SE/0479/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 479/2017.

FECHA: Sucre, 28 de junio de 2017.

EXPEDIENTE: 477/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por el Servicio de Impuestos Nacionales Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba, en el que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0269/2014 de 24 de febrero, dictada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 82 a 87, interpuesta por Mario Vladimir Moreira Arias en calidad de Gerente Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la contestación de fs. 129 a 134, la réplica de fs. 151 a 155, dúplica de fs. 159 a 160 y los antecedentes de la resolución impugnada.

CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Señala que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0269/2014 de 24 de febrero, es atentatoria a los intereses de la Administración Tributaria, puesto que la Autoridad General de Impugnación Tributaria realiza una interpretación errada de la normativa tributaria al anular la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0553/2013 de 2 de diciembre de 2013 dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Refiere que la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0553/2013 de 2 de diciembre de 2013 dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, resolvió revocar parcialmente la Resolución Determinativa 17-00728-12 de 20 de diciembre de 2012, ratificando las modificaciones de la deuda tributaria establecidas en la Resolución de Alzada, validando así la depuración de la Administración Tributaria en la parte referida al Recibo 2037401 por no cumplir con lo previsto en el art. 81 de la ley 2492, manteniendo firme la observación de Bs. 707, cuyo debito fiscal alcanza a Bs. 92, modificando así la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa, de Bs. 1.717.821, equivalente a 955.157 UFV a bs. 1.714.582, equivalente a 953.356 UFV, importe actualizado a la fecha de pago, conforme indica el art. 47 de la Ley 2492, por los periodos fiscales septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008.

Que la Orden de Verificación fue generada bajo la modalidad Verificación Específica Debito IVA por los periodos fiscales septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, para la verificación de las transacciones, hechos y elementos específicos relacionados con el Debito Fiscal IVA, por concepto de ingresos obtenidos por los cursos de post grado y que por las actividades de post grado efectuadas por la UMSS durante la gestión 2008 corresponde la aplicación del IVA de conformidad al inc. b) del art. 1 e inc. b) del art. 4 de la Ley 843 que obliga al pago de este impuesto a toda prestación de servicios, por lo cual se realizaron cálculos aritméticos y arrastres de saldos del contribuyente en las declaraciones juradas del IVA Formulario 200, además de la comparación de la información de ventas.

Que, se revisaron los depósitos asentados en los extractos bancarios correspondientes a la Cuenta 301-5023089-3-05 del Banco de Crédito de Bolivia S.A., de la Escuela Universitaria de Post Grado, en la cual el contribuyente depositó los ingresos de cursos y programas de post grado, por medio de la revisión de Comprobantes de Registro de Ejecución de Recursos, Informes y Detalles de Recaudación, según recibos de caja del Tesoro Universitario.

Que los ingresos percibidos por la Universidad Mayor de San Simón por programas de post grado, en los meses de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, fueron registrados contablemente en la cuenta Derechos, y no fueron declarados para la determinación del IVA, puesto que el contribuyente emitió solamente recibos de caja del Tesoro Universitario y no así factura o nota fiscal, además de haber incluido en la cuenta Derechos, conceptos que no formaron parte de verificaciones específicas, mismas que fueron objeto de descargo de la Vista de Cargo.

Refiere que las observaciones de la Administración Tributaria, que determinaron los reparos establecidos en la Resolución Determinativa se sustentan en el art. 70 de la ley 2492, inc. b) del art. 1 inc. d), del art. 3 inc. b). del art. 4, 7, 12 todos del DS 21530; además de que los reparos efectuados por la Administración Tributaria, se basaron en ingresos percibidos por servidores de educación a nivel de posgrado del contribuyente, toda vez que la partida 15200 Derechos del clasificador, no incluye ingresos por concepto de costos o cuotas por servicios educativos cobrados, tal es el caso de los Cursos y Programas de Postgrado desarrollados por el contribuyente; consecuentemente, la inadecuada clasificación efectuada por el contribuyente de ingresos en la partida Derechos, no da la condición de no imponibilidad del IVA.

