SE/0654/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 654/2015.

FECHA: Sucre, 10 de diciembre de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 180/2011.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital de El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 15 a 20, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0062/2011 de 31 de enero de 2011 pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la respuesta de fs. 53 a 56, los memoriales de réplica de fs. 61 a 63 y dúplica de fs. 67 a 68, decreto de “Autos” de fs. 70 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que la Gerencia Distrital de El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representado por su Gerente, Heriberto Julio Tancara Calle, en virtud de la Resolución Administrativa de Presidencia del Servicio de Impuestos Nacionales (fojas 13), dentro el plazo previsto por ley, apersonándose interpuso demanda contencioso administrativa contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria, fundamentando en síntesis lo siguiente:

Que la Administración Tributaria inició proceso de verificación impositiva por Orden de Verificación Nº 0009 OVI 02349, al contribuyente Mario Ignacio Mauricio Oxa Clavijo, con NIT 2374155011 con alcance al crédito fiscal sobre el Impuesto al Valor Agregado (IVA), correspondiente al período fiscal noviembre de 2006.

Manifestó que de la documentación presentada parcialmente, constatada la Declaración Jurada Form. 200 con Número de Orden 23695387 de 14 de diciembre de 2006 y verificada la información registrada en el SIRAT II, se evidenció que el contribuyente en el periodo noviembre 2006 declaró compras por Bs. 587.804 importe expuesto en la casilla 26 del formulario 200 correspondiente al Impuesto al Valor Agregado con Número de Orden 2369538; sin embargo, se constató asimismo, que el contribuyente presentó a través del Software Da Vinci, módulo LCV, la información mensual de sus transacciones comerciales con detalle de facturas de compras por Bs. 575.804

Agrega que en virtud de lo anterior, se hizo la tabulación de las notas fiscales presentadas por el contribuyente para su verificación por el departamento de fiscalización, el relevamiento del Form. 200 IVA y la presentación del libro de compras IVA Da Vinci, dando como resultado una diferencia de Bs. 8.099 que no se encuentra respaldada con notas fiscales.

Señala que con relación a las facturas de compras declaradas por el contribuyente, se realizó la verificación a través del Sistema Integrado de Recaudación para la Administración Tributaria – SIRAT II, observándose facturas de compras, procediéndose a la depuración del crédito fiscal de aquellas facturas de compras (original), tomando en cuenta que las mismas no dan derecho al cómputo de crédito fiscal por registrar error en el NIT del contribuyente, por no contar con fecha de emisión, por corresponder a otros periodos, por no contar con NIT, nombre o nombre distinto al del contribuyente, con importes menores o distintos a los de las facturas originales, facturas con tachaduras y enmiendas, facturas a nombre o razón social diferente al apellido del contribuyente y se benefició indebidamente con el crédito fiscal IVA en el período fiscal de septiembre de 2006, en aplicación del art. 8 de la Ley N° 843, art. 8 del Decreto Supremo N° 21530 y numeral 5 del art. 70 de la Ley N° 2492.

Añade que de la verificación del reporte Software Da Vinci “compras reportadas por el contribuyente”, se constató la existencia de errores en los números correspondientes a facturas, en los montos consignados en ellas y en el registro de fechas, razón por la que se emitió el acta de contravenciones tributarias vinculadas al procedimiento de determinación Nº 2226, (formato 7313) por incumplimiento de la presentación del libro en medio magnético de acuerdo a lo establecido en normas específicas, dejándose constancia de este incumplimiento.

Añade que la Administración Tributaria determinó las obligaciones tributarias sujetas a verificación sobre base cierta de acuerdo al par. I del art. 43 del Código Tributario, tomando en cuenta la información generada por la base de datos corporativa del Sistema Integrado de Recaudación para la Administración Tributaria SIRAT II en la documentación presentada por el contribuyente, estableció la existencia de crédito fiscal sin respaldo, indebidamente apropiado y declarado por el contribuyente en el Impuesto al Valor Agregado del periodo fiscal noviembre 2006, habiendo el contribuyente en el citado periodo fiscal, declarado crédito fiscal IVA correspondiente a facturas con tachaduras, borrones y enmiendas; con errores de emisión en el nombre, en la fecha y en el número de identificación tributaria y compras sin respaldo de notas fiscales, generando reparos en el Impuesto al Valor Agregado, Crédito Fiscal observado y depurado por la labor de fiscalización.

