 2006 (fs. 7 al 15 de antecedentes administrativos).

En cuanto a la nulidad del Auto Motivado Nº 02-0052/2007, existe como evidencia el Informe GGSC-DDF-INF. Nº 2749/2007, que determina incumplimiento del art. 33-II de la Ley 2341 (LPA), porque entre el segundo Aviso de Visita, la representación y el Auto de 15 de diciembre de 2006, transcurrieron 16 días, y 20 días hasta la notificación mediante cédula; siendo este el argumento para anular de oficio las diligencias de notificación para que se proceda a una nueva notificación de la Orden de Verificación (fs. 2387, 2388-2389 de antecedentes administrativos). En virtud de ello es que el 12 de marzo de 2008 fue notificada mediante cédula la Orden de Verificación Externa y el Requerimiento N° 91912, en el cual se requirió nuevamente la presentación de documentación (fs. 2, 6, 7, 33-35 de antecedentes administrativos).

En cuanto a la solicitud de determinar la caducidad en función al art. 104-V de la Ley 2492 (CTB), que establece que desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo, no podrán transcurrir más de doce (12) meses, plazo prorrogable por seis (6) meses más. Conforme a esta disposición de la Ley 2492 (CTB), se entiende como término para establecer una acción y no menciona en el instituto de caducidad como sanción al incumplimiento de dicho plazo.

El art. 104-V de la Ley 2492 (CTB), dispone un plazo en el que se debe desarrollar el procedimiento de fiscalización que concluye con la emisión y notificación de la Vista de Cargo; dicha norma busca garantizar el principio de eficacia del procedimiento determinativo; sin embargo, El art. 104-VI establece: “Si al concluir la fiscalización no se hubiera efectuado reparo alguno o no labrado acta de infracción contra el fiscalizado no habrá lugar a la emisión de la Vista de Cargo, debiendo en este caso dictar una resolución determinativa que declare la inexistencia de la deuda tributaria”. En este entendido, los plazos empezaron a correr desde la notificación con la Orden de Verificación y requerimiento No. 91912, que fue el 2 de marzo de 2008, mediante cédula (fs. 2, 6, 7, 33-35 de antecedentes administrativos), por lo que este proceso concluyó con la emisión de la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 040/2008, de 20 de noviembre, notificada por cédula el 24 de noviembre de 2008 (fs. 2787-2811 de antecedentes administrativos), actuaciones que han sido notificadas al contribuyente, que además, aportaron sus descargos correspondientes; por lo tanto, no se evidencia que se haya generado indefensión alguna, siendo que no existe recurso alguno contra el auto motivado que anula la primera notificación de Orden de Verificación y Requerimiento, por lo que el segundo requerimiento que anula al primero es perfectamente válido y el plazo no ha sido infringido como sostiene el demandante, menos procede una nulidad por este concepto.

Con relación a que serían nulos de pleno derecho los actos posteriores, se aclara que únicamente son nulos los actos emitidos por la Administración Tributaria, conforme establecen los arts. 96 y 99 de la Ley 2492 (CTB) por la falta de requisitos que la Vista de Cargo y Resolución Determinativa deben cumplir, disposiciones que son concordantes con el art. 35 de la Ley 2341(LPA).

2.- De la segunda controversia, si se infringió con lo establecido en el art. 84 de la Ley 2492, al respecto esta norma indica: “I. Las Vistas de Cargo y Resoluciones Determinativas que superen la cuantía establecida por la reglamentación a que se refiere el Artículo 89° de este Código; así como los actos que impongan sanciones, decreten apertura de término de prueba y la derivación de la acción administrativa a los subsidiarios serán notificados personalmente al sujeto pasivo, tercero responsable, o a su representante legal II. La notificación personal se practicará con la entrega al interesado o su representante legal de la copia íntegra de la resolución o documento que debe ser puesto en su conocimiento, haciéndose constar por escrito la notificación por el funcionario encargado de la diligencia, con indicación literal y numérica del día, hora y lugar legibles en que se hubiera practicado.

III. En el caso que el interesado o su representante legal rechace la notificación se hará constar este hecho en la diligencia respectiva con intervención de testigo debidamente identificado y se tendrá la notificación por efectuada a todos los efectos legales.”. A este agravio se debe indicar que el Auto Motivado N° 02-0052/2007, ha sido notificado mediante cédula el 19 de diciembre de 2007 (fs. 65 del anexo Nº 1), siendo este un acto meramente administrativo, el ponerse en conocimiento por cédula no atenta lo dispuesto en el art. 85 de la Ley 2492 establece: “I. Cuando el interesado o su representante no fuera encontrado en su domicilio, el funcionario de la Administración dejará aviso de visita a cualquier persona mayor de dieciocho (18) años que se encuentre en él, o en su defecto a un vecino del mismo, bajo apercibimiento de que será buscado nuevamente a hora determinada del día hábil siguiente.

II. Si en esta ocasión tampoco pudiera ser habido, el funcionario bajo responsabilidad formulará representación jurada de las circunstancias y hechos anotados, en mérito de los cuales la autoridad de la respectiva Administración Tributaria instruirá se proceda a la notificación por cédula.

III. La cédula estará constituida por copia del acto a notificar, firmada por la autoridad que lo expidiera y será entregada por el funcionario de la Administración en el domicilio del que debiera ser notificado a cualquier persona mayor de dieciocho (18) años, o fijada en la puerta de su domicilio, con intervención de un testigo de actuación que también firmará la diligencia”.

Que al haberse logrado el objetivo de la notificación, que es el de hacer conocer al sujeto pasivo de acto procesal que se está realizando con la facultad establecida por este articulo antes transcrito, no se puede alegar que hubo indefensión alguna ni tampoco consta que le hubiera ocasionado agravio alguno como refiere el demandante, por lo que esta acusación no es evidente.