Que los ingresos por Curso y Programas de Postgrado observados, se encuentran en el marco de lo dispuesto en el art. 4 de la Ley 843, referente al nacimiento del hecho generador, toda vez que como consta en los documentos que forman parte del Cuerpo de antecedentes de la revisión, consistentes en ofertas de Cursos y Programas de Postgrado del contribuyente, los estudiantes deben cumplir como requisito previo, con la cancelación integra del costo del programa antes de la finalización del mismo, ya sea con la entrega del trabajo final, producto y/o defensa de tesis, hecho que está totalmente ratificado por el Reglamento para la Elaboración y Presentación del Trabajo de Grado de la Universidad Mayor de San Simón, que tiene como base el Reglamento General de estudios de Postgrado del CEUB y el Reglamento General de la Escuela Universitaria de Postgrado que establece en el Capítulo III que los estudiantes deben pagar el costo total del Programa respectivo, para ingresar a la etapa final de la presentación.

Que consta en el Informe de Conclusiones, que se verificó el hecho de que el contribuyente incluyó dentro de la cuenta de Derechos, conceptos que no forman parte del alcance de las verificaciones específicas y/o que no son objeto del impuesto verificado, mismo que previa valoración y verificación fueron objeto de descargo de la Vista de cargo.

Que los conceptos descargados por la Resolución de Alzada y ratificados por la resolución jerárquica, por concepto de pago de títulos, diplomas, defensa de tesis, convocatoria a docentes, registro de internado, servicio de análisis a empresas, venta de libros, revistas folletos, no se encontrarían dentro del alcance específico de las verificaciones, limitado únicamente a los ingresos emergentes de Cursos y Programas de Postgrado de la gestión 2008 y también descarga el concepto de asientos anulados y/o revertidos, que dentro de las verificaciones no fueron considerados como ingresos gravados.

Que el trabajo de campo realizado por la Administración Tributaria, se efectuó en base a documentación original que cursaba en antecedentes a tiempo de la determinación y no así en base a documentación que nunca fue de conocimiento de la Administración Tributaria; consiguientemente, la prueba considerada por la Resolución Jerárquica vulneró la normativa inmersa en el art. 81 núm. 3 de la Ley 2492, por lo que debe tenerse en cuenta la línea jurisprudencial establecida en la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0435/2012 de 25 de junio que hace mención al hecho de que deben rechazarse las pruebas aportadas fuera del plazo establecido, salvo que el sujeto pasivo pruebe que la omisión no fue por causa propia.

Que de la revisión de las transacciones descargadas por la AGIT, se evidencia que se hace mención a documentación del cuerpo 2 de antecedentes presentada por el sujeto pasivo, cuya ubicación no corresponde a las fojas señaladas, sino más bien a informes consolidados por unidad, por concepto y por cuenta, así como el detalle de recaudaciones.

I.3. Petitorio.

En función a lo expuesto, solicita revocar en parte la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0269/2014, al haber sido vulnerado el núm. 3 y último párrafo del art. 81 de la Ley 2492, emitida por las Autoridad General de Impugnación Tributaria por contener violación de la ley, manteniendo firme y subsistente en todas sus partes la Resolución Determinativa 17-0728-12 de 20 de diciembre.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

II.1. Fundamentos de la contestación a la demanda.

La parte demandada señala que la demanda contencioso administrativa se limita a exponer aspectos generales y no detalla la prueba cuya incorrecta valoración acusa, más aun cuando el CPC establece que la demanda debe exponer los hechos en que se fundaren, expuestos con calidad y precisión, aspecto que la demanda no cumple, puesto que carece de claridad y detalle en sus fundamentos, lo cual constituye el eje central de toda demanda.

Que sin embargo, como cuestión previa la parte demandada señaló que la GRACO Cochabamba del SIN interpuso recurso jerárquico solo con relación a los asientos 42229, 44176, 48640, 51746 y 59936, entendiendo por ello, que son los cinco asientos que le ocasionaron perjuicio y en función a ello estableció que los curso de Postgrado realizados por la UMSS constituyen contraprestación de servicios en virtud al hecho de que por una parte la Universidad se compromete a brindar a los particulares, conocimientos especializados en un área de estudio específica y en tiempo determinado en tanto que el particular conviene en pagar un pecio en los plazos y condiciones que correspondan; consecuentemente, los Cursos de Postgrado son objeto del IVA, debiendo la Universidad Mayor de San Simón cumplir con su obligación de facturar y declarar los mismos.