Refiere que el 22 de abril de 2010, se emitió la Vista de Cargo Nº V.I.OP.520 0009 OVI02349-43/2010, que fue notificada por cédula el 3 de mayo de 2010, para que en el plazo de 30 días el contribuyente presente descargos o pague la totalidad de la deuda; no habiendo presentado el mismo prueba alguna que desvirtúe lo aseverado en la Vista de Cargo, el Departamento Jurídico de la Gerencia Distrital El Alto emitió Resolución Determinativa Nº CITE. SIN/GDEA/ATJ/RD/055/2010, (17-00160-10) el 1 de julio de 2010, calificando la conducta del contribuyente como OMISIÓN DE PAGO, determinando una deuda a favor del fisco de Bs. 235.489 por concepto de deuda tributaria, correspondiente al Impuesto al Valor Agregado mas sanción por la conducta tributaria; Resolución Determinativa debidamente notificada por cédula el 26 de julio de 2010.

Como fundamento de derecho, expresa que la Autoridad General de Impugnación Tributaria a momento de dictar Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0062/11 de 31 de enero de 2011, no efectuó una correcta aplicación de las normas, pues de la prueba presentada por el contribuyente, se pudo evidenciar que las facturas agrupadas por nombre o razón social, anexo “Depuración del crédito fiscal IVA” con detalle del proveedor, número de NIT proveedor, número de orden del proveedor, fecha de emisión de la nota fiscal, importe de compras realizadas, las facturas de compras IVA no cumplen el numeral 22 de la Resolución Administrativa Nº 05-0043-99.

Que verificado el Sistema Integrado de Recaudación de la Administración Tributaria se evidenció que el contribuyente está registrado como persona natural, tipo de contribuyente empresa unipersonal, para validar las facturas con diferente razón social o nombre del proveedor, no cuenta con registro de comercio de Bolivia Órgano concesionado a FUNDEMPRESA, cuyo dato del nombre comercial registra para la comercialización de diferentes negocios, asimismo existen varias facturas informadas por sus proveedores con diferente razón social y/o nombre de comprador que no son validas para el crédito fiscal, por este aspecto se sugirió realizar una verificación externa de mayor alcance al contribuyente para determinar correctamente los impuestos IVA e IT conforme a ley.

Asimismo indica que la Autoridad General de Impugnación Tributaria no consideró las contravenciones tributarias cometidas por el contribuyente por incumplimiento a deberes formales referente al Impuesto al Valor Agregado IVA, previstas en los arts. 162 y 165 de la Ley 2492; ni consideró la previsión de los arts. 3, 4, y 5 de la Ley 843 y arts. 4 y 5 del Decreto Supremo Nº 21530; al efecto realiza una serie de consideraciones sobre esta normativa; relacionando uno a uno los artículos anotados.

Agregó que la Autoridad de Impugnación Tributaria tiene pleno conocimiento de la normativa aplicada por la Administración Tributaria: Art. 82 de la RND Nº 05-0043-99 de 13 de agosto de 1999 y art. 41 de la RND 10.0016.07 de 18 de mayo de 2007 referente a la validez de facturas o notas fiscales, resultando extraño que no sea base legal suficiente para mantener firme y subsistente en su integridad la Resolución Determinativa Nº 17 0160 10 de 1 de julio de 2010.

Efectuando una distinción entre los conceptos de persona jurídica y persona natural, solicita que en base a los argumentos resumidos, se declare probada la demanda, revocando la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 062/2011 de 31 de enero de 2011, en la parte que afecte al fisco y se mantenga firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 17-0160-10, en todos sus aspectos técnico-jurídicos.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 23, se corrió traslado, citándose a la autoridad demandada conforme consta en la diligencia de fs. 45, apersonándose Juan Carlos Maita Michel, Director Ejecutivo interino de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, quien en tiempo hábil contesta negativamente (fs. 53 a 56), expresando que la Resolución del Recurso Jerárquico se encuentra plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos, por lo que solicita se considere lo siguiente:

Que si bien la Administración Tributaria observó un total de 237 facturas, que generan duda respecto a si las compras fueron efectuadas por el contribuyente a sus proveedores, debido a que en el campo destinado al nombre o razón social se consignó nombres diferentes; sin embargo, se debió considerar que las facturas observadas consignan el Número de Identificación Tributaria (NIT) 2374155011, que corresponde a Mario Ignacio Mauricio Oxa Clavijo, por lo que consiguientemente, tratándose de una identificación unívoca del comprador, le corresponde a éste el cómputo del crédito fiscal.

Asimismo indica que debió tenerse presente que el primer requisito referente a que el crédito fiscal debe estar respaldado con la factura, nota fiscal o documento equivalente de acuerdo con el art. 4 de la Ley 843, fue cumplido porque las compras fueron respaldadas con los originales de las facturas observadas,

Con relación al segundo requisito, manifiesta que conforme dispone el art. 8 de la Ley Nº 843, se cumplió con él, porque las adquisiciones, gastos y pagos se encuentran de acuerdo con su actividad de suministro de gas y distribución de combustibles gaseosos.

Finalmente, sobre el tercer requisito, referente a que la transacción comercial se haya realizado efectivamente, para lo cual debe estar respaldada con documentación soporte, expresó que se evidenció que la Administración Tributaria no observó la falta de dichos documentos; no obstante, que al haber verificado que tales ventas fueron informadas y declaradas por los proveedores, concluyó que este requisito también fue cumplido.

Con relación al argumento de la Administración Tributaria, en sentido que el contribuyente está registrado ante la Administración Tributaria como persona natural y la Sociedad Distribuidora Kolla Gas SRL. es otra persona jurídica, indicó que se evidenció que según consulta al Padrón de Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), el mismo se encuentra inscrito como empresa unipersonal cuya actividad principal es la de servicios de suministro de gas y distribución de combustibles gaseosos, bajo la razón social: Oxa Clavijo Mario Ignacio Mauricio, desde el 8 de diciembre de 2003.

Que la Fundación para el Desarrollo Empresarial (FUNDEMPRESA) acreditó que la Distribuidora GLP Kolla Gas SRL. y Oxa Clavijo Mario Ignacio Mauricio, cuenta con la Matricula N° 8120, además de hacer referencia a la Escritura Pública N° 743/92, de constitución de Sociedad de Responsabilidad Limitada, de 11 de diciembre de 1992.

Menciona que la Administración Tributaria solicitó a Mario Ignacio Mauricio Oxa Clavijo, entre otros documentos, la presentación del certificado de inscripción en FUNDEMRPESA, pero que al no haber sido presentado, labró Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 2201 de 15 de marzo de 2010.

Que, sin embargo, el contribuyente en la instancia de alzada acreditó la Matrícula de Comercio Nº 00167137 como persona natural, documento que consigna el nombre comercial: Kolla – Oxa Clavijo y el 25 de agosto de 2010, como fecha de registro en FUNDEMPRESA; fecha que si bien se contrapone con el inicio de actividades del sujeto pasivo según el reporte de Consulta al Padrón (8 de diciembre de 2003), deberán ser las instancias pertinentes las que controlen y sancionen este aspecto comercial en caso de corresponder.

Aclara que a fines tributarios, se tiene certeza que desde el 8 de diciembre de 2003, Mario Ignacio Mauricio Oxa Clavijo se encuentra inscrito como empresa unipersonal en el padrón de contribuyentes del SIN con NIT 2374155011, advirtiéndose de la documentación referida, una identificación unívoca, vale decir que el contribuyente se dedica a la venta y distribución de gas licuado de petróleo (GLP) en garrafas de 10 Kg. bajo el rótulo comercial de Distribuidora de GLP Kolla Gas, lo que también se constata de la nota presentada por el contribuyente a YPFB el 14 de julio de 2006, la que consigna el membrete como Distribuidora de GLP Kolla Gas SRL NIT 2374155011, en la que comunica a la entidad estatal la reposición de 59 unidades de garrafas de 10 kg.

Agrega que en consideración a que las compra-ventas fueron realizadas recurrentemente en el periodo noviembre de 2006, se colige que el vendedor cumplió con sus obligaciones de declarar y pagar el débito fiscal correspondiente a las facturas observadas; por ello, pese al incumplimiento del deber formal de consignar el nombre del contribuyente como persona natural (hecho que amerita sanción por incumplimiento de deberes formales) y al no haber demostrado la Administración Tributaria la existencia de perjuicio fiscal, correspondió el cómputo del crédito fiscal para Mario Ignacio Mauricio Oxa Clavijo, concluyéndose que la demanda contencioso administrativa carece de sustento jurídico-tributario y por tanto no existe agravio ni lesión de derechos que se le hubieren causado.

En mérito a los fundamentos expuestos solicita se declare improbada la demanda contencioso administrativa, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0062/2011 de 31 de enero de 2011.

Por memorial de fs. 61 a 63 la entidad demandante presentó su réplica, y a su turno, la entidad demandada de fs. 67 a 68 su dúplica, ratificando ambas partes sus fundamentos y petitorios; finalmente por proveído de fs. 70, se decretó autos para sentencia.

CONSIDERANDO III: Que por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, consiguientemente, corresponde a este Supremo Tribunal de Justicia, analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la entidad demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad de Impugnación Tributaria.

Que de la compulsa de los datos procesales así como de la resolución administrativa impugnada, se establecen los siguientes hechos:

Revisando lo obrado y los anexos adjuntos al proceso, se verifica que el Departamento de Fiscalización de la Gerencia Distrital El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales, mediante Orden de Verificación Nº 0009 OVI 02349, notificada por cédula el 6 de mayo de 2009 (fs. 3 a 4 del anexo I), dio inicio a la verificación impositiva al contribuyente Oxa Clavijo Mario Ignacio Mauricio con NIT 2374155011, con alcance al crédito fiscal Impuesto al Valor Agregado (IVA) correspondiente al periodo fiscal noviembre de 2006, emplazándose al mismo a presentar declaraciones juradas (Form. 200), libro de compras y ventas IVA, copias de las facturas de ventas y otra documentación que el fiscalizador le solicitare durante el proceso, otorgándose al efecto el plazo de cinco días hábiles, dentro del cual fueron presentados los documentos requeridos.

Posteriormente el 23 de febrero de 2010, la Administración Tributaria solicitó documentación complementaria, y en mérito a su incumplimiento, emitió las Actas de Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación N° 002225 y N° 02226 (fs. 31 a 32 del Anexo I), por el registro incorrecto de facturas en el Libro de Compras IVA del periodo fiscal noviembre 2006 y por incumplimiento de presentación de información del Libro de Compras IVA en medio magnético, aplicando las multas por incumplimiento de deberes formales de 500 y 200 UFV’s.

A continuación, como resultado del proceso de verificación, la Gerencia Distrital El Alto emitió la Vista de Cargo Nº V.I. OP 520-0009OVI02349-43/2010 el 22 de abril de 2010 (fs. 274 a 279 del Anexo II), estableciendo una obligación tributaria de Bs. 71.440 por concepto de IVA omitido, más mantenimiento de valor e intereses correspondiente al periodo fiscal noviembre 2006, además de la multa de Bs. 1.077 equivalente a 700 UFV’s por incumplimiento de deberes formales y la calificación preliminar de la conducta del contribuyente como omisión de pago; Vista de Cargo que fue notificada, mediante cédula, el 3 de mayo de 2010 (fs. 283 del Anexo II).

Luego, el 1 de julio de 2010, la Administración Tributaria (Gerencia Distrital El Alto), emitió la Resolución Determinativa Nº 17-0160-10, (que cursa de fs. 308 a 312 del Anexo II y de fs. 1 a 5 del Anexo 1), estableciendo las obligaciones impositivas del contribuyente Oxa Clavijo Mario Ignacio Mauricio con NIT 2374155011 en la suma de Bs. 235.489 equivalentes a 152.710 UFV’s por concepto de deuda tributaria correspondiente al Impuesto al Valor Agregado del periodo fiscal noviembre 2006, más la sanción por la conducta tributaria emergente de la Orden de Verificación Nº 0009 OVI 02348, calificando la conducta fiscal como omisión de pago; acto administrativo que fue notificado por cédula al contribuyente conforme consta a fs. 315 del Anexo II.

La referida resolución fue recurrida en Recurso de Alzada por el contribuyente Mario Ignacio Mauricio Oxa Clavijo, (fs. 8 a 10 del Anexo 1), que fue resuelto por Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0477/2010 que revocó parcialmente la Resolución Determinativa Nº 17-0160-10 de 1 de julio de 2010, dejando sin efecto el importe de Bs. 69.935 por concepto de IVA del periodo fiscal noviembre 2006, más mantenimiento de valor, intereses y sanción por omisión de pago; manteniendo firme y subsistente el reparo por el IVA de Bs. 1.505 más mantenimiento de valor, intereses y sanción por omisión de pago por el periodo fiscal noviembre 2006 y la multa de 700 UFV’s por incumplimiento de deberes formales (fs. 49 a 55 del Anexo 1).

Contra la Resolución de Recurso de Alzada, la Gerencia Distrital El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales interpuso recurso jerárquico (fs. 68 a 70 del Anexo 1), pronunciándose en consecuencia de ello la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0062/2011 de 31 de enero de 2011 (fs. 99 a 109 del Anexo 1), que confirmó la resolución de alzada, dejando firme y subsistente la obligación tributaria del Impuesto al Valor Agregado (IVA) por el periodo fiscal noviembre 2006, por Bs. 6.019 equivalentes a 3.903 UFV’s, por tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago y multa por incumplimiento de deberes formales contenidas en las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación N° 2225 y N° 2226; y sin efecto la obligación tributaria del mismo impuesto y periodo fiscal de Bs. 229.471 equivalente a 148.807 UFV’s por tributo omitido, intereses y la sanción por omisión de pago, dispuesto en la Resolución Determinativa Nº 17-0160-10 de 1 de julio de 2010, conforme establece el inc. b) del art. 212. I de la Ley Nº 3092 (Título V del CTb).

En mérito a dicha confirmación, la Gerencia Distrital El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales, demandó conforme se tiene expuesto, en proceso contencioso administrativo, pidiendo se revoque la resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0062/2011 de 31 de enero de 2011, en la parte que afecte al Fisco.

Expuestos los antecedentes administrativos, se establece que el motivo de la litis, tiene relación con las supuestas vulneraciones que se hubieran producido al pronunciar la Resolución Jerárquica impugnada, respecto a los siguientes puntos: 1) La supuesta vulneración por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, de lo establecido en el numeral 22 de la Resolución Administrativa Nº 05-0043-99 y el art. 41 de la RND 10-0016-07, al no aplicarlos correctamente al presente caso, y por haber aceptado los descargos presentados por el contribuyente sin fundamento legal y sin tomar en cuenta que dichas facturas fueron depuradas por la Administración Tributaria dentro de la verificación actuante por consignar una razón social totalmente diferente a la del contribuyente. 2) No haber considerado las contravenciones tributarias cometidas por el contribuyente por incumplimiento a deberes formales previstas en la Ley Nº 2492, arts. 162 y 165. 3) Inobservancia de la Ley Nº 843 en sus arts. 1, 3, 4 y 5 referente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) y los arts. 4 y 5 del Decreto Supremo Nº 21530.