SE/0322/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 322/2017.

FECHA: Sucre, 3 de mayo de 2017.

EXPEDIENTE: 17/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Rómulo Calle Mamani.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 62 a 69, interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes Santa Cruz del SIN representado legalmente por Enrique Martin Trujillo Velázquez, que impugna la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1862/2013 de 7 de octubre, emitida por la Autoridad de Impugnación Tributaria, la contestación a la demanda de fs. 154 a 159, apersonamiento del tercero interesado de fs. 141 a 147, apersonamiento de la Procuraduría General del Estado de fs. 150 a 151, réplica de fs. 208 a 211, dúplica de fs. 219 a 220, los antecedentes del proceso.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Señala que GRACO Santa Cruz en cumplimiento a la Orden de Verificación, el departamento de fiscalización de GRACO Santa Cruz del SIN procedió a la verificación de las obligaciones impositivas del contribuyente BELLCOS BOLIVIA S.A. del IVA referentes únicamente a las facturas de compras detalladas en el F-7520, en las que fueron detectadas diferencias a través de cruces de información, correspondientes a los meses febrero, abril, mayo, junio, agosto, octubre y diciembre de 2008.

Por verificación realizada sobre base cierta, se comprobó que el contribuyente no ha determinado el impuesto conforme a Ley, de acuerdo a las declaraciones juradas presentadas por el contribuyente de los periodos fiscalizados antes referidos, infringiendo las disposiciones previstas por Ley Nº 843, DS, Reglamentos y las Resoluciones Administrativas de carácter general.

Por lo que en fecha 14 de agosto de 2012 la Administración Tributaria emite la Vista de Cargo Nº 7912-0011OVI04384-0188/2012, para que el contribuyente presente o produzca pruebas, con relación a los cargos formulados como a la calificación preliminar de su conducta fiscal, consecuentemente se emitió la Resolución Determinativa 17-00585-12, que resolvió determinar de oficio y conocimiento cierto las obligaciones impositivas del contribuyente, que asciende a bs. 385.053. Por lo que el contribuyente recurso de alzada contra la mencionada resolución, que fue resuelta por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0548/2013 que resolvió revocar parcialmente la Resolución Determinativa.

I.2. Fundamentos de la demanda.

El demandante manifiesta que la nota fiscal Nº 389 de fecha 31 de agosto de 2008, no corresponde a una compra o adquisición de un bien, la factura fue emitida por el mismo contribuyente generándose su propio crédito fiscal, lo que vulnero lo establecido en las normativas vigentes, al apropiarse de un crédito fiscal indebido, por lo cual la misma no sería válida para crédito fiscal.

Que durante el proceso de verificación, la Administración Tributaria hubiera considerado elementos relevantes vinculados a principios de verdad material, conforme lo establece el art. 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo, por lo que bajo este principio se detectó una serie de irregularidades y contravenciones cometidas por el contribuyente, que pretenden ser validas por la AGIT, las mismas que según su criterio y entender indica: “las operaciones no generan crédito ni debito fiscal, su compensación mediante este mecanismo no implicara en ningún caso el surgimiento de un tributo omitido”, lo que desestima las observaciones realizadas por la Administración Tributaria, además estas situaciones no están desmarcadas de la Ley, ya que el art. 3 inc. q) de la RND 10-0016-07 y el art. 8 de la Ley 843, demuestra que es completamente antijurídico y genera observaciones fundadas por parte de la Administración Tributaria.

Que la AGIT no tomo en cuenta que ante la aplicación de la verdad material también se aplica la verdad formal, y que si se aplicaría solo la verdad formal obviando la material se estaría desconociendo el objetivo principal de este principio, que además de estar establecido por Ley, es de cumplimiento obligatorio, en aplicación de la primacía de la Ley, ya que está inserto en la Constitución Política del Estado. Por lo que la verdad material complementa el objetivo de la verdad formal de llegar al esclarecimiento efectivo de los hechos que se pretende averiguar, lo que significa que en el presente caso, el contribuyente en aplicación del mencionado principio no infringió la Ley.

Respecto a las Facturas 147 y 62894, es inadmisible señalar que la AGIT y la ARIT pretendan indicar que cuentan con todos los descargos, siendo que estas no se encuentran respaldadas con notas fiscales, por lo que no cumplen con el primer requisito. Sin embargo la AGIT violo la normativa tributaria vigente al validar la nota fiscal Nº 20703, para el beneficio del crédito fiscal que no está vinculada con la actividad grabada y no demostrar la vinculación de las mismas en aplicación del art. 8 de la Ley 843, y que el contribuyente en ninguna de las instancias recursivas ha presentado su estructura de costos, y que estos gastos no pueden ser solventados por el Estado por no estar vinculados a la actividad de la empresa por ser gastos indirectos.

La Resolución Jerárquica en el parágrafo IV.4.6.1 realizo fundamentación violando las notas fiscales 806 y 613, situación que le causaría agravio a la Administración Tributaria debido a la no aplicación de la normativa tributaria vigente, ya que estas facturas no estarían debidamente dosificadas por la Administración Tributaria, situación que la AGIT no tomo en cuenta y violo la RND 10.0016.07 y el art. 64 de la Ley 2492, siendo que la AGIT reconoce que las mencionadas facturas no están dosificadas, por lo que corresponde revocar en este punto la resolución jerárquica impugnada.

De igual manera las facturas 502 y 534 no se encuentran debidamente dosificadas, respecto a la que la AGIT solo argumenta que contribuyente presentó toda la documentación. A tal efecto la Administración Tributaria como jurisprudencia cita las Resoluciones Jerárquicas STG/RJ/0064/2005, STG/RJ/0232/2009, STG/RJ/0341/2009, STG/RJ/0429/2010, STG/RJ/0552/2015, en aplicación de los arts. 4 y 8 de la Ley 843, respecto a los 4 requisitos que debe cumplir una nota fiscal para su validación.

I.3. Petitorio.

Concluye solicitando se dicte sentencia revocando parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1862/2013 de 7 de octubre de 2013, solo en la parte referida a la revocación parcial de dicho acto administrativo, y en definitiva declaren firme y subsistente la Resolución Determinativa 17-00585-12 de 28 de diciembre de 2012.

III. De la Contestación a la demanda.

Daney David Valdivia Coria en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda con memorial presentado el 21 de octubre de 2014, que cursa de fs. 154 a 159, señalando lo siguiente:

Que, el art. 210 de la Ley 3092, faculta a solicitar documentación con el fin de establecer la verdad material de los hechos, contenida en el art. 200 del mismo cuerpo legal, en concordancia con los incs. d) y f) de la Ley 2341, para buscar la verdad material en oposición a la formal y con el principio de imparcialidad, para así evitar todo género de discriminación y diferencia entre los administrados.

Sobre la Factura 389; debe considerarse que esta, al no generar crédito fiscal y no configurar el hecho generador IVA, tampoco genera debito fiscal, por lo que no se puede pretender el cumplimiento de la obligación tributaria en merito a la venta respaldada con la factura 202, que conforme prescribe el art. 9 de la Ley 843, se tiene que el registro del mismo monto, en el libro de compras como en el de ventas IVA, implicara simplemente la compensación de ambos, no existiendo saldo a favor del fisco que determine la obligación de empozar la diferencia al fisco, ni saldo a favor del contribuyente que pueda compensar en futuros periodos, lo que no implica en ningún caso el surgimiento de un tributo omitido.

Que la Factura 389 emitida por Bellcos Bolivia S.A. y su compensación, son de iguales características, no ocasionan el surgimiento de un tributo omitido, y en consideración a las notas de entrega Nos. 5.051 y 5.292 que reflejan la operación descrita por el contribuyente, corresponde revocar la decisión a la instancia de alzada en este punto referente a la factura 389.

En relación a las Facturas Nº 147 y 62894, emitidas por Bertha Sofía Soliz Landívar y María Judith Nazrala de Daher, respectivamente, la ARIT en su resolución de alzada analizo y estableció que dichas facturas cuentan con medios de pago, detallando los documentos que respalda la validez del crédito fiscal IVA generado por dichas facturas, aspecto que no fue refutado por la Administración Tributaria, al contrario, en esta instancia pretende ingresar otras observaciones como la falta de factura original, por lo que se confirmó en este punto lo resuelto en la instancia de alzada.

Factura Nº 20703, la documentación presentada por el contribuyente refleja el movimiento de las transacciones efectivamente realizadas por parte de Bellcos Bolivia S.A., ya que el comprobante contable se encuentra debidamente respaldado inclusive con documentos bancarios , los mismos que no fueron debidamente valorados por la Administración Tributaria, con lo que se demuestra el respaldo contable financiero de la operación.

Facturas Nº 806 y 613, emitida por Branko Zabala Peris y Master Investment SBN Ltda. respectivamente, por lo que la documentación presentada por el contribuyente refleja el movimiento de las transacciones efectivamente realizadas por parte de Bellcos Bolivia S.A. ya que el contenido de dicha documentación como son los comprobantes contables se encuentran debidamente respaldados, como son los cheques de las cuentas del Banco mercantil Santa Cruz S.A. los mismos que no fueron debidamente valorados por la Administración Tributaria, documentos con los que se demuestra el respaldo contable financiero extrañado por la Administración Tributaria, por lo que se debe dejar sin efecto la depuración de las facturas Nº 806 y 613 corresponden al periodo fiscal febrero 2008.

Finaliza su fundamento citando como línea doctrinal la Resolución Jerárquica AGIT-RJ/0387/2010 y como jurisprudencia la Sentencia Constitucional Nº 0427/2010-R de 28 de junio de 2010, respecto a la verdad material.

II.1. Petitorio.

La Autoridad demandada solicitó se declare IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes Santa Cruz del SIN contra la AGIT y en consecuencia mantener subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1862/2013 de 7 de octubre.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efectos de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan lo siguiente:

Que por Orden de Verificación Nº 0011OVI04834 de 13 de junio de 2011, la Administración Tributaria comunico a Bellcos Bolivia S.A., que sería sujeto a un proceso de determinación bajo la Modalidad Operativo Especifico Crédito Fiscal IVA, correspondiente a los periodos fiscales febrero, abril, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre 2008.

Que el 13 de agosto de 2012 la Administración Tributaria emitió las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 48461, 48460, 48459, y 48767, que en los tres primeros casos, se debieron por el registro incorrecto en las notas fiscales en los libros de compras IVA correspondientes a los periodos febrero, abril, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre 2008 sancionado con la multa de 1.500 UFV por cada acta, y de la última acta, por el incumplimiento del deber formal de entrega de toda la documentación requerida durante el proceso de verificación, contravención que fue sancionada con la multa de 3.000 UFV.

En fecha 14 de agosto de 2012, la Administración Tributaria emitió el Informe CITE: SIN/GGSC/DF//VI/INF//1350/2012, señala, que de la verificación a la documentación presentada por el contribuyente, las ventas informadas por los proveedores mediante el software Da Vinci LCD, obtenida del Sistema Integrado de Recaudación para la Administración Tributaria SIRAT2 y el modulo GAUSS, se estableció que las notas fiscales observadas en la Orden de Verificación Nº 0011OVI04834, no son válidas para el crédito fiscal IVA, porque la transacción no cuenta con respaldo contable y financiero, no se encuentran vinculadas con la actividad grabada, no cumplen con aspectos formales, no fueron dosificadas de acuerdo a la información registrada en el módulo GAUSS, contienen números de autorización inválidos y se encuentran fuera del rango de dosificación y la ausencia de la factura original, por lo que se determinó reparos a favor del Fisco, por un monto de 216.229 UFV equivalente a Bs. 383.123 importe que incluye tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago y multa por los incumplimientos a los deberes formales detectado en el proceso determinativo.

El 25 de agosto de 2012 se emite la Vista de Cargo Nº 7912-720-0011OVI04834-0188/2012 de 14 de agosto de 2012, que establece sobre base cierta la deuda tributaria del IVA por los periodos febrero, abril, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de la gestión 2008 por 216.229 UFV equivalentes a Bs. 383.123, por el tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago y las multas por incumplimiento de deberes formales, calificando preliminarmente la conducta del contribuyente conforme al art. 165 de la Ley Nº 2492.

Consecuentemente de la emisión del Informe de Conclusiones CITE: SIN/GGSCZ//DF/VE/INF/3710/2012, que modifica la deuda tributaria establecida en la Vista de Cargo a 213.781 UFV equivalentes a Bs. 384.658, por tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago y la multa por incumplimiento a deberes formales. Por lo que emitió la Resolución Determinativa Nº 17-0585-12 de 28 de diciembre de 2012, que determino y por conocimiento cierto, las obligaciones impositivas del contribuyente por el IVA, de los periodos febrero, abril, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de la gestión 2008, una deuda tributaria que asciende a un total de 213.901 UFV equivalentes a Bs. 385.053 que incluye el tributo omitido, intereses, la sanción por omisión de pago y las multas por incumplimiento a deberes formales.

Ante la mencionada Resolución Determinativa el contribuyente interpuso recurso de alzada que por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0548/2013 de 1 de julio de 2013, revoco parcialmente la Resolución Determinativa Nº 17-0585-12, modificando la deuda tributaria de UFV 213.901 equivalentes a UFV 207.419 importe que incluye la multa por incumplimiento de deberes formales.

Resolución de Alzada que fue impugnada en recurso Jerárquico por la Administración Tributaria, que por Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1852/2013 de 7 octubre de 2013, revoco parcialmente la Resolución de Alzada, respecto a la factura 389 que no genero el hecho gravable por el IVA, en consecuencia se modificó la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa Nº 17-00585-12 de 213.901 UFV equivalente a Bs. 385.053 correspondiente al IVA de los periodos febrero, abril, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre 2008 a 28.197 UFV equivalente a Bs. 50.758 que incluye el tributo omitido, interés , la sanción por omisión de pago y las multas por incumplimiento de deberes formales.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

Revisada la resolución impugnada AGIT-RJ 1852/2013 de 7 de octubre, como los datos del proceso, el motivo de la controversia se enmarca en determinar:

Si es correcto que la Factura Nº 389 no genera el hecho gravable por el IVA, según lo determino la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1852/2013 de 7 de octubre.

Si las Facturas Nos. 147, 62894, 20703, 806 y 613 son válidas para la apropiación del crédito fiscal por el IVA.

V. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.

Que, la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución esta atribuido por mandato de los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos sucedidos en fase administrativa y realizar control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.