Que de acuerdo al art. 39 del Reglamento de la Escuela Universitaria de Postgrado de la UMSS, para los programas que no otorgan grado académico como el Diplomado, el curso culmina con la otorgación del egreso y de acuerdo a los arts. 45, 53, 58 y 61 para los programas que otorgan grado académico como la Especialidad, Maestría y Doctorado, el servicio de los Cursos de Postgrado culmina con la obtención del grado académico, incluyendo en ambos casos además del cumplimiento y aprobación del programa en su totalidad, la realización del Trabajo Final y el Trabajo de Grado con lo cual se perfecciona el hecho imponible a efectos del inc. b) del art. 4 e la ley 843 y en virtud a la citada normativa, los pagos parciales realizados en el transcurso de dicho plazo, constituyen circunstancias que perfeccionan el hecho imponible, debiendo en ambos casos emitirse la correspondiente factura.

Señala que la Administración Tributaria descargó conceptos que no forman parte del alcance de la verificación específica, es decir, que no son parte del impuesto verificado, como es el caso del concepto de pago de títulos y taller de tesis y que se procedió a la verificación de los asientos impugnados, evidenciando que los Recibos 2036865, 2444437, 2449403 y 2037183 correspondientes a los asientos 42229, 48640 y 51746 no corresponde a transacciones por prestación de servicios de Postgrado, y al no formar parte del alcance de la verificación, correspondió confirmar la decisión adoptada por la ARIT respecto a estos asientos y retirar la observación de la parte actora, por no ser evidente que esas transacciones correspondan a cursos de maestría.

Que con relación al Recibo 2444437 correspondiente al Asiento 44176, la Administración Tributaria señala que corresponde a Defensa de Tesis, motivo por el cual sería objeto del IVA, sin embargo fue la misma Administración que descargó observaciones por ese concepto una vez notificada con la Vista de Cargo expuesta en la Resolución Determinativa, advirtiendo que estos conceptos no se encuentran dentro de la Orden de Verificación y, que verificado el recibo, se evidenció que corresponde a un pago de derecho de Defensa de Tesis y bajo el criterio de la Administración Tributaria, se confirmó lo resuelto por la ARIT reiterando la observación por Bs. 1.418; además de que solamente el recibo 2037401 correspondiente al Asiento 59936 no fue presentado en instancia administrativa, pese a haber sido requerido a través del F-4003, Requerimiento 113988, si bien el contribuyente presentó el Recibo 2037401, entre otros, a momento de la tramitación del Recurso de Alzada, dejando de cumplir lo previsto por el art. 81 de la Ley 2492, referido a la pertinencia y oportunidad de la prueba y no probó que la omisión de presentación del documento ante la Administración Tributaria, no fue por causa propia; tampoco presentó juramento de reciente obtención, motivando la falta de valoración de la prueba, por lo que se confirmó la observación de la Administración Tributaria por un importe de Bs. 707, que es objeto del IVA.

Que los argumentos expuestos en la demanda no desvirtúan los fundamentos de la resolución impugnada, más aun si se toma en cuenta que la demanda no puede limitarse a reiterar los argumentos expuestos en sede administrativa, teniendo como precedente al efecto señalado, la Sentencia 238/2013 de 5 de julio.

II.2. Petitorio.

Por lo expuesto, solicita declarar improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0072/2014 de 20 de enero, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

II.3. Del tercero interesado.

A fs. 165 cursa memorial interpuesto por Roberto Alfonso Gutiérrez Montero y Alfredo Carlos Sossa Fuentes en calidad de representantes del rector y MAE de la Universidad Mayor de San Simon, Lucio Gonzales Cartagena, quienes se apersonan en calidad de terceros interesados, para señalar escuetamente que estarán a las resultas de éste Tribunal, en el caso de autos.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

De la revisión y compulsa de los antecedentes administrativos que cursan en obrados, se establece lo siguiente: